思考煤炭企业专项储备的会计问题

2014-09-19王红梅

财经界·学术版 2014年14期

王红梅

摘要:煤炭企业在其资产的管理中，往往遇到同等状态下的两个固定的资产：一个是账面价值和实际价值几乎相符!一个却是账面价值为零，与账实严重的不相符，这又会给实物资产的维护、保管、转让、评估等管理行为增添许多难题。本文从加强完备会计核算的方面进行相关研讨，发现专项储备核算依旧存在的问题，并指出相应的对策。

关键词:煤炭企业专项储备会计问题

一、专项储备中会计问题的概况

《企业会计准则解释第3号》(财会 [2009]8号）中明确指出：

在高危行业企业中，要按照国家所规定的安全生产费进行提取，该费用应被计入到相关的产品成本或当期损益之中，并且要记入“专项储备”科目。当企业在使用提取安全生产费的时侯，属于费用性支出的，就要直接从里面冲减“专项储备”。而要使企业所使用的提取安全生产费能够形成固定的资产，就要通过“在建工程”科目集中所有产生的支出，及至安全项目完工后，可以达到预定的能够使用的状态之时，再将其确认为固定资产。这时，要按已经形成固定资产的成本冲减“专项储备”，并且需要确认同样金额的累计折旧，保证该固定资产在今后不再提及计入折旧。“专项储备”科目期末余额应该在资产负债表持有者的权益项下，“减-库存股”和“盈余公积”之间开设“专项储备”项目，反映出企业所提出的费和其他的相关费用。参照上面的规定对“专项储备”形成的固定资产进行处理，使其在最初使用的时侯就可以全额计提累计折旧，从而使得固定资产可使用年限更加长。然而在它们可使用的年限内会存在下面的问题：

(一)资产价值不真实，账实不相符

在资产的含义和计价的原则上这种会计处理方法成为了特殊的例子。当会计的期末测试使得固定资产跌价，进而准备时，由于通过不同的测算方法对资产组进行测算，故而其结果也会有很大不同。或者因为提前对该项固定资产进行处置，故而为一部分企业对利润的操纵提供了机会。

(二)财务监督作用的丧失

若一项固定资产是依据“专项储备”成形的固定资产，它的账面所显示的净值却一直为零，然而财务部门又没有办法通过账面价值产生的变化情况，对该项财务的使用状态进行监督，不能发现使用过程中有没有出现管理不善问题，有没有出现内控制度失效的问题。

(三)影响企业内部经济责任的考核

经营性资产的保值与增值、资产规模的大小都是经济责任制进行考核的重要参考指标。因“专项储备”成形的固定资产往往会造成同种类型的固定资产产生新旧的不同状况，而账面价值都是零则对经济责任考核的基数是不公平的。

二、深入分析“专项储备”的会计问题

2008年12月，财政部发布了《关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》（财会函[2008]60号）规定，凡是高危行业企业均需按照规定提取的生产安全费用，必须按照《企业会计准则讲解》中的要求进行处理，煤炭企业的上市公司通常会对以前在成本中所提出的生产安全费用作出调整，并在没有分配的利润中保留。故而关于调整，究其原因总共有三点：其一是由于中国煤炭企业生产安全费用的会计政策与国际上财务报告准则确认的计量原则不相符，使得上市公司的业绩被披露后产生一定的困扰；其二是近几年来我国煤炭行业一直沐浴在大好的经济形式之下，2008年全行业利润达2100亿元，故而不能同时再享有优惠的税收政策；其三是一部分煤炭企业总会出现大量计提生产安全费用但是相关的支出却没有这么多的状况，使得利润有所截留，显示出违规避税的嫌疑，还有损投资者的利益。由于2008年底全球金融危机的出现，使得煤炭企业均受到不同程度的重创，而又因为2008年的高利润里，有近60%是少数的大型企业达成的，又有绝大多数的中小企业是处于微薄利润或者位于亏损的边缘，2009年煤炭行业的形式又与去年的形式不能比较。不管是亏损还是微利，那么企业的生产安全费用从何处计留呢？又何以对安全生产进行保障？尽管是盈利的企业，但是从利润里面计留安全费用，也会对企业的利润水平和所得税产生直接的影响，进而影响到煤炭企业现金流，使得煤炭企业安全生产投入没有资金的保障。(鉴于当下的状况，财政部于2009年6月下达发布《关于印发<企业会计准则解释第3号>的通知》(在准则里，第3条较好地解决了高危行业生产安全费用会计处理这一实际问题。该固定资产一次的提足折旧，在之后不能再提取折旧，“专项储备”科目最终的余额在资产负债表中如下：

在固定资产的使用过程之中，会由“专项储备”科目进行分批次转入. 故而会设立“专项储备”科目的原因，就是高危行业里，其安全设施的投入仍旧不足，折旧的资金不再能满足固定的资产和安全设施的革新。

固定资产减值一般是因为固定资产在今后的预期中不能带来足够的经济利益，并且出现账面价值的损失，又需要根据这些来调整固定资产的后续计量和折旧。

三、关于“专项储备”会计问题的应对之策

基于上面分析，若要增设"递延累计折旧”会计科目，就要规避资金在管理上出现的问题，需要保持“专项储备”科目的核算中心不变动，也不会对累计折旧计提信息系统产生影响，设置一个可以过渡使用的会计科目必不可少，况且增设"递延累计折旧”科目通常合适“专项储备”的资金形成固定资产的时侯。不仅冲减“专项储备”的余额，又可以全额计入“递延累计折旧”按期计提，从该项固定资产中累计折旧，还可以从"递延累计折旧“里依照折旧额进行分期转入。

(一)“递延累计折旧”具有递延性

递延累计折旧尽管已经不具备“专项储备”能够用作可用资金余额的特性，也不能成为一种资金来源，更不是累计折旧可以体现的固定资产的价值补偿，但是实际上却是一种跨期的过渡性科目。

(二)递延累计折旧的含义

“递延累计折旧”是固定资产在其能够使用期间价值可以全部提前获得补偿之时，需要进行分期以确认其补偿金额的递延性收益，抑或递延性的费用补偿。“递延累计折旧”仅仅核算固定资产的价值可以提前获得全部补偿的状况之下，高危行业的安全生产费用。煤炭矿山提取的维简费在形成固定资产时进行的核算，能够一次性计入递延累计折旧科目，并在今后分期计提累计折旧的时侯从递延累计折旧里面转出的同等金额。

(三)“递延累计折旧”在会计中的列示法

不仅能够在固定资产下作出备抵的科目，也能够作为递延负债列示在负债栏里面。从实际上反映出资产价值角度的发掘要在负债栏目里面对“递延累计折旧”科目进行核算示例，其具体内容如下：

企业要提取的安全生产费用和维简费

借:制造费用

贷:专项储备

需要动用的安全储备和维简费的支付费用性支出

借:专项储备

贷:银行存款

需要动用的安全储备去购置的安全设备等固定资产

借:在建工程

应交税费、应交增值税、进项税额

贷:银行存款