信息披露与保障慈善组织财产立法命题研究——析《慈善法》第8章第69至76条

（浙江工业大学 法学院,浙江 杭州 310023）

信息披露与保障慈善组织财产立法命题研究
——析《慈善法》第8章第69至76条

刘承涛

（浙江工业大学 法学院,浙江 杭州 310023）

为抑制近年来频频发生的侵犯慈善财产权的公益丑闻,《中华人民共和国慈善法》第8章（69至76条）专门规定了信息公开制度。但从该制度的内容来看,并无针对性的具体法律措施。我国以保障非营利组织财产权为内容的信息披露立法架构,应当体现非营利组织法（慈善法）与税法的分工与衔接,并明晰信息披露执法主体、执法方式,预先设计应对可能的执法反抗与抵制措施,以及执法主体不作为和滥权的惩处。

非营利组织；财产权利；法律保障；《慈善法》；信息披露制度

从法律制度上保障慈善组织的管理者按照章程和目的使用财产,是慈善立法要解决的首要问题之一[1]。实证研究则表明,对慈善组织财产保护较为成熟的国家,其主要通过审查非营利组织的报告（信息披露）来进行[2]。质言之,非营利组织财产权利的保障与健全的信息披露制度具有较强的相关性。第十二届全国人民代表大会第四次会议通过《中华人民共和国慈善法》（以下简称《慈善法》）,共有12章,其中第八章（69至76条）专门规定了信息公开制度。不过,通观《慈善法》全文,特别是第八章信息公开的相关规定,立法者似乎体认到了要落实法律中对非营利组织财产权利的保障及稳定占有,需要结合健全的信息披露制度。但是意识到了问题之所在,并不等于问题就自然解决了。细读《慈善法》第八章信息公开的8条规定,其对非营利组织特殊的权利结构、法律构造与非营利组织财产权保障及信息披露二者间的深层法理认识阙如,导致了《慈善法》中保障其财产权利的信息披露制度在最终生效实施后,也只是“纸面上的法律”（law in text）,而不是“实践中的法律” （law in action）,所以即使有了现今颁布的《慈善法》并不能确保非营利组织的财产权利不受到严重的威胁。

对非营利组织特殊的权利结构和法律构造决定了对其财产权的监管应该主要通过审查非营利组织信息披露的内容来进行,比照国际经验和法理,对非营利组织的许多特别制裁都和这些报告有关。

一、非营利组织组织财产保护与信息披露制度理论与实践

（一）非营利组织组织财产保护与信息披露制度理论

充分的信息披露是慈善类非营利组织社会公信力实现的前提和基础,更是防止慈善组织财产问题上系统性腐败的不二法宝,是培育和促进慈善组织的“善治”的制度选择。慈善类非营利组织的财产来源主要是募捐收入、政府的资助或者项目资金、会费和其他经营性收入,其财产具有公益性,公益性属性决定了其目标是追求社会公共效益最大化,所以规范其信息披露制度也是维护公共利益的需要。

非营利组织是一种所有者缺位的组织,没有商事主体财产保护上的强制性责任机制。为有效的保障非营利组织的财产权,社会公众和非营利组织组织的捐赠者等利益方需要充分的信息。但是非营利组织财产方面信息完全由非营利组织及其控制人所掌握,对社会公众来说,属于内部信息,二者之间明显存在信息不对称。因此,更需要建立一套信息披露规则来弥补,其保障非营利组织的财产。最好的警察是灯光,最有效的防腐剂是阳光[3]。各国以信息披露制度“纸面上的法律”（law in text）来构建非营利组织的财产权保护上具有一定的相似性,但是相关制度的落实效果则相异甚远,即未能有效地将相关制度转化为“实践中的法律” （law in action）。方流芳教授认为法律制度规则从“纸面”内化为“实践”,其最起码需具备这么几个要件：法律由谁执行、如何执行、如何应对执法遭遇抵制以及执法者不执法如何追责？美国在利用信息披露制度来保障非营利组织财产权上具有较为成功的经验。

（二）以美国为分析样本的非营利组织组织财产保护与信息披露制度实践[4]

