管理会计在我国商业银行应用中的问题及对策

赵栓文，刘　青

(西安财经学院 商学院，陕西 西安 710100)



管理会计在我国商业银行应用中的问题及对策

赵栓文，刘青

(西安财经学院 商学院，陕西 西安 710100)

摘要：随着国际金融自由化影响的加剧和我国金融管制的逐步解除，商业银行由于产品的趋同面临着巨大的竞争压力。而管理水平的高低是评价银行有无发展潜力的重要标尺。管理会计作为银行经营管理中极其重要的工具之一，其水平的高低往往决定着银行内部经营管理的质量。从我国商业银行应用管理会计的现状出发，详述商业银行管理会计的价值、应用的必要性，并指出面临的问题及解决的对策。

关键词：商业银行；管理会计；平衡积分卡

一、引言

2014年10月27日，财政部发布《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》，明确提出了全面推进管理会计体系建设的指导思想、基本原则、主要目标、主要任务、主要措施和工作要求，为我国管理会计的发展指出了明确的方向[1]。

随着国际金融自由化对金融业影响的加剧，商业银行纷纷走向国际化道路，跨国并购层出不穷。然而商业银行管理水平面临巨大考验：一方面，国内金融市场不断变革，金融管制随存款利率上限的放开逐渐解除，金融市场对外放开，人民银行允许国外商业银行进入中国金融市场，使竞争加剧；另一方面，央行下调金融机构人民币存款和贷款基准利率，稳步推进利率市场化改革，以及社保基金入市等一系列举措，对商业银行的管理水平提出了更高的要求。显而易见，较为粗放的银行管理模式已经不能顺应金融发展的大趋势，在这种情况下，各商业银行与监管部门都一致认为精细化的财务管理模式应作为下一步的努力方向。商业银行要保持原有甚至增加市场份额，必须加强内部管理，尤其是财务管理模式的改进。所以，管理会计作为银行财务管理的重要组成部分和重要工具，地位尤为重要。

到目前为止，国内各商业银行在应用管理会计的理念、方法等方面已经有了较多的尝试，迈出了商业银行应用管理会计的第一步。2004年，建设银行通过对各分行和支行推行经济资本预算管理，实施全面风险管理体制改革，引入经济资本成本等关键指标，对各部门业绩进行评价，建立起了管理会计系统；中国工商银行也开发了业绩价值管理项目(PVMS)，采用统一的分类产品体系、内部计价机制、成本分摊方法等，分产品、部门、机构对内部业绩进行核算与管控[2]。但这些举措与系统性地将管理会计全面应用到商业银行的风险控制、成本控制、产品定价、盈利分析、投资决策和绩效考评等内部管理上还存在很大距离。

二、商业银行管理会计的概念

商业银行管理会计，是指基于成本管理会计和责任会计，运用会计学原理及数据分析工具对银行经营过程中的财务信息及非财务信息进行收集和计量，制定合理的内部资金转移价格，运用各种成本分摊工具对各成本中心、利润中心、投资中心的成本进行归集、还原、分摊，并出具机构、部门、团队和个人多维度的管理会计绩效评价报告，最后计算出管理会计核心指标、经济增加值(EVA)和资本回报率(RAROC)。以上过程为商业银行管理预测决策提供行之有效的盈利能力信息、业绩绩效信息、风险预警信息及发展战略信息等。

现代商业银行管理会计，已经超越了原本商业银行会计的范畴，不仅仅是在事后对资产、负债、利润及现金流的精确核算并加以分析，而是在事中，甚至事前就开始对会计信息系统提供的数据进行实时分析，真正做到对预测决策的全方位控制，为商业银行提供更加有效的信息，以便控制现在，谋划未来。

三、商业银行应用管理会计的价值和必要性

(一)管理会计面向银行管理的核心价值

1.信息集成

商业银行管理会计系统能有效地集成银行卡、信用卡业务、柜面业务、信贷管理、手机银行业务、中间业务等营业系统以及财务系统的信息和数据，使原本各自独立的数据系统有机结合起来，为商业银行经营决策提供有力的依据。

