个人所得税实行家庭费用扣除的设计与模拟

2015-06-27蔡德发王东晓杨忠婷

会计之友 2015年12期

蔡德发王东晓杨忠婷

【摘要】目前，我国个人所得税采用个人制申报和3 500元的固定免征额费用扣除制度。这在表面上看公平合理，但实际上却导致了相同境况的家庭实际税负不同，有悖于社会公平原则。从国外情况看，发达国家个人所得税的费用扣除包括必要费用扣除、生计费用扣除和特别费用扣除等，并多以家庭为费用扣除单位，这种扣除方式在一定程度上维护和保证了社会公平，有效调节了个人收入分配差距。文章运用回归分析设计出一个相对合理的以家庭为单位的个人所得税费用扣除标准，并在计算家庭生计费用扣除时将家庭住房费用单独计算，对有房贷支出的家庭给予一定的扣除，使其税前费用扣除标准更加公平合理，符合客观实际。通过比较分析得出，“以家庭为单位”和“以个人为单位”两种费用扣除方式对纳税人产生的税负不同，可以考虑通过“转换计征方式，调整扣除项目”作为个人所得税改革的突破口。

【关键词】个人所得税；免征额；生计费用；家庭费用扣除

中图分类号：F810.422 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2015）12-0098-05

一、家庭费用扣除的项目设计

（一）维持家庭日常生活的费用扣除

实行以家庭为单位进行个人所得税的费用扣除制度，需要考虑家庭成员的各种生活开支，这部分费用应是在能够保障纳税人及其家人生命健康的同时，还能使家庭成员的社会生活得以正常进行。从理论上讲，这部分费用支出是保证纳税人生命健康的，可以看作人力资源再生产的成本。目前，我国居民日常生活的支出项目主要包括食品、衣着、居住、家庭用品及服务、医疗保健、交通和通讯、教育文化娱乐服务以及其他商品和服务。

在对居民生活费用扣除之前，可以将这些费用扣除的项目进行分类，将食品、衣着、医疗保健、家庭用品及服务支出、教育文化娱乐服务支出以及交通和通讯归为一类，这类费用是为了满足居民生存需要作为生计费用扣除。在此没有把居住包括进去，原因是现阶段我国居民住房已经成为生活中的一大项支出，对于有房贷和无房贷的纳税人而言，这部分对实际生活水准的影响很大，故将其单列为住房扣除。其他商品和服务支出是在人们满足基本生活需要之外，为了追求更高层次的生活而支付的费用，在此将其分为一类，作为其他费用扣除。

对于一个家庭维持日常生活的费用扣除可以采用限额扣除的方法，以一个纳税年度内中等收入家庭的费用支出为限额，在取得收入时源泉扣缴，年末将整个家庭的全部所得汇总计税，减除已预缴税额，多退少补。

（二）每户负担人口因素的费用扣除

以家庭为单位进行个人所得税费用扣除应考虑家庭中所负担的人口，对不同人口数的家庭进行不同的费用扣除。以我国城镇居民家庭的基本情况为例，见表1。

从表1可以看出，不同收入级别的家庭每户人口数是不同的，大体随着收入级别的增高每户的人口数呈下降趋势，且家庭中每一就业者所负担的人口比重也不同；收入级别越低的家庭，每一就业者所负担的人口比重越高，反之越低。

目前，随着我国现阶段经济社会的全面发展和社会保障水平的不断提升，大部分的城镇老人都可以享受到养老保险。在此，为了简化分析，设计每户负担人口费用扣除只考虑家庭中抚养孩子的情况，系数设定为：家庭中就业者以及在读大学生的费用扣除系数为1，初高中学生的费用扣除系数为0.6，初生儿及小学生的费用扣除系数为0.4，学龄前儿童的系数为0。

（三）物价指数因素的费用扣除

在计算费用扣除时，还应该考虑到通货膨胀的因素，因为纳税人的收入和费用扣除额在通胀的影响下会虚增，降低了纳税人的实际收入水平。因此，在纳税人的其他费用计算完毕后，要根据当年的通胀指数进行调整，这样可以消除当年由于通胀而引起的物价上涨对人们生活水平的影响。

二、构建以家庭为单位的税负模型

（一）家庭费用扣除标准的设定

个人所得税的主要目的是调节居民的收入分配，缩小社会贫富差距。从近年来家庭收入等级的分布情况来看，有40%左右的家庭处于中等收入水平以上，中等收入的家庭为20%左右，中下及低收入水平的家庭占40%左右。根据个人所得税法的精神，费用扣除标准应以中等收入水平的人群为标准，且现行税制以纳税人的收入水平为标准，并不能体现其真正的纳税能力。因此，这里选择以中等收入水平纳税人的费用支出标准为费用扣除标准，这样可以保证中等收入水平以上的纳税人作为个人所得税的主要征税对象。

