论财税法对权威化治理的支持性参与功能※

2016-03-02李帅

现代经济探讨 2016年5期

李帅

论财税法对权威化治理的支持性参与功能※

李帅

内容提要：现代财税法制度可以通过扩大政治参与主体范围、管理财权进而管理政府事权、纠正政府不理性收支、调节贫富差距等手段，使民众影响政府决策，实现对权威化治理的支持性参与功能。但由于特定的历史、文化原因，我国财税法的这一功能体现的并不明显。权威政府应当转变理念，通过保护纳税人权利、建立预算公益诉讼制度、优化财税法具体制度等方式，保障我国财税法对权威化治理的支持性参与功能的实现。

权威化治理政治参与财税法治预算公益诉讼

一、“权威化治理的支持性参与功能”之概念

财税法是现代国家治理体系中重要的理财治国工具，除了调节财税法律关系之外，还衍生出对发展中国家权威化治理的支持性参与功能。权威化治理的支持性参与，其概念起源于美国学者萨缪尔·亨廷顿的“权威政治”和“政治参与”理论。该理论认为，东亚国家民族独立之后会经历由封建制度到现代民主制度的过渡阶段，这个过渡时期的政治体制就是权威政治（卢正涛，2007）。权威政府通过国家治理活动实现权威化治理。政治参与是“平民试图影响政府决策的活动”（萨缪尔·亨廷顿、琼·纳尔逊，1989）。就该概念本身而言，并不包括政治参与的目的性导向，即不包含直接的支持性的态度（罗爱武，2015）。但亨氏认为，政治稳定依赖于政治参与程度和政治制度化程度之间的相互关系，并提出了“政治秩序=政治参与/制度化程度”的公式（王正绪，2009）。以亨氏理论为逻辑起点进行展开，在政治参与不具有鲜明支持性目的的前提下，可以通过制度的设计来引导民众对权威化治理的支持，从而使公民的政治参与具有对权威化治理的支持性功能，而财税法就是其支持性制度中的重要一环。

不同民众对于政治参与的积极性不同，有的主体积极主动地参与到国家的政治活动中，此为自主参与模式；有些主体对于政治参与的积极性不高，虽然也会有相应的政治参与行为，但这种参与往往是被动的，是在他人的干预、影响或动员下进行的，此为动员参与模式。现代社会中抽象的民众总体与国家、政府的形象高度相容，对于个人，他就是主权者的一个成员；而对于主权者，他就是国家的一个成员（卢梭，2003）。随着社会经济的发展和文明的进步，民众的权利意识会越来越强烈，参与政治的诉求也会随之增加。

值得注意的是，民众通过政治参与实现对权威化治理的支持，不同于民众对政府决断的支持。许多时候民众会反对、甚至激烈反对政府的某一项具体决断，这只意味着民众反对该项决断本身，并不代表民众反对权威化治理。恰恰相反，某项政府决断正是由于缺失了民众的支持性基础而对国家治理的权威性造成了损害，人民正是通过反对有损政治权威的失当决断而促使政府重塑其权威。因此在这个意义上来讲，反对、问责都是支持性政治参与的一种模式，财税法就为这种功能的实现提供了平台。

政治上的权威与财税法治的支持是分不开的，之所以我国财税法的这一功能体现的并不明显，是与我国特定的历史背景与革命历程有关的。纵观西方革命，无论是英国资产阶级革命，还是法国大革命，其原因都是由于财税制度的不公导致了国民对国家政治的不支持，使国王和税法都失去了权威，最终导致剧烈的社会变革形成了新的权威秩序和新的财税制度。相对而言，新中国的革命被赋予了更多的民族独立与反帝反封建使命，其财税因素的重要性并不凸显（朱大旗，李帅，2015），以至于长期以来我国财税法学者对于财税法功能的认识总是与对国家治理的支持性参与相脱节。

二、财税法对权威化治理的支持性参与功能之体现

财税法通过为国理财、为民理财的制度设计，使广大民众以支持性的身份加入到国家的政治参与活动中来，在增进政治秩序稳定、维护政治权威等方面发挥了作用。具体而言包括以下几方面。

1.财政信托视角下政治参与主体的扩大化

国家是权威化治理的主体代表，也是公民社会的总代表。虽然对于国家起源不同学者有着不同解读，但无论国家最初为何而产生，现代意义上的国家都应当作为国民利益的总代表而存在。在这样的共识下，权威主体对政治权力运用和政体构建也应当以人民利益为出发点和归宿。在财政信托理论的视角下，人民通过设立一个公共信托机构来管理公共事务，并赋予该信托机构以权威地位，这个信托机构就是政府。政府行为应当以人民利益为本，而人民在组建该信托机构的过程中就已经开始了政治参与的过程，由于政府运行的目标是抽象的人民总体的利益，因此该设立过程必然是一个支持性的参与过程。