美国非营利组织（慈善组织）财产权最早在1819年“Dartmouth College”案①学界亦认为,美国非营利组织监督机制以该案为滥觞,参见David Villar Patton,“The Queen,the Attorney General,and the Modern Charitable Fiduciary： A Historical Perspective on Charitable Enforcement Reform”,11 Florida Journal of Law and Public Policy, 2000,162.中由马歇尔法官确立。在由谁执行非营利组织信息披露法律上,美国规制非营利组织及其信息披露制度的法律与其国家体制一样,也分为联邦和州（包括地方政府）两个层面[5]。联邦层面的监管是税务监管,即主要由美国联邦税务局（Internal Revenue Services,IRS）通过实施《国内税收法典》来实施,具体来说包括三个方面的内容：免税审查,输送利益审查和禁止分配利润等[6]。在美国,IRS对非营利组织强制性监管与非营利组织是否申请免税“特惠”（privilege）[7]待遇相联系。实践中具体的做法是,通过（非营利组织）免税申请和年度披露报告的形式,由税务机关进行免税资格的监管进而达到保障非营利组织财产权的目的：非营利组织设立时为获得免税资格提交1023表,每年则提交990系列报表。提交1023表和990表的过程,其实就是详细的信息披露方式。披露的内容围绕保持非营利组织之“不以营利为目的”而展开,即要求非营利组织的财产是为了实现公益目的,而非用于增加组织内部人员的私人利益。这些披露的信息均为社会公众可以自由查阅的公共信息 。以此执法的税务机构可有效地对上述内容进行监管和核查：即通过审查1023表和990表的信息,或社会举报线索,对非营利组织任何有违非营利的不当行为展开核查②英国《慈善法》（2011）也专章详尽规定了慈善组织的年度报告义务,See Charities Act 2011,Part 8,Chapter4.亦有“查阅权”和“审计权”的执法措施规定,参见 Charities Act 2006,ss 26,54；Charities Act 2011,ss 52,53；A Model Acts 13.,并可依核查结果做出罚款、冻结、扣押,甚至取消免税资格和视情况追究责任个人的财产责任；“立法设禁而无刑以待之,则令而不行”,追究相关责任人员的刑事责任也是IRS对付显性（硬）违法抵制的方法。

除了执法对象的硬抵制外,实践中也大量存在隐性软抵制现象。在证券监管上,为了应对证券信息披露中的软抵制（即披露者有意无意披露专业而繁杂的定义和术语,甚至修饰包裹负面消息,美国在1998年曾推出“简明英语规则”（plain English rule）[8]。太阳底下无鲜事,非营利组织亦存在类型现象。对此,IRS在强化监管的同时,推动和鼓励专业的中介组织参与对信息分析和发布。如借鉴证券监管DADS[9]的治理路径,来有效应对非营利组织信息披露方面的软抵制[10]。

当然为应对软抵制,IRS在严格执法的同时,亦同样关注执法服务。特别是在实施较为严厉执法措施前,IRS均会给予充分的知情权和改正期间。比如在2006年,为执行《退休金保障法》（PPA）中“所有年收入低于2.5万美元的非营利组织进行年度900-N电子报备为内容的信息披露”的规定,IRS为相关非营利组织提供充分的改正机会。

（三）州层面的相关规定

在州的层面上,非营利组织财产权的监管自上述1819年“达特茅斯案”起,各州就确立了由首席检察官近乎专权监管的体系③David Villar Patton,“The Queen,the Attorney General and the Modern Charitable Fiduciary： A Historical Perspective on Charitable Enforcement Reform”,11 Florida Journal of Law and Public Policy, 2000,160.,即当首席检察官认为非营利组织财产权遭遇侵害之虞时,可以提起诉讼,以保护非营利组织的财产。各州法律赋予了州首席检察官的非营利组织监管权主要内容,或者说各州首席检察官的主要监管手段就是信息披露制度,即“审查账目”[11]。通过强制信息披露的发现非营利组织的财产受到侵害时,可以采取多种进行干预和保护。比如在2002年,田纳西州首席检察官就以非营利组织的控制人转移财产和自我交易的理由,依法解散了两个非营利组织。

总之,美国以信息披露方式来保护非营利组织之所以较有成效,关键的方面是在立法时,非常重视法律的执行主体、具体执行方式、（执法者和相对人的）执法抵制的化解等问题,即极为重视装备“纸面上的法律”向“实践中的法律”转换的制度配套设施和条件。

