新《医院会计制度》执行现状分析

闻岚　张博见　范艳存

【摘 要】 为调查了解公立医院新《医院会计制度》的执行情况，及时掌握新制度对医院会计信息质量、财务行为和财务状况的影响，剖析新会计制度执行中存在的问题，并为研究制定与公立医院改革相关的配套政策提供参考依据，选取自治区不同规模的公立医院共88家，采用问卷调查、现场访谈及财务资料分析等方法进行研究。结果发现新《医院会计制度》在自治区各级公立医院得到顺利实施，财会人员对新制度的认可度比较高，通过新制度的实施，进一步提高了医院会计信息的真实性、完整性和公允性，并对医院的财务管理行为起着日益重要的影响。同时公立医院在药品结转成本及计价、固定资产核算及管理、成本核算及评价体系等方面还存在一些问题，亟待改进和完善。

【关键词】 医院会计制度； 公立医院； 医院会计信息

中图分类号：F233 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2015）20-0083-03

从2012年1月1日至今，新《医院会计制度》已实施了三年。由于执行新制度使会计核算内容和会计科目体系发生了变化，直接影响医院的财务状况。为调查新《医院会计制度》》执行情况并解决执行中存在的问题，内蒙古财政厅、内蒙古会计学会、内蒙古医科大学、内蒙古卫生政策研究所等联合组织了本次调查。这次调查根据调研目的设计了《内蒙古公立医院新〈医院会计制度〉执行情况调查问卷》，问卷分为6个部分，涉及47个问题；共选取了88家公立医院作为调查对象，其中：内蒙直属医院3家，盟市医院30家，旗县医院55家。截至问卷要求报送日期，共收回有效调查问卷78份，占发放问卷的88%。同时现场走访了15家醫院，并抽取了15家医院2011年和2012年的会计报表，对资产、负债、净资产、收支结余等财务数据进行对比分析，揭示新制度对会计信息质量、财务行为及财务状况的影响程度，满足报表使用者全面评价医院经济运行和社会贡献的管理需要。

一、执行新《医院会计制度》的现状

（一）新旧《医院会计制度》衔接情况

在被调查的公立医院中，财务人员选择“比较熟悉”新制度的占100%。90%左右的财务人员对新制度持认可态度，认为新制度不仅比旧制度更科学、更适应医院核算需要，而且新制度从核算要求、精细化程度、财务人员的业务素质以及医院会计基础工作等方面提出了更高要求。同时在新旧制度衔接过程中，普遍认为增加了医院会计工作量。其中大约30%的财务人员认为新旧制度衔接过程中没有任何困难，另有70%的财务人员认为新旧制度衔接过程中遇到的困难主要有：药品按进价核算、资产的全面清查盘点、固定资产追溯计提折旧、医院全成本核算以及财务软件的衔接等。

（二）新《医院会计制度》对会计信息的影响情况

在被调查的公立医院中，财务人员普遍认为新制度对提高医院会计信息质量产生了积极影响，尤其是医院年度报表须经注册会计师审计更有利于规范和提高医院的会计信息质量。主要表现在执行新制度以后，通过对固定资产计提折旧、基建并大账、取消修购基金以及增设待冲基金等，使医院的资产信息较旧制度更加真实。但也认为新《医院会计制度》执行后，医院收入信息的真实性较旧制度来看，没有发生很大变化，尤其是新制度中医保结算扣款的处理方式对医院收入核算信息基本没有产生影响。

（三）新《医院会计制度》对财务行为的影响情况

1.药品进价核算方面

在新医改背景之下，新《医院会计制度》规定药品按进价核算，95%的财务人员认为该方法可以促进医院加强药品管理，提高药品管理信息化水平，并为逐步取消药品加成、实施药品零差率销售政策发挥积极作用。但也认为目前公立医院结转本期销售药品成本的方法主要是从医院HIS系统统计（即统计药品实际消耗成本），而该系统未及时进行更新和升级，导致无法与财务核算软件接口，所以药品的进货价格计算存在一定的困难，并且随着药品加成的逐步取消，认为政府制定“药事服务费”新增收费项目标准时应考虑的因素主要包括诊次成本中药品费的比例和床日成本中药品费的比例。

2.固定资产核算方面

新《医院会计制度》要求医院按月对固定资产计提折旧，有90%的财务人员认为这一规定会使医院和各科室更加重视固定资产管理，有利于财务管理水平的提高；另有10%的财务人员认为固定资产追溯计提折旧并按资金来源进行明细核算这种方式，从某种程度上来看，增加了医院固定资产管理的实际工作量与难度，然而，从现实中来看，这种难度与工作量医院尚且能够适应。

