关于碳排放权交易会计的思考

付玉培

摘 要：低碳经济受到越来越多人的重视，碳作为稀缺的资源开始进入人们的视野中，伴随而来的是有关碳排放权交易会计的相关确认与计量问题。国内外的学者对于碳排放权会计都进行了不同的探索，而研究适合我国的碳排放权交易会计不仅对企业发展有必要性，对国家的可持续发展也具有不可忽略的作用。

关键词：碳排放权交易；会计确认；会计处理

一、引言

随着时代的发展，人们对于气候、环境、能源更加关注。全球气候逐渐变暖无疑是人们面对的巨大挑战之一，提倡减少碳排放量的低碳生活被越来越多的人关注。2013年6月17日，我国迎来首个“全国低碳日”，全国低碳宣传周和全国低碳日活动的主题是“践行节能低碳，建设美丽家园”。低碳经济快速发展和我国首个“全国低碳日”的到来，使“碳会计”这一名词受到更多学者的重视，而企业作为环境和资源最直接的使用者和受益者，对碳排放权交易进行会计确认和计量是当务之急。

碳排放权交易会计是伴随着碳排放权的交易而产生的，以能源环境法律、法规为依据，将企业的碳减排活动、碳交易和碳排放权交易作为研究对象，以货币、实物单位计量或用文字表达的形式对企业履行低碳责任，节能降耗和污染减排进行确认、计量、报告和考核企业自然资源利用率，披露企业自然资本效率和社会效益的一门新兴会计科学，为考察企业实现经济效益和环境效益的双重目标提供标准。

二、 国内外碳排放权交易会计的文献综述

国内外对于碳会计的研究十分重视，特别是关于碳排放权交易会计的确认和计量更是放在了首要的位置，对于未来制定规范化、标准化的碳排放权的确认计量准则起到重要的推动作用。

（1） 国外研究文献综述

国外对于碳排放权交易会计的研究很早就有涉及。世界上最早对包括碳排放权在内的可以交易的排放权的企业的会计处理进行规范的文献是1933年美国联邦能源管制委员会（FERC）公布的《统一会计系统》。随着碳排放量的增加，美国财务会计准则委员会（FASB）和众多的学者都对碳排放权交易会计的确认和计量问题进行了相关的研究。B Rent.Sanford 和 Jacob R.Wambsganss（1996） 讨论将碳排放权作为受赠资产、无形资产、存货以及交易证券这四种资产的合理性和优缺点，认为将购买过来的用来满足未来实际中排放所需要的排放权应该确认为存货。然而， Fiona Gadd（2002）指出，碳排放权具有金融资产的一些特征，因此把碳排放权作为金融工具来进行确认具有合理性。不仅仅是对于碳排放权的会计确认有不同的意见，碳排放权的会计计量方面也有不同的声音。B Rent.Sanford 和 Jacob R.Wambsganss（1996）认为对碳排放权应作为“捐赠资产”采用公允价值进行计量；而Janek Ratnatunga、Marcel Braun等则认为对取得的无偿排放的碳排放权的部分按照取得时的公允价值计量，并按照实际排放量在后续计量时对碳排放权进行摊销。同样，对于碳排放权采用净额法还是总量法进行计量，IASB在这些年中一直致力于研究，并出台了一些列的意见稿和修改意见稿进行调整。

国外对于碳排放权的会计确认和计量方面的研究时间较长，涉及的范围也比较广。但是，可以看出都是将碳排放权作为资产进行研究，而对于作为哪种资产则并不明确。日后，仍要将制定出规范统一的碳排放权会计确认准则作为长久目标。