二、《慈善法》中信息披露规定的评析

我国过去囿于“民可使由之,不可使知之”的思想,公共信息特别是政府信息公开的观念阙如,相关法律发展一度空白；同样,非营利组织的相关信息披露的规定亦是如此。Ronald认为依据信息披露制度,可以提供非营利组织其内部组织制度和独特目标让社会大众了解,进而可以改善其公共形象[12]。更关键的是,通过披露制度来监督非营利组织的资产、资金、资源变动,是维护其财产稳定占有的必然要求。所以《慈善法》中第八章专章对信息披露做出规定,从认识论上来说方向是对的,具有进步意义。但是若按照上文所述那几个要件来说,则《慈善法》中相关规定则无疑只是“纸面上的法律”（law in text）[13]。

（一）相关法律中信息公开条文存在的问题

我国已有的信息披露的规定过于模糊,欠缺可操作性：“不得侵占、挪用和损毁。”“任何组织或者个人不得侵占、哄抢、私分、损毁或者非法查封、扣押、冻结、没收、处分宗教团体、宗教活动场所的合法财产”,“不得损毁宗教团体、宗教活动场所占有、使用的文物”。（《宗教事务条例》第30条第2款）,“以适当方式向信教公民公布”（《宗教事务条例》第36条第2款）； “适当方式向社会公布”（《社会团体登记管理条例》第29条第2款、《民办非企业单位登记管理暂行条例》第21条第2款）,“不得侵占、挪用和损毁”的具体情形有哪些,法律责任如何,什么是适当方式等等；特别是这些法律中大量出现的“登记管理机关、业务主管单位”、“审计机构”防止非营利组织组织财产权被滥用监督主体,因为指称模糊,在实践中很难确认哪个部门是真正的责任主体,2008年实施的《救灾捐赠管理办法》在第五章“救灾捐赠款物的管理和使用”中虽多次涉及信息公开问题,一样存在上述问题,导致形同具文。没有意外,经过最终审议颁布的《慈善法》虽然条文增加了不少,仍然承继了目前现有的相关规定的积弊,不客气的说,《慈善法》的规定对现有的相关法律法规的规定“只会起到催眠作用”。

（二）《慈善法》有关信息披露规定的缺陷

《慈善法》有关信息披露的规定所存在的执法主体模糊、执法缺乏现实操作性、无法有效因应执法抵制的问题。《慈善法》对监管机构和非营利组织自身的公开义务均有规定：《慈善法》第71至第75条规定了慈善组织应该承担的信息公开义务,第70条以列举形式规定了9项应由政府部门公开的内容。作为非营利组织的慈善组织有信息公开的义务,这一点没有歧义,但是第70条所规定的政府部门则是“县级以上人民政府民政部门和其他有关部门应当及时向社会公开下列慈善信息”,此处的执行主体到底是民政部门还是指称模糊的“有关部门”？这9项内容都由民政部门和有关部门负责公开？还是各自负责其中的数项？这样的规定只会加剧相关执法部门的推诿和不作为。在如何执法问题上,纵观《慈善法》的规定,内容过于概括,现实操作性不强,甚至将导致形同具文。比如《慈善法》第71至第75条规定了慈善组织应该向包括向社会公众公开,向捐赠人或受益人,承担的信息公开义务,这是妥当的,但是其中具体的内容则将使执法充满模糊与不确定性,比如吸收了学界意见的第72条第2项规定：“慈善组织应当每年向社会公开其年度工作报告和财务会计报告”。虽然比之前的条文在操作性大有进步,但是针对诸如“公开财务会计报告”到底是公开该报告的哪部分,条文并不明确,一些不规范的非营利组织专拣公开财务报告的总章（则）部分,对财务“三表一附注”（资产负债表、业务活动表、现金流量表和财务报表附注）不愿意全文公开。那么公众就无法判断慈善组织具体怎么花的钱,花的钱是否合理是否合法。所以,《慈善法》在财务强制公开环节的规定,并未解决实务中关于“财务公开包括哪些具体内容,公开到何种程度”这一核心争议[14]。

正如方流芳教授曾言,当法律条文无法执行,使得相关规则处于沉睡状态时,制定更多规则（法律）只会起到催眠作用。《慈善法》有关非营利组织信息公开的规定,很多内容就将可能陷入无法执行的境地。比如,《慈善法》第70条虽对执法部门应该公开的内容作了列举,但是整个《慈善法》中并未规定执法部门的执法期限,即应该在什么时间履行公开信息的职责。所以即使上述《慈善法》接受学者的意见,增加了执法部门如果违反信息公开义务应承担相应的责任的规定（第11章第108条）,履行公开信息义务的执法部门怠于执法和不作为,仍然无法追求其责任。