3.全成本核算方面

被调查对象中，有98%的医院已经实施了成本核算，并且目前能核算科室成本（指完成“三级分摊”后的科室成本）、诊次成本和床日成本。但由于医院成本核算信息系统建设成本太高，医院无法承担，所以很多医院尤其是旗县医院成本核算的相关软件系统尚未安装到位，大大增加了会计人员核算工作量，而且缺乏统一的成本核算口径和分摊方法，成本数据的可比性较差。所以财务人员认为要更好地实施医院全成本核算，首先应加强领导重视，加强对各相关人员的培训，提高人员素质；其次要加强医院信息系统建设，制定适合内蒙古公立医院特点的成本核算实施办法并统一成本核算口径及分摊方法。

4.防范财务风险方面

被调查的财务人员认为执行新制度后，下列规定使医院有效地防范了财务风险。

（1）按医疗收入的一定比例计提医疗风险基金；（2）新增“累计折旧”和“累计摊销”科目，使资产负债率更真实；（3）要求必须进行科室全成本核算，更有利于经济效益分析；（4）事业基金弥补亏损的规定。

5.其他方面

新《医院会计制度》对医院财务报告内容提出了具体明确的规定，包括会计报表、会计报表附注以及财务情况说明书。为了提供数据真实、内容完整、说明清楚的医院财务报告，财务人员认为首先应提高医院各级管理人员的预算管理意识，实施全面预算管理，加强预算执行分析；但其中约95%的被调查对象认为医院实施全面预算管理操作难度大，预算执行分析难以及时、全面和真实；而且医院的全面预算与财政部门预算编制要求无法衔接，财政部门应改革对医院的预算编制管理模式。其次财务人员要加强与医疗业务部门的联系，主动、及时掌握医疗业务工作情况。最后应改革医院劳务分配模式，建立新的医院内部绩效考评模式。

（四）新《医院会计制度》对财务状况的影响情况

1.新制度对资产的影响

通过对15家公立医院会计报表的对比分析，发现新制度实施以后，公立医院的资产信息更加真实但同时账面价值减少，主要表现在固定资产及应收款项账面价值变动较大。虽然新制度要求基建按月并入大账，固定资产账面价值会增加。但是新制度同时要求固定资产必须按月计提折旧，并提高了固定资产确认标准，使得旧制度下的部分固定资产被重新划分为低值易耗品，导致固定资产账面价值减少；而且由于应收款项计提坏账准备，其账面价值也在减少。由于这两项资产账面价值的变动，最终使资产账面价值发生变化。

2.新制度对负债的影响

新制度增设了“应付票据”“应交税费”“应付福利费”三个负债类科目，其中前两个科目分别对应旧制度中“应付账款”和“其他应付款”科目所属明细科目的借方余额；对于旧制度中通过“专用基金”科目核算的从成本费用中提取的职工福利费，新制度改为通过“应付福利费”科目核算，所以新制度的实施对负债金额影响不大。

3.新制度对净资产的影响

新制度实施以后，由于核算方式及核算科目的变化，细化了会计核算内容，使得医院的净资产信息更趋真实。旧制度中，净资产按照资金用途分为事业基金、固定基金、专用基金、收支结余、结余分配五类。新制度按照资金来源和最终用途将净资产分为事业基金、专用基金、待冲基金、财政补助结转（余）、科教项目结转（余）、收支结余、结余分配。

4.新制度对收支的影响

旧制度未将科教项目收支纳入医院收支管理，而是通过“专用基金”或“其他应收款”“其他应付款”科目核算，新制度明确了“大收大支”的概念，分别将医疗收入和药品收入归集到“医疗收入”科目核算，医疗支出和药品支出归集到“医疗业务成本”科目核算，并将科教项目纳入收支管理，真实反映了医院收支的情况。

（五） 执行新《医院会计制度》需要解決的难点

在被调查的财务人员中，普遍认为在实施新会计制度中最需解决的难点依次是（由高到低）：医院领导的支持、财务信息系统的构建、成本核算体系的建立、医院会计组织构架的整合和会计人员业务素质的提高。

