做好基层人民银行内部审计工作底稿的思考

陈国华 刘赛英 彭凌云

做好基层人民银行内部审计工作底稿的思考

陈国华 刘赛英 彭凌云

审计工作底稿在审计工作过程中起着举足轻重的作用，然而，目前基层人民银行内部审计工作底稿编制不规范，影响整个审计工作质量，对被审计单位的决策产生不利影响。目前基层人民银行还没有系统的、完整的内部审计工作底稿实施细则，为此，笔者尝试着对基层人民银行审计工作底稿体系做出初步的粗浅的框架设计，并为有效落实执行提出一些浅见。

一、编制审计工作底稿中存在的问题

（一）对审计工作底稿的认识存在误区

在这要特别强调三个普遍错误的认识，一是普遍认为审计工作底稿只是实施阶段的记录，对于审计准备阶段、审计终结阶段的审计工作记录则不包括在内；二是最后确认的内容是审计工作底稿，而那些沟通过程如审核意见、经复核删减的内容则不是工作底稿；三是认为审计的事实记录是审计工作底稿，而审计人员的职业判断不是审计工作底稿。以上三项内容都是审计过程应该是审计工作底稿。

（二）审计准备阶段的审计工作底稿缺失

1.立项准备阶段审计工作底稿的缺失。基层人民银行项目主要由以下三个方面因素确定，审计项目绝大部分是由上级行确定的，其次是本行管理的需求确定，再次，个别为自选项目，是根据本行重大风险因素确定。自选项目则要进行风险评估，而实际情况是基层人民银行近年来每年都对本行各部门和管辖行开展业务风险评估，但是由于部门和管辖行对风险评估要求理解不深不透，配合工作不到位，开展的所谓风险评估往往是内审人员闭门造车、拍脑袋得出的结果，所以立项时往往没有采纳风险评估结果，也就是风险评估结果中的高风险领域、高风险环节和高风险事项未被确定为自选项目，而自选的项目是未进行风险评估情况下确立的。即便自选项目碰巧与审计风险评估结果中的高风险相吻合，风险评估资料也未作为审计工作底稿归档。风险评估的缺失，不能使有限的审计资源真正投入到风险隐患最大领域或环节，有可能无法防止审计过度或审计不足而降低审计效率。

2.立项后至实施前的准备阶段审计工作底稿缺失。在开展审计之前往往未开展审前调查，较少组织内审人员进行审前培训，学习审计方案和相关制度，也很少根据审计方案再制定审计实施方案。即便审计人员开展了审前准备工作，摸清了很多基本情况，收集了很多资料，但是审计工作底稿往往散落、丢失而未收集归档。由于审前对被审单位情况了解不够，在审计过程中就会出现没有针对性、无的放矢，难于把握审计重点和难点；其次审前培训不到位，审计人员知识有限，在审计过程中出现思路不清、方法不当、定性不准等情况。即便审前准备充分，而准备阶段资料未收集归档，这也不便于审核人员对前期工作的了解和对审计人员工作的评价。

（三）审计实施阶段内审工作底稿不规范

1.审计工作底稿内容不完整。一是只有审计结论，没有审计过程。在审计实践中，审计人员在编制工作底稿时，只有定性结论，而对审计事项过程描述不清，记录中缺少审计调阅资料、实施的主要步骤与方法、发生事项的时间与地点、缺少综合分析和职业判断，令审核人员无法知道其来龙去脉，审计结论因此难于令人相信。二是只有问题的事项记录，而无“未发现问题”的记录。有的审计人员在编制工作底稿时，只对已发现问题的事项编写审计工作底稿，而对未发现问题的审计方案的审计内容没有做详细记录。三是只对发现问题事项引用审计标准，而对“未发现问题”的重要事项没有引用审计标准。在编制审计工作底稿时，对查出问题的重要事项一般会记录审计结论及其相关标准；而对没有查出问题的重要事项，只记录事实和得出审计结论而没有引用法律法规、规章制度、预算计划、合同等审计标准。也就是只记录了不符合什么相关规定，而没有记录符合什么相关规定。四是缺少内控测试内容。在审计实践中，一般都没有开展内控测试工作，因而这块审计工作底稿都基本缺失。以上问题都大大降低了审计工作底稿的质量。