《慈善法》第八章信息公开的内容,绝大部分都是与财务税赋有关的内容,第72条第2项、第70条第5项更是如此。按照现代行政分权和税收法定原则,慈善组织的涉税事项只能是税务主管机构管辖。但《慈善法》设计的却是民政部门,这显然不符上述原则,亦导致民政部门因不具备相应的税务执法资源而使得监管流于形式。这一点慈善法应该向公司法学习,公司法关注的主要方面是公司的内部治理等事项,工商行政管理部门在公司法主要是注册登记职能和公司内部治理内容。所以我们可以说,慈善法在非营利组织市场法律体系中应该类似于营利组织市场中公司法,即主要关注非营利组织的内部治理事务,外部的监督与激励事项则交由税法等管辖[15]。

三、以信息披露为手段保障非营利组织财产的立法命题

（一）非营利组织（《慈善法》）立法的法理思辨

《慈善法》的基本法理是国家给予慈善组织享有以慈善之名活动和公开募集善款的权利的同时,其还享有国家免税或减税的权利。所以慈善法的本质就是一部“慈善免税法”,职是之故,若慈善法中都未能赋予慈善组织实质的减税和免税权利,则其断难谓“慈善”之法,而仅仅只是“一部瓷法,仅仅妆点门面,而无实用”[16]。在《慈善法》中,虽然第九章（促进措施）中第79至82条规定了“依法享受税收优惠”（79条、80条、81条、82条）（《慈善法》的相关条文如下：第七十九条 慈善组织及其取得的收入依法享受税收优惠。第八十条 自然人、法人和其他组织捐赠财产用于慈善活动的，依法享受税收优惠。企业慈善捐赠支出超过法律规定的准予在计算企业所得税应纳税所得额时当年扣除的部分，允许结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。境外捐赠用于慈善活动的物资，依法减征或者免征进口关税和进口环节增值税。第八十一条 受益人接受慈善捐赠，依法享受税收优惠。第八十二条 慈善组织、捐赠人、受益人依法享受税收优惠的，有关部门应当及时办理相关手续）、“依法减征或者免征”（80条第2款）、“有关部门应当及时办理相关手续”（82条）、“实行特殊的优惠政策”（84条）等内容,但透过的这样的条文,我们完全可以说其实质与没有规定没有差别,因为依据这样的规定,条文生效后慈善组织仍然难于实质性享受到减免税的优惠。“征税规则是作为一种近乎恒久的安排”,“在这种安排中,可以预期人们会做出适当的行为调整,包括哪些需要长远的计划眼光的调整”[17]。道理如前文一样,其对“谁执法、如何执法、执法遭遇抵制怎么办、当局不执法如何追责”仍然语焉不详,只是徒增了更多的法律条文而已。只有税收利益减让才会直接影响公共服务供给水平和公共消费者的利益[18],既然非营利组织依据《慈善法》可能无法实质性享受到税收减免的优惠,根据权利义务对等原理,执法机构和社会当然无权实施强制性的信息披露要求。

同样,虽然《公益事业捐赠法》、《基金会管理条例》、《社会团体登记管理条例》、《民办非企业单位登记管理暂行条例》,特别是《宗教事务条例》立法者已经意识到了通过实施非营利组织披露（增加财务透明度）方式是确保非营利组织财产稳定占有的关键[19],但实际一直未能建立起有效的信息披露制度,道理都是一样的*财政部也在2004年制定了《民间非营利组织会计制度》（2005年1月1日起执行）,其最后一章第七章也规定了“财务会计报告”的内容,但也只是规定了一些制作财务会计报告的纯技术规则,对信息披露的执行性规范阙如。。现在,在没有解决好上述难题的情况下,《慈善法》以专章对信息公开（披露）做了规定,看似信息披露的规定更全面和完善了,看似比较完备了,但可以预见的是,该制度仍然无法运转起来。