以我国为例，我国政府作为代表人民利益而设立的信托机构，是由人民代表大会产生的。虽然并不是每一个公民都有机会参加人民代表大会会议，但是通过人民代表代会制度这一代议制形式，最广大多数的人民直接或间接地参与到了财政信托组织的设立过程。由于政府的建立和运作都需要经费，因此国民需要从私人财产中让渡一部分给政府，为了使自己让渡的财产份额最小且收益最大，人民必然要选举出最为人民谋利的政府，这样的政府就是民选的、天然的政治权威，这种权威来自人民支持性的组织参与，国家治理主体的权威性与公民政治参与活动的支持性在财政信托理论下天然地啮合。

2.通过管理国家财权进而管理国家事权

财税法经过长时间的演变，已经由过去的家计财政蜕变为民生财政，其功能早已不仅仅限于规范国家的财政财务收支这么简单。现代意义上的财政法就是要通过财权的管理进而管理政府事权（李帅，2015），国家的财政预算将有限的财政收入在潜在的支出项中进行选择，以此规范政府的事权。在整个财政法运行过程中，都体现着公民的支持性参与：预算的审批权由人民代表大会行使，预算的调整也需要人大批准，预算的执行由人大进行监督，动态的预算过程、财税法运行过程以及民众的支持性政治参与过程形成了三位一体的模式。公民通过管理国家财权进而管理国家事权，这本身就是一种政治参与，是对政府活动的一种影响，这种影响由于出自民主决策也必然对政府后期的事权具有支持性。通过正当的财税秩序而形成的国家事权，是有人民支持性为基础的，代表着人民的意愿，这一过程会强化政府国家治理活动的权威性。

3.纠正政府的不理性收支行为使之更具权威性

权威政府的权威性并不是一成不变的，一旦权威主体滥用这种权威，就会形成对权威化治理秩序的破坏，最常见的一种形式就是用政治决断代替民主决断，即权威者利用权威地位、通过暴力手段强行通过并实施有利于己的决断，再通过此决断的实施生成固定的秩序，进而宣称该决断具有了人人遵守的法律效力。这种逻辑类似于施密特规范、决断、秩序之法学思维三种模式中“秩序形成效力”的理论（卡尔·施密特，2012）。但这种逻辑的自然法前提应当是秩序的形成有民众的支持性基础，如果缺失了这一基础，权威化治理便会失去其权威性。

要保持其权威性，不能寄希望于政府领导人的自觉或者政治强人的贤明，而应当构建良好的制度，即亨廷顿政治秩序公式中的“制度化程度”分母项。财税法正可以通过制度化的设置将权威者不理性的行为予以纠正，主要体现在以下方面。首先，通过财政公开遏制政府不理性的支出。在过去相当长的时间里，政府在各项支出中缺乏约束，例如居高不下的“三公”消费等。财政法可以通过财政公开、财政透明的设计使任何阴影中的支出暴露于阳光之下，形成制度性的防腐效果，防止权威主体的腐化。其次，通过财税法定原则防止政府过度收税。财税法定是指国家的财政、税收制度应当由公民通过支持性参与模式以立法的形式共同创建，而不能由权威政府自主设立。就财税法创立的过程而言，国家虽然排他性地拥有立法权，但国家需要做的仅仅是将民众中自发生成的权利意识以法定权益的形式确定下来，而非自行创制法律的内容。再次，通过预算监督来防止政府出现财政失洽行为。我国政治秩序中的预算监督主体是人民代表大会，通过人大的监督保证预算的执行也是公民直接或间接参与政治的形式之一。人大预算监督在目的指向上具有纠正性与支持性相统一的特征，从本质上看，纠正政府的失洽行为就可以起到对权威化治理的支持性作用，而政府的决断应当是大众与政府精英的协商而非固守一端（王旭，2015）。最后，通过财政问责制来保障权威秩序不失序。问责制是对有失洽行为的权威主体追究责任的制度，如果缺失了这一环，就等于失去了财政法的牙齿，其他一切财税规则就都成为了一纸空文。我国《预算法》、各项税收法律都规定了对违反财税法行为的惩戒内容，以此来保障公民对权威化治理的支持性参与取得现实的效果。