2.成本控制

成本核算与控制是商业银行管理会计实施的重要一环，在商业银行采用本量利方法可以预测保本点，对利润敏感性进行分析，测算出资本成本、投资放款业务量等对利润的影响情况，进一步控制目标成本。

3.效益分析

商业银行各支行皆为利润中心，对于利润中心收入和成本都要分类精细化管理，将外部营业收入和内部转移收入逐项分解，明确各责任中心的盈利情况，把价值创造真正分解到各部门，增强积极性，从而提高盈利能力。

4.绩效考核

平衡计分卡是管理会计系统中评价业绩较为先进的有力工具，运用平衡计分卡对商业银行进行绩效考核，从财务、客户、流程、组织能力等四个维度来衡量银行的绩效，对各分行、各部门、各级管理人员进行有效准确地绩效考核。

5.风险防范

管理会计可以为商业银行提供良好的财务预警功能，传统的事后分析变为事前和事中的控制，有助于严格内控制度的实施，并对银行异常情况及时进行报警。

6.信息表现

在商业银行实施管理会计，其中一个重要的成果就是管理会计报告，它能为各分行、各支行、各部门、各级管理人员提供及时有效的信息。

(二)商业银行应用管理会计的必要性

1.现代企业管理的需要

随着我国商业银行普遍股份制改革，大部分国有银行和股份制银行成为沪深主板的大型上市公司，有的同时也在H股上市。这样一来，银行的管理能力对预测决策产生了重要影响，同时外部的信用评级等专业机构也对银行的财务管理能力提出了更高的要求。商业银行管理会计作为现代成本管理中的有效方法，在信息归集、成本分摊、提高资金使用效率等多方面都对银行财务管理工作起到了重要作用。

2.同业竞争的需要

随着国际金融自由化影响加剧和我国金融管制的逐步解除，商业银行由于产品的趋同面临着巨大的竞争压力。在产品趋同的情况下，银行只有通过发行更多更新的金融产品，以及提供更好的客户服务，来提高同业竞争力。主要体现在为客户提供有针对性的理财产品及投融资服务。这些多样的产品和服务就要求财务人员明晰成本动因、清晰计算各产品成本，提供覆盖产品直接成本、间接成本和合理利润的不同保本点定价。

3.银行内部管理的需要

管理水平尤其是内部管理水平的高低是评价一家银行有无发展潜力的重要标尺。管理会计作为银行经营管理中极其重要的管理工具之一，决定着银行内部经营管理的质量。管理会计可以把银行内部成本管理和外部业务活动有机地结合起来，通过有效的数据归集、成本分摊、战略管理，可以使银行内部各类经营活动更加规范，同时也可以使银行增强与各方的业务合作，树立更加专业的业务形象，提高银行信誉。

四、商业银行应用管理会计面临的问题

(一)管理会计信息系统建设不完备

管理会计方法在商业银行有效实施还有赖于管理会计信息系统的建设，我国各大商业银行在信息系统建设上都已迈出了决定性的一步，提高了自动化程度，但会计信息的质量还有待提高。主要表现在：手工录入数据较多、信息的真实性和准确性仍待考证、数据加工方法不科学、非财务信息缺失，以及系统存在漏洞等。这些问题都会对管理会计信息系统产生不利影响。同时缺乏信息网络的构建，银行各部门间信息交互还是以会计核算数据为主导，银行业数据较少，不能及时沟通专业信息，影响管理会计在商业银行的应用。

如农业银行为了避免数据主观性太强而减少手工录入数据的数量，在设计管理会计信息系统时，只保留产品研发个数、采购合同金额等数据。但管理会计中所需大量的数据来源如信贷管理系统、风险管理系统等，还需要操作员手工录入,这样数据的质量还是难以保证。中国银行和农业银行管理会计信息系统中主要处理的数据都是财务数据和业务数据，很少见到非财务数据信息，使得平衡计分卡甚至管理会计在商业银行中的应有都产生了极大的困难。