（二）家庭费用扣除模型的建立

1.构建模型。具体步骤：以费用扣除项目设计的各种费用扣除项目为依据，以中等收入家庭的费用支出为标准建立模型。由于我国现行的个人所得税费用扣除额并没有根据每年的通胀率进行调整，而居民的消费支出却随着物价的变化而变化。因此，在模型建立之前，先对费用扣除额进行通胀调整。见表2。根据表3建立中等收入家庭生计费用、其他费用与个人所得税费用扣除额之间的线性回归模型。

对中等收入家庭的费用支出额和调整后的费用扣除额数据进行回归分析，其中，生计费用扣除包括食品费用、衣着费用、医疗保健费用、交通通讯费用、家庭用品及服务费用、教育文化娱乐服务费用；其他费用为杂项支出费用。由于家庭之间的住房支出差异较大，本文将作单独分析。

2.建立回归方程。设定如下：

yα=β0+β1xα1+β2xα2+εα，α=1，2，…，12

E（εα）=0，D（εα）=σ2，COV（εα，ε'α）=0

其中，xα1、xα2分别为第α次观测时自变量x1、x2的取值，x1为生计费用扣除，x2为其他费用扣除，β0为常量， ε0为误差，利用SPSS软件对表4中的数据做回归分析，结果见表4—表9。

表4中描述了基本的统计量，显示了各个观测值的均值，标准偏差和观测值总数。

表5中列出的是进出模型和被剔除模型的变量信息，表中生计费用和其他费用都被选入模型，说明两个变量都是显著的，且均有解释力。

表6中描述的是模型的整体拟合效果，其中拟合优度系数是0.960，说明因变量与自变量之间存在高度显著的线性关系，其中最后一列的DW值为2.322，在2—4之间说明模型中的变量无序列相关性。

表7为方差分析表，模型的设定检验F统计量值为76.246，显著性水平几乎为0。因此，模型通过了设定检验，因变量与自变量之间的线性关系明显。

表8为系数表，据此可得出生活费用扣除的回归方程为：

Y=-6 935.494+1.923x1+39.699x2

表9中，标准化残差的绝对值最大为2.214，小于3，说明样本中没有奇异值。至此，整个数据的回归分析表明，自变量生计费用和其他费用与因变量个人所得税的费用扣除额呈线性关系。

（三）住房费用扣除的确定

目前，住房支出已经成为一些居民生活支出的一个重要部分。因此，在构建个人所得税费用扣除模型时将住房费用单列出来，目的是能够更加公平合理地计算费用扣除额。通过城镇居民人均住宅的建筑面积与住宅商品房本年的销售价格的乘积得出人均住宅支出（2007—2012年数据通过指数平滑法预测），见表10。

在我国购买房屋的首付款基本为30%，贷款5—30年不等，假设贷款年限为20年，贷款金额为房子全额的70%。近年来，5年以上贷款利率为6.55%，年还贷金额用PMT函数计算。基本思路是：先确定纳税人是否有房贷支出，并确定有房贷支出的住房是否为家庭的唯一住房，若不是家庭唯一住房，不允许税前扣除。对于家庭唯一住房的房贷支出，其扣除比例按照城镇居民的人均住房面积与住宅的平均价格作为衡量指标，对于纳税人实际住房支出大于平均水平的，按照平均水平扣除；小于平均水平的，按照实际支出扣除。这样做的好处在于能够减轻家庭的住房费用支出，同时也可以减少人口向大城市流动，缓解大城市人口密集、住房压力过大的现状。

三、不同费用扣除方式的税负比较

（一）以家庭为单位费用扣除的税收负担

假设某四口之家，2012年丈夫从事个体经营收益180 000元，妻子每月6 000元的工资收入，家庭全年取得一次性股息收入4 000元；抚养两个孩子，一个初中生，一个小学生；家庭唯一住房每月需还房贷2 000元。计算其2012年个人所得税的费用扣除额。