在慈善立法时,我们一定要正本清源,即明确慈善法的本质就是一部“慈善免税法”这个本和源,在设计我们目前有关非营利组织信息披露的相关规定时,一定要考虑到具体明确可行的执法主体,即由税务执法机构监管那些申请并享受了税赋“特惠”（privilege）的非营利组织,这样既合乎法理,又能集中有限的执法力量对相关非营利组织有效执法。享受税赋“特惠”的要件是：“依法设立”、“不分配盈余”及“积极从事与设立宗旨相符的活动”。

（二）以信息披露为手段保障非营利组织财产的立法命题

我国现有法律法规对于非营利组织信息披露的确是有相关规则,但是从本文可以得知,目前,包括《慈善法》中的相关规则,实际上还只是仅仅停留于笼统的宣示状态,离“实践中的法律”尚有一段距离。

当然,《慈善法》立法现木已成舟,不可能推倒重来,没有人可以负担得起如此昂贵的立法成本。现阶段可行的办法是,抓紧推进慈善法和税法的分工和衔接问题。一方面,慈善法保持现有的概括规定享受税收优惠类型的非营利组织信息披露的基本规范,税法在此基础上负责供给相关非营利组织的强制信息披露的特别规范。当然,有关自愿性信息披露的内容,则仍然留给慈善法、法规、甚至行业规范等去调整。另一方面,则通过税法的修订来具体规范非营利组织强制性信息披露。税法推动和监督非营利组织强制性信息披露,其伦理和法理正当性有：税法的立法原则和作用机制概括为支持作用：通过各种各样的税收减免激励慈善的发展；另外,通过设立各种免税标准以实现资源和机会的平等或再分配,至少也要阻止歧视的发生；最后,通过税收机制规范非营利组织的日常行为,从而清晰区分其与商业或政府机构的边界[20]。换言之,在科学的立法架构中,税法和慈善法应有不同的立法定位和抱负,负担不同的法律功能：二者均对非营利组织的良性发展至关重要,但以信息披露为主要方法的税法涉及非营利组织的外部激励和监督,慈善法等非营利组织行业性法律法规甚至规章则应主要关注非营利组织机构的内部治理。

总之,我们要尽快改变目前过多的行业性法律法规*除前文提到的,至少还有如下相关的法律法规：《社会团体登记管理条例》（1998）、《民办非企业单位登记管理暂行条例》（1998）、《社会团体年度检查暂行办法》（1996）、《民办非企业单位年度检查办法》（2005）、《基金会年度检查办法》（2006）、《基金会信息公布办法》（2006）、《民政部关于进一步加强社会捐赠信息公示工作的指导意见》（2009）,甚至还有行业自律规范——《中国非公募基金会自律宣言》（2006）。在高密度地“围剿”非营利组织的强制性信息披露行为,而有职责、动力和专业监管能力的税法却在一旁默默不语的现状。因此,在《慈善法》已经出台的背景下,对采用信息披露方式保障非营利组织的财产权的治理中,我们现阶段应进行法律法规的松绑,以高质量的税法监督促成非营利组织组织的高密度的自我管理。为了减少执法抵制,税务机构所规范和设定的非营利组织的信息披露义务,比如范围、细节和信息内容等,应该与非营利组织所获得的减免税利益相一致；同时,这些披露的信息,还应向社会公开,以助社会监督。

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（责任编辑：王惠芳）

On information disclosure and legislation proposition for protecting charity properties>——an analysis of articles 69 to 76 in Chapter 8 of the Charity Law

LIU Chengtao

（ College of Law， Zhejiang University of Technology， Hangzhou, Zhejiang 310023，China ）

In order to restrain charity scandal which infringes the charitable property quite frequently in recent years, Chapter 8 （69～76） of the Charity Law of the People’s Republic of China stipulates the information disclosure system. But from the content, there are no specific legal measures. In order to protect the non-profit organization’s property right, the legislative framework of information disclosure should reflect the division of labor and the connection between the non-profit organization law and the tax law, and clarify the subject of law enforcement of information disclosure, pre-design response to possible law enforcement rebellion and boycott measures, as well as the subject of law enforcement and abuse of power punishment.

on-profit organization; property rights; legal protection;charitylaw; information disclosure system

2017-02-01

中国法学会部级法学研究课题（CLS2015D009）；浙江工业大学2013年民商法校重点学科课题（2013MZ05）

刘承涛（1975—）,男,江西赣州人,讲师,博士,从事民商法学研究。

D992.29

A

1006-4303（2017）01-0077-06