(二)成本核算控制存在问题

会计核算是管理会计非常重要的基础环节，缺少了准确的核算资料，各种绩效评价、全面预算、责任落实都无从谈起。

1.会计科目设置不符合要求

传统的会计科目是根据经济内容划分的，有利于手工核算时减轻工作量。但伴随现代互联网、云计算以及会计电算化的迅速发展，现代财务会计的会计科目的分类依据可以进行适当外延，商业银行可以在同一会计核算体系中按具体部门、产品、客户分类[3]。这种多维核算有利于管理会计工具发挥有效作用。

2.内部资金价格制定不合理

全面成本管理的三大基础是内部资金转移成本计价(FTP)、ABC成本分摊和经济资本管理。商业银行主要使用前期成本控制来进行成本分摊，但事实上，商业银行特殊的货币经营性质，其成本和受益主要来自于资金价差。所以，准确的FTP和经济资本管理对于管理会计的高效运行有至关重要的作用。

3.预算管理方式有待进一步提高

商业银行管理会计是以责任制为核心，以核算为基础，以预算、考核、控制为主线的管理系统，而国内大多数银行仍然停留在以财务预算为主导的情形[4]。中国银行在这方面尤为明显，一切以利润为导向，未能够实行全面预算管理，没有将业务预算和财务预算进一步细分到每个责任中心。

另外，多数地方性商业银行如大连银行，在预算编制方面方法单一，这些银行的全面预算管理是由总行计划，财务部牵头实施，最终汇总完成。各种制度在编制过程中，分支机构基本上都是按照总行的最低要求填报预测值，再经过与总行的博弈，最终结果往往还是更接近于总行的预定值。预算模板的填制几乎是为了结果而服务的，偏离了预算管理的真实目的。

4.业绩评价体系有待完善

各国有商业银行及股份制银行和地方银行都存在管理会计核心指标地位不够突出的问题，综合评价银行业务与经营状况的指标(如EVA)偏少且所占权重较小，而考核项目中各业务线的数量指标过多。只有极少数股份制银行应用平衡计分卡进行绩效评价，中国农业银行、中国银行等国有大型商业银行均未应用平衡计分卡。

平衡计分卡是现阶段较为科学的业绩评价体系，它用整体观点考虑绩效，注重动态管理的流程而非静态[5]。然而平衡计分卡的实施需要准确的预算编制，这样一来就对预算编制提出了较高的要求，同时也成为平衡计分卡很难实施的一大原因。平衡计分卡分维度对业绩进行评价，需要财务与非财务数据和指标，结合我国商业银行现状，无任何经验和借鉴，也使得平衡计分卡的实施有了很大障碍。

五、我国商业银行应用管理会计的主要对策

根据我国会计发展纲要的具体内容，针对商业银行应用管理会计面临的以上问题提出相应的对策。

(一)优化信息系统建设

管理会计在商业银行有效实施很大程度有赖于管理会计信息系统的建设，而大量的数据作为银行管理会计工作进行的基础，必须要建立各系统间有机结合的综合数据信息平台，集中进行会计核算、 监督、 编报、 档案保管等[6]。这一信息系统可通过数据的生成、归集和使用三个层面对基础数据与信息进行最有效地加工利用。

第一层面是业务层，主要任务为收集日常基础经营业务的基础数据，将数据按一定规则传递给下一层，所收集的信息既包括财务信息也包括非财务信息。

第二层面是数据层即数据仓库，主要任务是分类记录第一层所反馈的信息，从会计科目、账务、员工、客户乃至责任中心等多个维度反映同一笔业务信息。

第三层面是决策支持层即综合信息平台，主要对第二层中的数据进行筛选和加工并最终生成商业银行管理所需的决策有用信息。

2007年，中信银行启动了管理会计系统的建设，在系统投入使用两年内就规范了业务流程，夯实了数据基础，修复了系统漏洞，并积极构建信息网络，使商业银行管理会计体系得到了持续动态的优化。

