坏账损失计提时应注意的问题

靳远夫

（山西省体育科学研究所，山西 太原 030021）

坏账损失计提时应注意的问题

靳远夫

（山西省体育科学研究所，山西 太原 030021）

文章探讨了计提坏账准备的作用及必要性，说明了我国当前会计中对坏账准备的核算和计提采用的方法，并指出这些方法存在的问题，提出解决的对策。

坏账准备；核算；计提

一、坏账损失的确认

企业的应收账款可能由于种种原因而收不回来或收回的可能性极小，这些收不回来或收回的可能性极小的应收账款称为坏账。由此而发生的损失称为坏账损失。

企业坏账损失的确认，应具体分析各应收账款的性质、金额大小、信用期限、债务人的信誉以及债务人的经营情况等：一般来讲，企业的应收账款符合下列条件之一的，应确认为坏账：（1）债务人破产，以其破产财产清偿后仍然不能收回；（2）债务人死亡，以其遗产清偿后仍不能收回；（3）债务人在较长时间内不能履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小。

应当明确的是，对已经确认为坏账的应收账款，并不意味着企业放弃了追索权，一旦重新收回，应及时入账。

二、坏账损失的计提方法

当企业遇到坏账时，应该采取积极合适的方法进行核算，就总的核算方法有两种：

直接转销法。直接转销法又称一步到位法，是指在实际发生坏账时，确认坏账损失，作为当期费用，并转销该笔应收账款。这种核算方法的优点是会计处理简单，只有在应收账款确实收不回来时才确认损失。缺点是忽视了坏账损失和赊销业务的联系，在转销坏账损失的前期，对于坏账损失的情况不做任何处理，显然不符合权责发生制及收入和费用相配比的会计原则。而且核销手续繁杂，致使企业发生大量陈账、呆账、长年挂账得不到处理，虚增了利润，也夸大了前期资产负债表上应收账款的可实现价值。因此，该方法一般不予采用。

备抵法。备抵法是根据收入配比的原则，按期估计坏账损失，形成坏账准备，当某一应收账款全部或部分被确认为坏账损失是，应根据其金额冲减坏账准备，同时转销相应的应收账款金额。采用备抵法，企业应设置“坏账准备”账户，待实际发生坏账损失时，冲销坏账准备和应收账款的金额。在资产负债表上，“坏账准备”账户的贷方余额，应直接冲减“应收账款”。“应收账款”以扣除“坏账准备”后的净额列示。这样处理主要是为了将预计不能收回的应收账款的损失及时计入估计当期的费用，正确核算企业的收益。在会计报表上列示应收账款的净额，以便是会计报表的使用者根据会计报表做出正确的决策。企业计提坏账损失的方法一般有以下三种：即应收账款余额百分比法、账龄分析法和销货百分比法。

应收账款余额百分比法。它是按照期末应收账款余额的一定百分比估计坏账损失，并据以提取坏账准备的一种方法。估计坏账的百分比可以按照以往的数据资料加以确定，也可根据规定的百分率计算，企业发生的坏账多，比例相应就大些，反之则小些。坏账准备的计提公式为：

当期应提取的坏账准备=当期按应收款项计算的应提坏账准备金-提取钱本账户的贷方余额会计期末，企业估计的坏账损失大于坏账准备账面余额的按其差额提取；企业估计的坏账损失小于坏账准备账面余额的，按其差额冲减准备；如果当期按应收账款计算应提坏账准备金额为零，应将本账户的余额全部冲减。这种方法的优点是简便易行，估计坏账率容易确定。其缺点：一是没有考虑应收账款的账龄，因为坏账损失不仅与应收账款余额有关，而且与欠款的时间有关，欠款时间越长，形成坏账的可能性也越大。二是没有考虑应收账款之间的差异。在实际工作中，每笔应收账款形成坏账款的可能性是不同的，因而，估计坏账率应按坏账占应收账款的概率计算，企业发生的坏账多，比例相对高些；反之则低些。应收账款余额百分比法没有考虑应收账款的这种差异而采取单一的估计坏账率计提坏账准备，容易导致坏账准备偏高或偏低现象，与企业坏账损失的实际情况相脱节。

一般来说，应收账款百分比法适合于应收账款账龄差异小，或者坏账损失核算工作量大，以及不宜分段确定估计坏账率的情况。

账龄分析法。账龄分析法是根据应收账款入账时间长短及以往的经验确定坏账损失百分比，估计相应的坏账损失的一种方法。这里所说的账龄，是指欠款超过结算期的时间。虽然应收账款能否收回以及收回多少与应收账款的账龄并无直接关系，但一般来讲，账龄越长，账款收不回的可能性越大。账龄分析法就是根据这一前提来估计坏账损失的。账龄分析法的优点是估计坏账损失百分比能较准确地反映企业坏账损失的实际情况。其缺点是核算复杂、工作量大、估计坏账损失百分比很难确定。采用账龄分析法需要编制应收账款账龄分析表和坏账损失估算表，并为每个区段估计一个坏账损失百分比，这就涉及到较多的运用职业判断的问题，不仅加大了坏账损失核算的难度，也增加了工作量。另外，在实际工作中，估计坏账损失的百分比随着应收账款账龄的变化而变化。从而增加了工作量。账龄分析法一般适用于应收账款账龄差异大，或坏账损失核算工作量和核算难度较小，以及企业会计人员职业判断能力和水平较高的情况。