（2）国内研究文献综述

我国对于碳排放权交易会计的会计确认和计量的研究开始的时间比较晚，关于这方面的研究也并不多，成果也相对较少。对于碳排放权交易会计的确认方面存在着不同的观点，主要仍然集中在将其确认为何种资产类别上，目前主要是确认为存货、无形资产还是金融资产这三种不同类别。王艳、李亚培（2008）认为碳排放权可以自由地进行交易，拥有以公允价值进行计量的属性，而且企业可以在市场中进行出售等活动，将该将其划分为金融资产；而李琳、孙铮（2004）和邹武平（2010）以及彭敏（2010）等则认为碳排放权没有实物形态，属于可以辨认的非货币性资产，因此应该将它作为无形资产进行计量。张鹏（2010）则从CDM的角度出发，认为碳减排量的持有是因为合同的存在而存在，企业持有的目的是为了销售，符合存货的标准，应该把它作为存货来进行确认。而对于碳排放权会计计量方面，则存在按照公允价值作为金融资产进行计量，按照历史成本后续进行分摊作为无形资产进行计量，按照取得时的初始成本，后续按照成本与可变现净值孰低的原则作为存货进行计量这三种观点。

对于碳排放权交易会计的确认和计量我国的研究主要是在国外文献的基础上发展过来的，研究的范围比较局限，研究深度也不够。

三、研究碳排放权交易会计的必要性

从1992年《联合国气候变化框架公约》的通过到1997年《京都议定书》的提出，再到2013年我国首个“全国低碳日”，无一不是在彰显对温室气体排放控制的重要性和必要性。低碳生活越来越成为人们生活的主流模式，企业作为温室气体排放的主要源头，对于其碳排放量控制的是大势所趋，而能够制定出规范合理的关于企业碳排放权交易的会计确认和计量的准则也具有必要性和重要意义。

《温室气体协定书—企业会计和报告准则中》指出了企业向低碳经济转换的意义，倡导所有人要为企业碳排放权交易会计的确认和计量问题作出努力的必要性。陈蕾嫣、张白玲也认为，制定出规范合理的碳排放会计准则能够量化企业的碳排放量，对企业的碳排放量进行有效控制，及时了解企业的碳排放情况和经营状况，准确的披露企业的碳排放情况十分必要。同时，掌握碳排放的确认和计量属性，对其进行报告披露，也能够使碳排放交易的双方了解自己在碳交易过程中的各种成本以及获得的收益提供量化的标准，为他们能够制定碳排放策略提供依据。因此，可以看出来，无论是研究碳排放权交易的会计确认和计量问题，还是制定相关的法律法规和准则来规范碳排放交易会计的披露和报告都具有必要性。

目前，在我国关于碳排放权交易的会计确认与计量问题的研究基本都是围绕CDM计划而展开的，对于碳排放会计的披露，对财务报告的影响方面的研究也较少涉及。另外，鉴于我国是发展中国家，处于快速发展阶段的国情，国外关于碳排放会计的确认与计量方法可能并不适用于我国。可见，研究出适合我国国情和发展状况的关于碳排放会计的核算和计量方法以及相关的准则具有现实意义和必要性。

四、结论与启示

面对环境资源越来越紧张的趋势，碳排放权的交易也将进入到快速发展的阶段。然而，对于碳排放权交易的会计问题，在会计确认与计量以及相关的披露和报告方面，都尚未有完整的体系对其进行规范，特别是对于我国尚处于研究碳排放交易的初级阶段，更需要对碳排放权交易会计的有关问题进行深入探讨。碳排放权交易合理进行确认、计量和报告，能够使企业更好的掌握碳排放的成本和收益，使其建立良好的碳排放机制，同时也能使国家更好的对碳排放交易进行管控，有效实现可持续发展。

（作者单位：河南财经政法大学）

参考文献：

[1] 彭敏. 我国碳交易中碳排放权的会计确认与计量 [J]. 财会研究，2010

[2] 王艳，李亚培.碳排放权的会计确认与计量〔J〕.管理观察.2008

[3] 张鹏. CDM 下我国碳减排量的会计确认和计量 [J]. 财会研究，2010

[4] Fiona Gadd， Jenny Harrison， Simon Page.Accounting for carbon under the UK emission trading scheme Discussion Paper， 2002

[5] Jacob R.Wambsganss， Brent Sanford.The problem with reporting pollution allowances， critical perspectives on accounting， 1996