构建政府财务报告分析应用体系的障碍及可行性分析

卢凤娟

[摘 要] 建立健全我国政府财务报告分析应用体系是2014年财政部在《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》中提出的四项新任务之一。研究表明：构建政府财务报告分析应用体系在理论和实践上都有重大意义。虽然该项研究在我国还非常薄弱，目前构建政府财务报告分析应用体系存在障碍，但是随着我国政府财务报告制度的逐步完善、政府信息公开制度的完善、国家治理现代化的推进等，构建政府财务报告分析应用体系成为可能。

[关键词] 政府财务报告;政府财务报告分析应用;障碍;可行性分析

[中图分类号] F240[文献标识码] B

伴随着2014年我国历史上首次国务院各部委、全国各省份信息集体公开，政府及社会各界信息使用者对政府财务信息的分析应用提到议事日程。建立健全政府财务报告分析应用体系，为信息使用者评价政府受托责任履行和绩效情况提供依据，将会在未来成为社会各界关注的重要问题。

一、构建政府财务报告分析应用体系的意义

2014年12月，国务院批转了财政部《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》的通知。《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》创新地将政府财务报告体系分为政府部门财务报告和政府综合财务报告两部分。同时提出，在未来五年，我国将建立健全政府会计核算体系;建立健全政府财务报告体系;建立健全政府财务报告审计和公开机制;建立健全政府财务报告分析应用体系[1]。这标志着我国政府综合财务报告理论与实践有了创新的发展，步入一个崭新的阶段。

建立健全政府财务报告分析应用体系是权责发生制政府综合财务报告制度改革的四大任务之一，因此，政府财务报告分析应用体系构建问题研究有着重要的意义。

政府财务报告分析应用体系构建问题研究的理论意义在于，将政府财务报告理论从信息生成环节拓展到了信息使用环节。该研究是对现有政府财务报告相关理论研究的发展和创新。该研究有助于防范财政风险、促进财政长期可持续发展，有助于深化财税体制改革、建立现代财政制度，有助于促进政府加快转变职能、实现科学的宏观调控。

政府财务报告分析应用体系构建问题研究的实际应用价值在于，能够帮助信息使用者通过政府财务报告分析应用为决策提供依据，能够帮助社会公众的知情权和监督权得到更好地落实，这些将有助于促进政府预算管理、资产负债管理、绩效管理的有机衔接，对于推进政府信用评级，防范政府财务风险有着极为重要的现实意义。

二、政府财务报告分析应用体系构建的障碍

目前，我国政府财务报告分析应用体系构建问题还没有成熟的研究和实践，构建政府财务报告分析应用体系的困难具体表现在：

（一）政府财务报告分析应用基础欠缺

我国现行的政府财务报告主要由资产负债表、收入支出表、预算执行情况表以及报表附注和财务情况说明书组成。我国的政府财务报告在内容上侧重反映预算资金，政府财务报告中主要的信息是以预算收支为主的，而对于各级政府的财务状况的规定是忽略的，而且，财政性资金收支情况、资产负债情况，政府预决算信息能够提供关于公共服务计划使用和已使用财务资源信息，但是不能提供关于公共服务和公共项目效率和效果的信息。特别是，现金制下的政府会计没有成本核算，尤其是缺少公共产品成本的核算，即使是权责发生制政府综合财务报告试编指南中也没有相关内容的系统规定。成本数据的缺失，导致无法对政府提供公共产品或公共服务的效率和效果进行度量，不利于对政府受托责任进行评价。因此，将反映政府财务绩效信息融入政府财务报告体系，并确定稳定的内容和披露方式[2]，为政府财务报告分析应用体系的构建奠定基础。

由于我国政府财务报告中有关政府资产负债、政府运行成本、政府资金投资等方面的数据内容不够完整，因此政府财务报告分析缺乏必要的数据基础。

（二）政府财务报告分析与应用缺乏内在动力和约束力

我国的政府财务报告多年以来是不对外公开的。财务报告只是报送上级主管部门和财政部门，对财务报告的公开没有制度规定。即使是新修订的《预算法》也只是对政府决算报告的编制、审批、监督的内容和程序作了规定，而政府财务报告的公开也没有做出具体的规定。政府财务报告不公开使得政府财务信息的使用程度缺乏有效评判和监督，因此，政府财务报告分析应用缺乏内在动力和约束力。

（三）政府财务报告分析与应用体系理论不够系统

我国现行的政府财务报告模式为上世纪90年代末确定的。我国现行的政府财务报告分析采用的是会计报表分析与指标分析相结合的模式。

会计报表分析主要是结合财政预算和执行情况，利用会计报表数据对有关资料进行加工、对比，分析和评价报告主体的财务状况和运营业绩，主要是评价报告主体的预算收支、预算收入和预算支出等完成的总情况。在行政事业单位，财务分析的相关内容是在财务规则中规定的。财务分析的内容只限于预算编制与执行情况、收入支出状况、人员增减情况、资产使用情况等。

我国政府财务报告分析过于简单，仅仅局限于简单的指标分析，也缺少相应的制度安排，因此，政府财务报告分析理论极为薄弱。

综上所述，多年来，我国政府财务报告分析工作过于粗浅，政府财务报告分析的应用程度、分析结果应用的有效性也无从考证和评判，政府财务报告分析应用动力不足，因此，构建政府财务报告分析应用体系存在着一定的障碍。