销货百分比法。它是以某一期间赊销金额的一定百分比估计坏账损失的一种方法。赊销金额根据因赊销二发生的应收账款确定。百分比根据以往的经验确定，可以参照过去3-5年赊销金额中平均发生坏账损失比率加以确定。它的优点是简便易行。其缺点：一是受企业销售政策的影响较大，也就是说受赊销金额占全部销售额比重变化的影响，因而用此法计提的坏账准备波动性大。二是计提坏账准备的范围狭窄。

一般来说，销货百分比法适用于企业赊销比例较大或将赊销作为促销策略运用的情况。

三、计提时应该注意的问题

许多企业会计人员在会计实务中没有按照《企业会计制度》的要求计提坏账准备，为使广大会计人员正确计提坏账准备，如实反映资产质量，企业计提坏账准备时应注意以下几个问题。

权衡应用。实际工作中，每一种已发生的坏账损失都受到各种不同因素的影响，都有各自不同的特点，这就要求会计人员运用自己的职业判断能力，综合分析应收账款余额百分比法、账龄分析法、销货百分比法的实用对象，进行正确决策，找出与所面临的坏账准备最佳的配用方法，进行正确的核算。

慎选比例。三种主要的计提方法中都涉及到一个共性方面的要求即比例，而且这种比例都由企业根据自身实际情况自行裁定。不同的比例将对计提结果产生不同的影响，这就要求企业会计人员运用自己的经验及职业判断能力，进行正确决策。对不能全额计提坏账准备的情况，坚决不予计提。如：计划对应收款项进行重组，与关联方发生的应收款项等。对可以全额计提坏账准备的，在实际工作中不能因影响利润而不全额提取。应该严格按照《企业会计制度》列举的三种情况进行全额提取，即：（1）债务单位撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足。（2）因发生严重自然灾害等导致债务单位停产，而在短期时间内无法偿还债务的。（3）逾期三年以上，尚未收回的应收款项。除此之外，对实际工作中遇到的一些特殊情况进行特殊处理。

明确范围。企业除应收账款应提取坏账准备外，其他应收款也应提取坏账准备。企业不设置“预收账款”账而把预收账款和应收账款在同一个账户中核算，在计提坏账准备时，应按扣除预收账款后的金额计提。

根据现行制度规定，一般情况下，应收票据和预付账款不计提坏账准备。但是企业持有的未到期的应收票据，如有确凿证据证明不能收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款，并计提相应的坏账准备。同样，企业的预付账款如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物的，应将原计入预付账款的金额转入其他应收款，并计提相应的坏账准备。

在资产负债表上，“其他应收款”也应以净额列示。根据“其他应收款”账户的期末余额，减去“坏账准备”账户中有关其他应收款计提的坏账准备期末余额后的余额计算填列。

正确估计。提坏账准备前，会计人员应对当期应收款项的可收回性进行会计估计。如果进行的会计估计方法过于简单，其确定的应收款项可收回性必然与实际情况误差较大，那样计提的坏账准备就不准确。事实上有的会计人员只考虑债务单位的财务，而忽略债务单位的现金流量情况；有的只考虑债务单位的资信情况，而忽略债务单位的财务状况、人事变化状况等；有的只考虑债务单位的现在，而忽略债务单位的过去。所以，在估计应收款项的可收回性时，应进行综合、全面的考虑。

全面附注。计提坏账准备是企业的重要会计事项之一，按照《企业会计制度》的规定，必须在会计报表附注中予以披露。在会计报表附注中披露本期坏账准备的计提方法、计提比例以及坏账的确认标准外，还应重点说明以下事项：（1）本年度全额计提坏账准备，或计提坏账准备的比例较大的，应单独说明计提的比例及其理由。全额计提坏账准备的有几项及其理由，涉及哪些债务单位，这些债务单位中，涉及单位撤销、破产、资不抵债的各有几个单位，涉及逾期三年以上，尚未收回应收款项的有哪几个单位，金额是多少等。（2）以前年度已全额计提坏账准备，或计提比例较大的，但在本年度又全额或部分收回的，或通过重组等其他方式收回的，应说明其原因，原估计计提比例的理由，以及原估计计提比例的合理性。（3）对某些金额较大的应收款项不计提坏账准备，或计提坏账准备比例较低（一般为5‰或低于5‰）的理由。（4）本年度时间冲销的应收款项及其理由，其中，实际冲销的关联交易产生的应收款项，也应单独披露。（5）其他涉及计提坏账准备的事项，如企业在本期末将已改变性质的预付账款转入其他应收款，并计提坏账准备的情况，也应在会计报表附注中予以说明。

责任编辑：张明明

F230.9

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1674-1676（2017）02-0044-03

靳远夫（1964-），男，山西太原人，山西省体育科学研究所高级会计师，研究方向为财务会计。