4.通过调节贫富差距缓解秩序失衡

亨廷顿认为，发展中国家的经济发展除了会令民众权利意识和政治诉求变得更加强烈之外，还会产生新的利益团体，进而引起社会财富的再分配，在这个新的分配过程中会产生贫富差距。其实贫富差距并非发展中国家所独有，发达国家亦是如此，如何有效地发动人民、通过政治参与调节贫富差距，使其稳定在可控的范围内，是每一个权威主体都需要面临的问题。

在这个问题的应对上，财税法的调节功能更加明显。一方面财税法通过累进税率收取所得税直接调节贫富差距。所得税法的立法目标不仅仅是增加国家的税赋收入，还在于通过对不同纳税能力的主体征收不同数额的税来调节贫富差距，这也体现了财税法量能课税的原则。另一方面财税法通过财政转移支付制度来调节地区间的不平等。转移支付是财政资金在不同地区间再分配的过程，其目的在于缓解和调节不同地区之间发展的不均衡，而转移支付制度本身是财税法制的重要组成部分，其设立和运行应当遵从《预算法》等相关法律的规定，由人民享有最终决断权。

三、当前我国财税法支持性参与功能的不足

1.就立法宗旨而言，欠缺对权威化治理支持性参与的考量

目前学术界已经不再单纯将财税法看做是国家的“国计财政”之法，而是人民通过财税制度的设置来控制国家权力的法。在这样的背景下，财税法的立法理念显然已经落后于财税法理论的发展。从立法宗旨上看，当前我国现行财税法仍是以国家为本位的，立法宗旨上凸显的是国家对财政收支的管理意图，这样的立法宗旨从逻辑起点上就是在默认国家、政府在权威化治理秩序之下开展理财治国的活动。问题在于，根据亨廷顿的理论，权威化治理和政治秩序只是政治参与和制度设计的结果，而非在权威化治理的假设上再行进行制度设计。换句话说，我国理财治国活动的开展其权威性与秩序性应当取决于包括财税制度在内的制度因素，因此在财税制度的设计上必须有对权威化治理的支持性体现。虽然在具体的财税制度中这一功能有所展示，但它只是作为财政资金征管过程中的无意识结果，在立法中处于居次目标，一旦与前者产生了需要进行价值排序的情况，仍然是以保障国家收支为先，而至于是否会引起制约公民支持性参与的结果则在所不问。

2.对政治参与主体的财税法权利保障不足

政治参与的主体是普通民众，或曰公民，而公民又以纳税人的身份参与到国家的财政活动中，作为政治参与的主体，公民、民众、纳税人具有高度重合性。因此对纳税人的基本权利的保障也势必会影响政治制度设计的正当性，权威主体与民众之间存在认可度的映射现象，前者对后者权利的保护程度会直接影响后者对前者的支持程度。在当前我国财税法体系的制度设计中，对于公民权利的保障尤显不足，以《税收征收管理法》为例，包括纳税人隐私权、诚信推定权在内的诸多权利缺失，虽然目前该法正在修改过程中，但其修改的目标仍是为新一轮税制改革保驾护航，而非加强对纳税人权利的保障。由于对纳税人权利保障不力，导致政府很难真正调动公民政治参与的热情，多数情况下公民个人都以被动的形式应付着国家的政治动员，对政治的参与也抱着无所谓的心态，最终导致政治参与活动的盲目。在基本权利缺失的背景下，许多真正有政治参与热情的纳税人缺乏有效的政治参与渠道，他们往往会在网络等非正式渠道中宣泄不满，这样的方式易形成民粹式的非理性政治参与。此种政治参与不仅不会支持权威政府，反而通过非理性的判断不问是非、单纯追求对抗政府决定的结果，极大地影响了国家治理的效果。

3.财税法规对权威主体缺乏刚性的约束力

财税法既可以看做是维护政治秩序的制度设计，也可以看做是公民参与政治的手段，而财税法正是通过制度化的设计，对权威主体的恣意进行了限制，在政治秩序的形成过程中引入了民众的参与，使之更具民主性与正当性。从这个意义上说，财税法可以被视做是对权威主体进行权利限制的法。