二、新《医院会计制度》执行中存在的重点问题

（一）药品结转成本及计价问题

按照国家及相关部门下达的要求，公立医院应时刻遵循社会效益以及公益性双向原则，逐步推行医药分开，药品零差率销售政策。同时新制度要求药品采用进价核算方法，将“药品成本”“药品收入”和“药品”三个科目分别列入“医疗业务成本”“医疗收入”以及“库存物资”等科目。然而，就目前而言，医院在具体的实施过程中，因为药物种类较为繁冗，一部分采用进价加成这种销售方式，另一部分则实行零差率政策，从某种程度上来看，增加了后期会计核算的难度，尤其是在结转药品成本这一环节，由于核算人员并未掌握充足的数据，令整个核算工作变得枯燥且复杂，不仅阻碍了医院的正常运作，还降低了会计人员的工作效率，为新《医院会计制度》的实行增加了难度。

（二）固定资产核算及管理问题

随着我国综合实力的增强，人们对医疗水平以及医疗人员的综合性素质提出了更高的要求，为了充分满足群众的多方面需求，各大医院竞相引进国外的先进技术与医疗设备，扩大自身的经营规模与医疗规模，从某种程度上来看，增加了医院的固定资产。但是，因为自身条件以及客观环境所限，很多医院在固定资产核算及管理上存在问题。一是固定资产账目不清。由于员工缺乏对核查固定资产这一工作的了解与认识，促使其忽略了固定资产使用效率、实际质量以及当前的保存状况，由此导致账目不清、核算数据不准确，影响了医院会计信息的质量及会计决策。二是医院固定资产使用效率低。在当前社会，医院属于一种特殊的行业，为了确保在短时间内治愈患者，引进了大量的先进设备。但是，使用这些设备的次数较少，造成了浪费资源的后果。

（三）成本核算及评价体系问题

不完善、不规范的成本核算体系，是新制度推行的主要障碍。新制度中对成本核算对象、成本管理目标、成本核算范围、成本分摊流程以及成本分析和控制等方面都作出了明确规定，为医院全成本核算打下了良好的理论基础。但是因为各公立医院发展状况各异，内部管理制度相差甚远，信息化建设水平的不同等，导致了成本核算口径与分摊方法口径存在较大差异，令成本核算变得毫无意义。除此之外，作为一个数据结果，成本核算并不具有辅助决策这一功能，促使其无法实现自身的真正价值。

三、有效执行新《医院会计制度》的对策建议

（一）做好药品成本结转，采用移动加权平均法计算药品进货价格

为了促进医院的可持续发展，应对药品实行辅助核算管理、信息化管理以及精细化管理。首先要提供药品进价成本的核算依据与相关信息，随后，财务人员对其进行验证，以确保数据的真实性与准确性，按照当期药品的收入与成本，对加成率进行核算，与销售加成率进行对比，进行反复计算之后，才能进入结转核算这一环节，以此来验证药品成本，确保其顺利结转。同时针对医院科室齐全，部门分类繁杂，需要药品数量很大的实际情况，医院应建立规范化、精确化、现代化以及科学化的会计核算体系，在对药品进行核算时，可引入移动加权平均法，确保数据的真实性与准确性，减轻会计人员的工作负担，提高其工作效率，保证新《医院会计制度》得以顺利推行。

（二）加强固定资产管理，完善固定资产核算

新《医院会计制度》的实施，提高了固定资产的核算标准，要求会计人员定期清查、盘点已有的固定资产，剔除一些不符合确认标准的资产单位，按照新《医院会计制度》要求，重新对固定资产进行验证与分类，为不同类别的资产设置编号，分别设置明细账与总账，引进现代化、信息化、规范化、科学化的管理技术，减轻工作人员的实际工作量，实现固定资产的价值功能；建立健全资产调拨制度、日常维护制度、出入库制度以及采购制度，要求不同的科室均参与到监督、核查工作环节中，确保各项制度顺利实施。

（三）完善成本核算及评价体系

首先，相关部门应通过调研，统一制定并发布科学合理的医疗成本核算实施细则，使不同医院能够提供有关成本核算和分摊的可比性基础数据，真正发挥其辅助决策作用；其次，建立一套与医院实际情况相符的成本评价机制，一般涵盖产出分析与投入分析两个方面。从专业的角度来看，所谓的投入分析指标，一般涵盖三方面，即为财力、物力与人力，反映了医院的所有费用与成本；而产出分析指标则包含两个方面，一种为社会效益指标，另一种则为经济效益指标，要求在降低成本的同时，提高医院的综合性水平与医疗服务质量。

综上所述，新《医院会计制度》实施至今，成效显著，推动了公立医院财务会计管理工作，提高了会计信息质量，规范了医院财务会计业务活动，促进了医院各项经济活动健康有序地发展。然而，在新《医院会计制度》的执行过程中，仍然存在一些实质问题，需要改进与不断完善。

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