三、政府财务报告分析应用体系构建的可行性分析

近二十年来，我国的政治经济体制发生了很大的变化，97年构建的政府财务报告模式已经不能满足当今信息使用者的需求了。特别是十八届三中全会以来，我国实施了深化财税体制改革等一系列重大举措。这些举措从不同的角度对反映政府资金情况的现行政府财务报告制度赋予了新的内涵，更多地融入了公开、参与、监督等国家治理机制，构建政府财务报告分析应用体系奠定了基础，使构建政府财务报告分析应用体系具有可行性。

（一）我国政府财务报告制度建设有了明确的时间表

2014年12月，国务院批转财政部《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》，明确了权责发生制政府综合财务报告制度改革的总体目标、主要内容以及时间表、路线图等。其中规定，“力争在2020年前建立起具有中国特色的政府会计准则体系和权责发生制政府综合财务报告制度。2014年-2015年，重点是建立健全政府会计准则体系和财务报告制度框架体系，清查核实政府资产负债信息，开展政府综合财务报告信息系统建设，为编制政府综合财务报告奠定制度、信息和技术基础。2016年-2017年，在前期准备的基础上，开展政府综合财务报告编制试点。2018年-2020年，在试点工作基础上，全面开展政府综合财务报告编制工作。”

另外，2000年5月，国际会计师联合会下属的公共部门委员会发布了首批国际公共部门会计准则，从此在国际上掀起了政府会计标准化的浪潮。特别是2015年1月，国际公共部门会计准则委员会发布了以权责发生制为基础的公共部门会计准则共6项，为我国政府会计财务报告改进提供宝贵的制度模式和实践经验。

国际国内的会计环境变化使我国政府财务报告体系建立健全成为可能，也为政府财务报告分析应用体系的构建奠定了必需的基础。

（二）政府信息公开步入快车道

党中央、国务院对推行政务公开十分重视。党的十五大、十六大都明确提出要推行政务公开。从2000年第一个关于政府政务公开文件出台后，我国政府制订了了一系列关于促进政府信息公开的制度，信息公开工作不断取得进展。特别是十八大以后，我国政府高度重视政府信息公开工作，采取了多项措施推进政府信息公开工作，经过多方面的努力，政府信息公开取得了重要进展。从政府财务信息公开情况看，2013年，重点推进财政预决算和“三公”经费的信息公开工作，2014年重点推动公共财政资金信息的公开，2015年全面推进财政预决算公开，进一步推进“三公”经费公开，2016年进一步扩大财政信息公开范围。由此可见，我国政府信息公开已经步入制度化规范化的新常态。

政府信息公开使政府财务信息使用者由原来的财政部门和主管部门扩大到了全体社会公众，社会公众将通过政府财务信息保障知情权的落实和行使其监督权，这必将为政府财务报告分析应用体系的构建提供了可能。

（三）政府受托责任评价和推行国家治理催生政府财务报告分析应用体系的构建

近三十年来，国际上兴起新公共管理改革，促使政府受托责任的内容有了较大的扩大，也使受托责任的形式发生了实质性变化。而且，这些改革对政府会计提出了新的和更高的要求，要求政府不仅要提供有关财政资金收支的信息，更要提供为政府进行高效管理和决策服务的信息。特别是，作为反映政府资产负债状况、资金运行情况和现金流量的信息的文件，政府财务报告是信息使用者评判政府受托责任的重要信息基础。十八届三中全会首次将国家治理的概念列入党和国家的文件中，推进国家治理体系和治理能力的现代化，推进国家治理体系和治理能力的现代化，公开、参与、监督等国家治理理念在促使国家的行政制度、决策制度、司法制度、预算制度、监督制度等重要领域进行突破性的改革，这些也必将催生会计变革，也将催生政府财务报告体系、政府财务报告分析应用体系的完善，使政府财务报告分析应用体系成为评价政府受托责任和实施国家治理所需的重要工具[3][4]。

四、构建政府财务报告分析应用体系的基本思路

目前，我国政府财务报告分析应用理论研究和实践都非常薄弱，而企业财务报告分析体系相对完善。企业财务报告分析主要是对基本业务报告的分析，同时也包括对特殊业务和特殊行业进行分析，因此，政府财务报告分析应用可以借鉴企业财务分析的方法，根据政府部门的特殊要求对企业财务报告的很多指标需进行修正使用，并重新设计一些分析方法;另外，可借鉴国外政府财务报告分析方法，如美国联邦政府财务报表分析及国际流行的“国民财富指数”分析，结合我国国情，建立健全政府财务报告分析应用体系[5]。

[参 考 文 献]

[1]《新会计》编辑部.我国政府会计的根本性变革——《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》解读综述[J].新会计，2015（1）：13-21

[2]常丽.公共绩效管理框架下的政府财务绩效报告体系构建研究[J].会计研究，2013（8）：10-16

[3]李英.国家治理现代化与会计变革[J].会计研究，2014（6）：25-30

[4]海南省财政厅课题组.政府财务报告分析体系构建研究[J].预算管理与会计，2016（3）：16-20

[5]张曾莲，曹敏.政府财务报告之分析方法[J].财会月刊（综合），2007（9）：13-14

[责任编辑：潘洪志]