然而从我国财税法运行的实际效果来看，权威主体滥用权威地位、将财税法规定置若罔闻的情况时有发生，表现为以下几点。第一，税收立法过程中缺乏民众的支持性参与，税收法定原则没有落实到实处。我国现有的18个税种中只有3个税种有法律位阶的依据，该现状的本质就是权威政府发布的权威文件对法律产生了替代作用，不论该政府文件的内容本身失洽与否，该文件的生成过程实际上就是用权威决断剥夺、排斥了民众通过政治参与创立规则的权利。第二，政府收支往往突破财税法的约束。按照财税法的相关规定，政府的收支活动应当按同级人大批准的年度预算进行，但实际运行中政府往往突破预算法的限制，例如为招商引资而随意进行税收减免的承诺，为保障地方政府年度间的收支均衡而对超收部分采用“放水养鱼”的缓收策略，这一切都体现了财政预算刚性的缺失。这种偏重政策治国的理念在长时间内虚置了法律、消解了法治命题（于浩，2014）。第三，人大对政府的预算约束力度不足。既然预算的本质是通过对政府财权的约束管理政府的事权，那人大对政府预算草案的审批就应当采用实质重于形式的审查标准，而目前人大对各级政府预算的审查过于流于形式，这种制度设计使民众的政治参与难以产生及对权威化治理的支持效应。

4.财税法的制度设计本身存在失洽

作为国家政治制度的重要组成部分，财税法的制度设计正当性与否直接影响着国家政治秩序的运转，也对公民的政治参与活动产生着重大影响。为了保障财税法对权威化治理的支持性参与功能。学者、立法者应当尽可能使财税法制度避免瑕疵，而我国财税法还存在着许多制度失洽的情况：第一，人大的预算监督力度不足。一方面在审批阶段人大对政府的预算草案仅有否决权与同意权而无修改权，这意味着对于某些存在些许瑕疵的预算草案若全盘予以否定会产生重大的制度成本而只能放其通过。另一方面人大监督力量不强，缺乏专门的人才，使监督力度无法满足政治参与的需求。第二，预算法缺乏可诉性，缺乏公民对权威主体的违法行为提出公益诉讼的渠道。政治参与是每一个公民的权利，但并不是所有的公民都有机会成为人大代表，因此对于普通公民如何参与财税法意义上的政治参与活动就显得尤为必要，而赋予预算法可诉性就是行之有效的途径，应允许普通民众对权威主体的预算违法行为提出公益诉讼。第三，具体税收制度上缺失公平，影响财税法调节收入差距的功能。从立法技术层面角度来讲，我国税收法立法还比较粗糙，许多具体税制的设计往往无法满足立法初衷，这些都冲抵了财税制度调节贫富差距的功能。

四、优化财税法权威化治理支持性参与功能的进路

1.在制度设计上要引入推进支持性政治参与的考量

财税制度的设计和执行要从整个社会政治秩序的权威性、民主性、稳定性出发，协调不同阶层的关系，调动民众的政治参与积极性，使制度的设计、政治秩序的生成和政治权威的维护都因拥有广泛的支持性政治参与而具有正当性。从逻辑顺序上来讲，民众的支持性参与是维护政治权威的手段，而权威化治理的出发点与归宿是为了更好地服务民众，二者相辅相成。

值得注意的是，推进支持性政治参与的宗旨在财税法的立法中并不一定要明确写在法律条文中。首先，以推进支持性政治参与为宗旨应当是所有维护权威化治理秩序的制度的共同宗旨，而财税法仅为这些制度的拼图之一，该宗旨并非财税法所独有。其次，亨廷顿指出，一般来说政治参与更多是作为实现某一特定目标的副产品，而难以作为一个独立的价值目标予以追求。这意味着支持性政治参与作为结果也难以直接追求，因此政府和公民双方都应当本着更开放、更理性的态度来面对政治参与，政府应当着重培育公民理性参与政治的文化环境，其做法是将制度设计的过程加入对有利于政治参与的考量，而不宜直接将其写入法条。第三，从立法表达技术来讲，虽然法律也是政治上层建筑的一部分，但在立法语言的表述上应当尽量做到中性而去政治化。综上，财税法的制度设计上应当以推进支持性政治参与为宗旨，但该宗旨仅有指导制度设计的普适性，没有在法条中明示的必要性。

2.加强对纳税人权利的保护

从事支持性政治参与活动的民众在财税法律关系中往往以纳税人的形式存在，要推进对权威化治理的支持性参与功能，必须对参与政治的主体权利加以保护，即保护纳税人的合法权利。由于参与政治的民众在权威主体面前处于弱势地位，纳税人在税收征管机关面前也处于弱势地位，因此应当对其权利予以倾斜性的重点保护，这也是以人为本的理念在财税法上的体现。

目前我国并没有一部单独的《纳税人权利法案》，纳税人的权利只是零星的散见于不同法律、法规中，相对集中的规定是《税收征收管理法》第8条及国税总局颁布的《关于纳税人权利与义务的公告》。从内容上看，后者比前者更加具体，内容也更加丰富，但后者的立法位阶过低，严格来说该公告所规定的纳税人权利都说不上是“法定”权利。而且上述规定都采用了简单的列举式规定，这也意味着列举之外的权利被排除在纳税人权利体系之外，实际上形成了“限权”的效果。目前的税收征管法修订草案增加了一些纳税人权利，但是学者呼吁的纳税人隐私权、诚实推定权仍未有体现。我国应当进一步扩展纳税人权利的内容，提升纳税人参与政治的主动性和自觉性。

