浅谈固定资产涉及的增值税、企业所得税纳税筹划

宣以仿

【摘 要】固定资产具有价值大、周期长、风险性强等特点，其购置、使用、处置等业务涉及的税种有增值税、营业税、印花税、契税、房产税、土地增值税、企业所得税以及相关附加税费等，对固定资产进行纳税筹划是企业财税管理的重要内容，其对提高企业市场风险意识、盈利能力、优化资产结构，极具重要意义。文章主要从增值税和企业所得税角度，综合考虑企业自身状况、外部环境等相关因素的影响，进行税收筹划，为纳税人尽可能提供较大的节税空间。

【关键词】固定资产；税收筹划；增值税；企业所得税

下面针对固定资产税收筹划，选择节税空间较大的增值税和企业所得税进行探讨

一、增值税纳税筹划

1.在建固定资产进项税额能否抵扣

我国自2009年1月1日增值税制度由生产型制度转型为消费型制度，允许固定资产的進项税额进行抵扣，这项改革减轻企业现金流动负担，加快对生产设备的更新改造和科技创新，增强企业未来竞争力和融资能力。

但是这个制度不是严格意义上的消费型增值税，只对一般纳税人新增的除房屋、建筑物、构筑物等不动产外固定资产的进项税额允许抵扣，还有部分购建固定资产的进项税额不允许抵扣。在这种情况下，企业仍有一定的筹划空间：（1）对于自建除不动产外的生产性固定资产，承包商若为一般纳税人，把材料和建筑劳务分开签订合同；若承包商为小规模纳税人或其他纳税人，则只与承包商签订建筑劳务合同，企业自行采购材料和设备，并取得增值税专用发票，抵扣进项税额使企业获得更大的税收利益。例如：供电企业架设的供电线路；制造企业安装在厂房中的行车。（2）对于既用于增值税项目又用于非增值税项目的通用机器设备，包括混用的机器设备在内的其他机器设备应取得增值税专用发票，进项税额均可抵扣。

2.供应商的选择

一般纳税人销售货物或者提供应税劳务，应向购买方开具增值税专用发票。小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务不得开具增值税专用发票，需要开具增值税专用发票的，可向主管税务机关申请代开。

按照我国增值税的相关条例规定，从一般纳税人处购进除不动产外生产设备，既一般纳税人与一般纳税人发生交易，可以取得增值税专用发票等相关抵扣凭证抵扣进项税额，税率为17%，经过税务机关认证后就可按照增值税专用发票上的税金抵扣当期的销项税额。如果企业从小规模纳税人处购进，由于小规模纳税人无法自行开具专用发票，企业购进固定资产所负担的增值税额因无法抵扣进入资产成本。即使供应商可以申请税务局代开增值税专用发票，发票上注明的可以抵扣的征收率是3%。

【案例1】甲公司从一般纳税人处购买生产用固定资产需含税价A元；从小规模纳税人处购得相同的固定资产，含税价B元，且取得税务局代开的征收率为3%增值税专用发票。两种购买方式下产生的未来的现金流量一致，可由此推出现金流量无差别平衡点：

A-A/1.17*17%=B-B/1.03*3%

B/A=88.03%

当B/A=88.03%时，甲公司可任意选择，因为两种方式的现金流出相同；

当B/A>88.03%时，甲公司应从一般纳税人处购得固定资产，因为从小规模纳税人处购进需要付出较多的现金，增值税负担较重；

当B/A<88.03%时，甲公司应从小规模纳税人处购得固定资产，因为从一般纳税人处购进需要付出较多的现金，增值税负担较重。

二、企业所得税纳税筹划

1.折旧方法选择的纳税筹划

折旧是由于固定资产使用过程中的损耗而转移到产品中的价值，作为费用、经营成本的重要部分，具有“税收挡板”的作用，即计提折旧可以减少企业所得税税负。折旧方法不同，提取折旧额不同，分摊到各期的成本费用也不相同，最终影响企业利润水平和税负轻重。企业可以根据固定资产预期经济利益实现方式，对固定资产折旧方法合理选择，为税收筹划提供了空间。企业可选用的折旧方法包括年限平均法、加速折旧法等。为完善固定资产加速折旧企业所得税政策，促进企业技术改造，支持创业创新，国家税务总局2014年11月发布了第64号公告，公告中对生物药品制造业、专用设备制造业、铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业、仪器仪表制造业，信息传输、软件和信息技术服务业等六大行业企业，2014年1月1日后购进的包括自行建造的固定资产，选择采取双倍余额递减法或年数总和法进行加速折旧。

【案例2】某公司购入一固定资产，原值为120万元，预计净残值5万元，使用年限5年，适用25%的所得税税率，每年提取折旧前的会计利润（税前）100万元。该公司采用不同的折旧方法计算的所得税如下表：

从以上分析可以看出：在固定资产原值保持不变的情况下，三种具体方法计算出的折旧总额、税前利润总额、应纳所得税总额是相等的。年限平均法计提的折旧额各年相同，但未考虑固定资产在使用期间的维修费用和经济效益情况；运用加速折旧法提取折旧，在最初年份提取了较多的折旧，使得应纳税所得额减少，税额最少，从货币资金角度相当于企业的初始的年份内取得了一笔无息贷款，可以缓解资金供应紧张的矛盾，同时降低筹资成本，这对公司筹资十分有利。

但是，亏损企业、处于减免税优惠期间应慎重选择；企业选择采用加速折旧法注意必须具备税法规定的条件。

2.折旧年限的纳税筹划

折旧年限是固定资产预计可以使用年份数，应充分考虑其有形损耗和无形损耗，合理确定。税法只规定各类固定资产的最低使用年限，这使得折旧年限为纳税筹划提供空间。一般说来，在新成立企业创办初期且存在减免税优惠时，延长折旧年限计提的折旧递延至减免期后计入成本，从而获取税收收益。对于正常经营期和不存在减免税优惠的企业，在不低于法定年限内尽量缩短折旧年限，在固定资产折旧计提期限内，成本可以尽快得到补偿，利润少，所得税额少，利用这种方式达到了其前期融通资金的目的。但企业应注意国家宏观产业政策和税收政策的调整，预期未来期间可能享受的优惠政策。

3.固定资产净残值的纳税筹划

固定资产净残值是指固定资产不得转移价值部分，不应计入成本、费用中去，在计算固定资产折旧时，预先估计从固定资产原值中扣除的价值，到固定资产报废时直接回收。税法对净残值无硬性规定，企业应根据固定资产实际使用情况合理确定。企业迫于市场竞争的压力而不得不把许多设备和机器提前报废，这就会形成大量的无形损耗，纳税人应根据资产的特点，调低残值比例。残值比例调低后，折旧抵税增加，纳税人既能使折旧费用尽快进入成本，分散了风险，也能使费用尽快转化为资产。但企业如果不是根据生产经营状况合理预计净残值，而是为了单纯规避所得税，将会承担较大的税收风险。税法明确规定，净残值一经确定，不得随意变更。这就禁止企业利用净残值率随意调节利润。

总之，企业税收筹划的目标是减轻税收负担，同时要考虑涉税风险，符合企业总体财务目标。虽然税收筹划与财务活动有着很大的区别，但结果体现在财务成果之中，不能简单的单独评价。

参考文献：

[1]游丽.固定资产管理中的税收筹划问题探析[J].财会研究.2009（4）

[2]国务院.中华人民共和国企业所得税法实施条例[J].2007.

[3]杨焕玲，孙志亮，郑少锋，税负平衡点分析在增值税税务筹划中的应用[J].财会通讯（理财版），2007，（2）.