2.审计工作底稿证据资料不充分。一是审计工作底稿证明性材料缺失。对审计工作底稿中反映的问题未附取证记录或其他证明性材料，对没有查出问题的证据更是往往被忽视。二是审计取证方法单一。审计人员在实施现场，关注书面证据较多，容易忽视实物证据、口头证据和环境证据等其他证据，很难形成完整的证据链。三是审计证据不充分。有的审计人员有时会通过个例得出全局性结论，其证据数量不够。四是相关证据资料表述不清楚。有的证明材料词不达意，或表述含糊其词，漏掉最为说明问题的关键表述，或内容不完整，只有数据而没有文字说明等。证据资料不确凿则不足以支持审计结论，不足以令人信服，无法确保结论的客观、公正。

3.审计工作底稿复核不到位。一是复核职责履行不到位。对审计工作底稿的复核分为现场复核和非现场复核。人民银行内部审计现场复核是对现场工作底稿和事实确认书的复核；非现场复核是对审计报告的复核。人民银行现场复核实行主审人复核和审计组长两级复核，但在审计实践中，审计人员在审计工作底稿的基础上编制审计事实确认书往往未经任何人复核直接发出由被审计部门确认。主审人对审计工作底稿和审计事实确认书很少审核；而由行领导担任的审计组长一般都不参加现场审计，从而也不对审计工作底稿和审计事实确认书进行审核。二是复核内容不明确。人民银行未明确规定审核审计工作底稿、审计事实确认书和审计报告的内容，审计实践的审核随意性强，都全凭着每个审核人的理解进行。复核工作的不到位，审计人员的差错难于得到纠正，因此，审计风险不能得到有效控制。

4.审核意见签署不规范。一是缺乏审核意见。基层人民银行审核实践中，审核人员往往都是直接在审计工作底稿上修改，对修改后的审计工作底稿不保留，对审计工作底稿的审核不提出书面意见。二是审核人未手写签字确认。在审计工作底稿中，审核人一栏中未亲笔签名而是以打印字体代替。审核意见签署不规范，势必造成责任难于明确。

5.审计工作底稿和事实确认书模板不统一。目前人民银行审计工作底稿没有统一的格式，尤其是现场实施阶段的审计工作底稿和审计事实确认书。审计实施阶段的审计工作底稿和审计事实确认书的编号来说就五花八门，如“编号：2017九江庐山离任 01－01”、“编号：2017JJLS离任01－01”、“编号：2017JJLSLR01－01”，这些都是表示2017年对九江庐山支行离任审计第 1小组第1个工作底稿。还有审计事实确认书的格式也不尽相同，有的在审计事实确认书正文开头就需要明确该部门的部门负责人和分管行领导，在每一条审计发现后面则需要经办人签字确认；而有的则在每一条审计发现后面需要经办人、部门负责人和分管行领导签字确认。审计工作底稿格式不统一，显示出工作的随意性、不严肃性和缺少约束力，也不便于文档检索、归档。

（四）审计终结阶段的审计工作底稿缺失

1.审计终结阶段的工作底稿存在缺失现象。在审计档案中仅留存审计发现问题一览表，没有留存审计报告初稿，没有留存审计结论与处理决定草稿，一般主审人起草审计报告初稿后由部门负责人审核，修改意见直接标注在审计报告初稿上，审核后返还主审人修改，修改后再交分管内部审计的副行长审核，审核后返还主审人修改，修改后再交行长审核，审核后交行长签批，修改过的初稿都不留存，只留存最后行长签批的审计报告，审计决定的形成也是如此。审计报告修改意见的过程未保留，无法看出审计报告出具的演变过程，难于看出审核修改的真实意图，也难于明确审核人各自的责任。

2.审计终结阶段的文种使用不正确。作为内部审计的权限有检查权、参与权、处理权和建议权，其中处理权只是制止损失和破坏继续扩大，如临时制止或经批准暂时封存等，而没有直接对被审计单位或当事人的处理权，也没有处罚权，那也就不能使用审计决定书这一书面文件，而基层人民银行在终结阶段一直用“审计结论与处理决定”这一文种，显然是不正确的，影响了公文使用的统一性和严肃性。