3.探索预算公益诉讼的可能性

法律必须是 “被视为可诉的”（Hermann Kantorowicz，1958），对于纳税人而言，在税收领域发生的纠纷可以通过税务行政诉讼解决，因此所谓财税法的可诉性问题，其重点在于解决预算法的可诉性。政府预算虽由人大批准并监督，但一方面如前所述并非所有的公民都有机会以人大代表的形式实现政治参与。另一方面现行预算法也没有规定在政府违反预算法而人大怠于监督的情况下如何实现普通个民众的政治参与，这就使得财税层面的政治参与只成为了少数代表的活动，无法实现最广大多数民众的参与。为了解决这一问题，应当创建预算诉讼制度，由纳税人以公益为目的提出公益诉讼以纠正政府行为。这种做法益处有三：首先，纳税人是政府预算收入的最主要来源，政府滥用预算资金时由纳税人进行监督是天经地义之事。其次，由纳税人提出公益诉讼，可以提升普通民众参与政治的积极性，同时维护政府的公信力。再次，由于公益诉讼的追缴所得不归于起诉人而归入国库，可以防止个人借预算公益诉讼谋利，也可以使被滥用的预算资金重归国库，回归原来的用途。

4.建立现代化的财税制度

随着我国经济社会的发展，财税制度也逐渐趋向成熟，但远未臻完善。不完善的财税制度不但会影响国家理财治国的能力，更会对民众的政治参与产生负面影响，因此建立符合权威化治理秩序要求，建立现代财税制度势在必行。具体而言，我国财税制度应当在以下几方面予以改进。第一，落实税收法定原则，保障民众的立法参与权。国家是公民根据契约而让渡部分权利而形成的，让渡的部分财产形成了税收，而让渡多少财产应当由人民达成契约共识，这个达成共识的过程就是税收法定的过程。目前我国尚有15个税种未有法律依据，国家应当加快税收领域的立法进

程。第二，推进“营改增”税改进程。我国正处在“营改增”税改阶段，在营业税与增值税尚未定型的情况下贸然推进营业税与增值税的立法有可能会产生立法“大跃进”的反效果。而且在营业税与增值税立法之后再进行“营改增”可能会破坏税法的稳定性。因此，最佳方案是在落实税收法定原则之前，加速推进“营改增”进程，在立法之前完成税改并以立法的形式将税改成果固化下来。第三，赋予人大对预算草案的修改权，加强人大预算监督权。对于整体适格、局部失洽的预算草案，应当允许人大对草案的失洽部分进行修改；强化预算的约束力，增强审计力度，杜绝政府随意的预算调整；同时应当加强人大的预算监督力量，配备专业的人才，使人大的预算监督更加专业化、常态化。第四，改革所得税制，切实发挥财税法调节收入差距的功能。权威主体与民众应当着手探索以家庭为单位缴纳个人所得税的制度，根据家庭人数和家庭负担的不同确认不同的免税额度，设立免税额度与物价指数联动的弹性制度，以避免随着经济发展需要随时修改个税起征点、破坏税法稳定性的情况。

1.卢正涛著：《新加坡权威政治研究》，南京大学出版社2007年版。

2.［美］萨缪尔·亨廷顿、琼·纳尔逊著，王晓寿等译：《难以抉择：发展中国家的政治参与》，华夏出版社1989年版。

3.罗爱武：《亨廷顿和维巴的政治参与观比较》，《行政论坛》2015年第4期。

4.王正绪：《亨廷顿：主要著作和缺陷》，《开放时代》2009年第2期。

5.［法］卢梭著，何兆武译：《社会契约论》，商务印书馆2003年版。

6.朱大旗、李帅：《纳税人诚信推定权的解析、溯源与构建——兼评〈税收征收管理法修订草案〉（征求意见稿）》，《武汉大学学报（哲学社会科学版）》2015年第6期。

7.［德］卡尔·施密特著，苏慧婕译：《论法学思维的三种模式》，中国法制出版社2012年版。

8.王旭：《宪法商谈论》，《人大法律评论》2015年第1辑。

9.于浩：《共和国法治构建中的国家主义立场》，《法制与社会发展》2014年第5期。

10.Hermann Kantorowicz.The Definition of Law，Cambridge University Press.1958.

［责任编辑：张震］

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