1.生活费用扣除额。将表2数据带入回归方程，得出2012年个人所得税费用扣除限额为：

y=-6 935.494+1.923×13 805.68+

39.699×529.94=40 650.92（元）

2.家庭人口系数。按前文设定的初中生的系数为0.6、小学生的系数为0.4，因此，该家庭的人口系数为1+1+0.4+0.6=3。

3.房贷费用扣除。由表10可知，按照城镇居民人均住房建筑面积33.2平方米的水平，首付款30%，贷款年限为20年，银行利率6.55%，利用PMT函数计算结果如下：

PMT（6.55%，20，4 936×33.2，1）=-10 077.93

10 077.93×（1+1+0.6+0.4）=30 233.79

2012年该户的房贷费用扣除限额为30 233.79元，一年的房贷为24 000元，因此可以扣除的房贷费用为24 000元。

4.通胀率（见表2）。该户2012年的费用扣除额为：

[40 650.92×（1+1+0.6+0.4）+24 000]×（1-2.47%）=142 348（元）

该户全年应纳税所得额=180 000+72 000+4 000

=256 000（元）

人均应纳税额=（256 000-142 348）÷3×15%-750=4 932.6（元）

假设该户全年人均应纳税所得额超过15 000元未超过50 000元的部分税率为15%，速算扣除数为750元。

该户应纳税额=4 932.6×（1+1+0.4+0.6）=14 797.8（元）

该户年终应补缴个人所得税额=14 797.8-50 790

=-35 992.2（元）

因此，该户年终申报个人所得税时应获得35 992.2元的退税。

（二）以个人为单位费用扣除的税收负担

若是同样的四口之家，抚养两个孩子。按照现行的分类所得税制及一个人为单位进行费用扣除的个人所得税法的计税方式，这个家庭全年应缴纳的个人所得税为50 790元。计算过程如下：

个体经营应纳税额=180 000×35%-14 750=

48 250（元）

每月工资薪金应纳税额=（6 000-3 500）×10%-105=145（元）

工资薪金年应纳税额=145×12=1 740（元）

股息收入应纳税额=4 000×20%=800（元）

家庭全年应纳税额=48 250+1 740+800=50 790（元）

比较而言，以个人为单位进行费用扣除税负更重，也忽视了纳税人实际的生活负担以及实际的家庭状况，个人所得税很难发挥其应有的调节作用。

（三）两种费用扣除方式的比较分析

从上述分析可以看出，以家庭为单位征收个人所得税更能兼顾家庭中的具体情况，费用扣除更多，整个家庭的税收负担有所减轻，能够保证不同收入和不同负担家庭的费用扣除有所不同，有利于纵向公平。同时，对于相同情况的家庭，费用扣除额也能保持基本相同，不会产生费用扣除不公平的现象，又兼顾了横向公平。因此，现行个人所得税制的改革方向应该尽快调整分类所得税制，向分类综合所得税制模式转变。同时，建立以家庭为单位的费用扣除制度，促进我国个人所得税制向更科学、更完善的方向发展。

四、结论

现行个人所得税以个人为计征单位对纳税人的收入来源进行划分，不同类型的收入按不同的标准征收，且忽略了纳税人的经济负担差异，违反了量能课税的原则。选择以家庭为纳税单位，符合家庭作为一个社会基本单位的现实情况。

第一，实行以家庭为纳税单位，实现按能负担原则。在课征个人所得税时，应对家庭成员情况进行具体分析，如家庭中赡养老人数、抚养孩子数、家庭中是否有特殊成员，如残疾或重大疾病等，是否有住房负担等，使相同收入情况下经济负担重的家庭少纳税甚至不纳税，经济负担轻的家庭多纳税，这样才能真正体现量能负担原则。

第二，明确费用扣除标准，实现社会公平。以家庭为单位进行费用扣除应以中等收入家庭的费用支出为标准，这样可以保证纳税阶层为中等以上的人群，维护了中低收入家庭的权益，可以起到缩小社会贫富差距的作用。

第三，对费用扣除标准进行适当调整，以保障纳税人的真实生活水平。在对纳税家庭进行费用扣除时要采用动态指标，根据每年的通胀率进行调整，以保证能够体现纳税家庭实际的纳税能力。

第四，引入住房费用扣除项目，确保主要费用支出税前扣除。由于近年来我国家庭中住房支出占整个家庭支出的比重逐年上升，一个家庭是否有住房支出对于一个家庭的支出水平产生很大影响，将住房费用单列出来，对有住房支出的家庭在合理范围内的支出予以一定的扣除，更能够实现税负公平。

需要说明的是，个人所得税以家庭为单位进行费用扣除涉及很多具体因素，涉税项目也相对较多，本文的模拟分析与测算可能存在局限性。

【参考文献】

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