二、基层人民银行内部审计工作底稿框架设计

（一）审计工作底稿体系

1.审计工作底稿间的勾稽关系。由于基层人民银行审计项目专一简单，并不复杂庞大，审计工作底稿之间的勾稽关系一目了然，所以审计工作底稿的勾稽关系可忽略。

2.审计工作底稿的排列。参照我国《审计机关审计档案准则》管理规定，归档时应根据审计工作底稿和相关文件、证据材料的性质和用途，将基层人民银行审计工作底稿分为结论性文件材料、证明性文件材料、立项性文件材料、未列入审计报告的其他审计工作底稿和取证材料四个单元进行排列。

3.审计工作底稿的编号。由于基层人民银行审计工作底稿勾稽关系可忽略，审计工作底稿只需编制索引号即编号，无须进行交叉索引。审计工作底稿为一事一稿，为了便于查找，对每个审计工作底稿加以编号。

（二）审计工作底稿的内容和要求

在审计各阶段，审计工作底稿的种类、主要内容和基本编制要求（表1）。

表1审计工作底稿的种类、主要内容和基本编制要求

（三）审计工作底稿的复核记录。准备阶段和实施阶段，主审人和审计组长对审计工作底稿记录；终结阶段，审计组长、部门负责人、分管行长、行长对审计报告草稿的复核记录。总体复核包括查明审计工作是否有遗漏，审计方案所规定的审计程序是否都已执行，没有执行的是否有充分的理由。具体复核包括工作底稿的编制是否符合要求，所使用审计方法是否合理，所引用资料是否翔实可行；所获取审计证据是否充分、适当；审计判断是否有理有据；审计评价所引用法规是否准确；审计结论是否恰当。复核人员应当做复核记录并书面表示复核意见、签名并注明复核日期。

三、做好审计工作底稿的建议

（一）完善机制建设，提高审计工作底稿制度执行力。要根据国家审计准则和相关制度规定，结合央行自身实际情况，制定基层人民银行审计工作底稿实施管理细则，细则中要明确审计工作底稿概念、作用、范围、内容、格式和基本要求；要明确审计工作底稿记录的内容、审核人员和审核职责、重要管理事项和具体内容、审计质量控制和责任；要建立审计工作底稿质量责任制，进一步明确质量控制各环节主要人员的职责和义务。要加强对审计业务质量的管理，平时要对业务质量定期或不定期进行检查、考核；年终前要对当年的审计业务档案进行检查、评比，发现问题及时进行汇总通报，引以为戒，总结提高。

（二）加强业务学习，提高审计人员的理论与实务水平。基层人民银行内审人员要认真学习和掌握审计理论，同时还要加强对相关审计法律法规知识的学习，全面领会并掌握审计工作底稿的概念、作用、原则、适用范围和主要内容等，充分认识审计工作底稿在整个审计过程中的重要作用，运用先进的理论指导审计实践和在实践中发展审计理论，以此不断提高基层人民银行审计工作质量。

（三）严格审计程序，提高审计工作底稿质量。审计实践中，要严格按审计程序进行，以保障审计工作底稿质量。一是审计工作底稿要完整。审计工作底稿必须包括审计准备阶段、审计实施阶段和终结阶段的审计工作底稿，不得遗漏任何一个阶段的审计工作底稿。二是审计工作底稿内容要完整。从要素角度来分别包括调查了解记录、执行审计措施记录和重要管理事项记录，不得遗漏调查了解记录和重要管理事项记录；从程序角度来分别包括审计过程和审计结论，必须包含审计措施、获取的审计证据、做出的职业判断和得出的审计结论，避免只有审计过程而没有审计结论，或者只有审计结论而没有审计过程。三是要加强对审计工作底稿的复核。明确和严格履行主审人、审计组长和部门负责人、行领导和行长对审计工作底稿复核的职责；复核人员要做复核记录并书面表示复核意见；对所复核的工作底稿要手写签字确认，不得打印代替。

（四）实行标准化的审计工作底稿模板。制定统一的审计工作底稿模板，统一各个阶段的审计工作底稿格式，实行标准化的审计工作底稿公文，以提高人民银行内部审计工作的严肃性、权威性和约束力。

［1］审计署，人力资源，社会保章部，审计专业技术资格考试办公室.2015审计专业技术资格考试辅导教材审计理论与实务下册［M］.中国时代经济出版社，100.

［2］中国注册会计师准则第1131号——审计工作底稿（2010年11月1日修订）［S］.

（作者单位：人行九江市中心支行）