(二)完善成本核算控制

1.确定成本核算对象

根据管理会计中责任会计的相关理论，可以将商业银行的责任中心划分为三类，分别确定其成本核算对象。

(1)机构。商业银行机构包括各省分行及各支行，根据机构规模及管辖范围的不同制定不同的责任中心划分方式。

(2)部门。根据业务拓展部门、管理部门和支持保障部门的不同的业务特性，分别划分责任中心进行成本管理。

(3)团队和个人。改革之后，商业银行的营销模式是每个客户经理都变为单个的利润中心，或者几个客户经理组成的营销团队为一个利润中心，拥有自己可支配的费用，收入按比例与银行共享。这样也应作为一个责任中心，使用各种成本指标进行核算。

2.改革完善内部资金价格形成机制

商业银行特殊的货币经营性质，其成本和受益主要来自于资金价差。所以，准确的FTP内部转移价格和完善的内部转移价格机制对于管理会计的高效运行有至关重要的作用，同时也符合资本市场运转规律。

3.实行全面预算管理

全面预算管理体系是商业银行中长期发展规划中最基层业务活动的有效载体，在实际应用中涉及众多的业务环节，应用得当，会改变过去商业银行粗放经营的管理方式。商业银行应把业务预算和财务预算细化到各责任中心，制定合理可行的预算目标[7]，如业务类的资产规模、市场占有率、业务结构目标等，资本类的经济资本、EVA、风险调整后资本收益率(RORAC)目标等[2]，财务类的收入、费用、利润目标等，以及质量类的不良贷款率目标。预算应分为纵向和横向编制，并且业务预算釆用增量预算，使增幅量身定制；营业费用预算采用零基预算方式编制；预算编制过程以部门预算为主、分级预算为辅。

4.改善业绩评价体系

各商业银行应突出管理会计核心指标的地位，设立以经济增加值(EVA)为核心的绩效评价指标体系，量化绩效考核指标，加大经济增加值、经济资本回报率等指标的考核权重，进一步完善资本约束考核机制。

光大银行在国内最先采用平衡计分卡，它用整体观点考虑绩效，注重动态管理的流程，使用了四个有因果关系的维度进行绩效评价，使财务结果对未来的发展更有预见性与前瞻性。各银行都应逐步应用平衡计分卡，在财务、客户满意度、流程、组织能力、产品、部门机构等方面多维度综合评价企业绩效。

参考文献

[1] 张璐怡.全面推进管理会计体系建设 创中国特色管理会计新时代——中国会计学会管理会计专业委员会2014年年会观点综述[J].财务与会计，2015(1):70-73.

[2] 肖文东.管理会计在商业银行的应用研究[J].中央财经大学学报，2011(4):92-96.

[3] 李厚清.商业银行管理会计应用的有效途径探索[J].产业与科技论坛,2014，13(11):203-204.

[4] 王秀妍.商业银行管理会计应用问题探究[J].时代金融，2013(33):3,6.

[5] 罗伯特·卡普兰,戴维·诺顿. 战略中心型组织：平衡记分卡的致胜方略[M].上海博意门咨询有限公司，译.北京:中国人民大学出版社,2008:55-84.

[6] 李巍.浅论管理会计在商业银行经营管理中的应用[J].工程经济,2015,25(1):117-120.

[7] 高扬.探讨管理会计在商业银行中的应用[J].中国外资,2013(11):76.

[责任编辑、校对：李琳]

收稿日期：2015-12-14

作者简介：赵栓文(1965-)，男，陕西西安人，教授，主要从事财务管理理论与实践、管理会计理论与实践研究。

中图分类号：F230

文献标识码：A

文章编号：1008-9233(2016)04-0019-04

Problems and Countermeasures of Management Accounting in Chinese Commercial Banks

ZHAOShuan-wen，LIUQing

(School of Business，Xi'an University of Finance and Economics，Xi'an 710100，China)

Abstract：With the international financial liberalization and the gradual lifting of Chinese financial regulation,commercial banks are facing huge competitive pressure due to the convergence of products.And the level of management is an important measure to evaluate the potential of a bank's development.Management accounting is one of the most important tools in the management of banks.The level of management is often determined by the quality of internal management.This article is based on the current situation of Chinese commercial banks application of management accounting.And the paper describes the value of commercial bank management accounting,and the necessity of application,and points out the problems and countermeasures.

Key words：commercial bank；management accounting；balanced sheet