基于经济后果分析的会计政策选择

周爱军

摘 要： 我国企业会计准则中，为同一经济业务允许采用的会计处理方法提供了多种选择，会计政策选择有了实际意义。企业所选择的会计政策成为企业会计制度的一个重要方面，但是长期以来，我国企业的会计人员习惯于按统一会计制度处理会计业务，即使是现在也很少真正理性地选择会计政策。这种状况，势必难以适应未来企业会计发展的要求。鉴于此，本文从会计政策的经济后果分析入手，对企业的会计政策选择提出建议。

关键词： 会计政策 会计政策选择 经济后果

一、会计政策与会计政策选择

在我国企业会计准则中，会计政策是指企业在会计核算过程中所采用的原则和方法。它既包括总的、指导性的会计原则，又包括相对具体的、体现会计原则的会计方法。会计原则决定了会计方法，会计方法体现会计原则，二者共同构成会计政策的基本内容。在企业的日常会计核算中，常见的会计政策包括：发出存货的计价方法、固定资产的折旧政策、长期股权投资的后续计量方法、投资性房地产的后续计量方法、借款费用的确认、合并政策等。

会计政策选择是指企业根据特定主体的具体环境，为实现一定的目标，在会计处理时依据既定规范，对可供选用的具体会计原则、方法和程序进行定性、定量的比较分析后，拟定决策并加以执行的过程。企业对会计政策选择的考虑往往出于对融资、股票上市、配股、避免处罚、避税等因素的考虑。

会计政策选择对会计信息质量会产生两种截然不同的影响。一种影响是会计政策选择会有助于恰当反映企业的财务状况和经营成果，为会计信息使用者提供高质量的会计信息。这种有利影响的产生是以企业合理地选择能反映企业的实际活动和状况的会计政策为前提的；另一种影响是由于企业选择会计政策不当，导致会计信息失真。

二、会计政策选择的经济后果分析

会计政策选择的存在有其客观必然性，每种备选的会计政策都有其合理之处，并有助于会计信息的真实。对于企业而言，如何选择恰当的会计政策，应更多地从其经济后果进行分析。以下就在企业的日常会计核算中对企业的会计目标有较大影响的发出存货计价、固定资产折旧和资产减值准备计提等方面的会计政策选择进行分析。

（一）发出存货计价方法选择的经济后果

我国《企业会计准则》规定的存货计价方法有先进先出法、平均法加权和个别计价法等不同的方法。先进先出法，就是假设先购进的存货先发出或耗用，并根据这种假设的成本流转次序对发出或耗用的存货按最先购入存货的成本（即购入价格）计价。这样，在把材料费用转入成本时，根据材料入库时间的先后顺序，将先入库材料费用先转出计入产品成本。平均计算法（包括加权平均法和移动平均法）是将进库材料的费用平均摊在单位材料上计入成本，即先计算库存材料的平均价格，把生产耗用的材料按平均单价计入产品成本。个别计价法则是对发出货耗用的存货按当初的取得成本计入产品成本。

从对企业财务的影响看，不同的存货计价方法会直接影响期末存货价值的确定和销售成本的计算，进而对企业的利润、税收负担、现金流量、财务比率等产生影响。一般来说，在物价持续上涨的情况下，采用先进先出法会导致较高的期末存货、销售毛利、所得税和净收益额，甚至还可能导致企业经营成果的过度分配，从而影响企业的持续经营；在物价持续下跌的情况下，其结果恰好相反。此外，由于存货的实物管理一般是“先进先出”的，因此，采用先进先出法进行核算与实际更相符。

从内部管理及业绩评价的角度看，采用先进先出法更合理。加权平均法和移动平均法的核算结果却不受物价变动的影响，可以较好地消除物价变动的影响，使得核算手续更简便。

从存货的特点及管理要求看，对于不能互相替换的存货项目和为特定项目的生产而存放的存货，无疑应该采用个别计价法，这样可以正确核算企业的财务成本和经济效益，更好地保证会计信息的准确性。

由此可见，作为理财手段，企业可通过不同材料存货计价方法的选择提高成本，节约税负，并用节约的资金进行再投资，从而强化资金的利用效果，加速资金的周转。

（二）固定资产折旧政策选择的经济后果

影响固定资产折旧政策选择的三个方面是折旧年限、残值率和折旧方法。我国对折旧年限和残值率分别规定了上下限，提供的可用的折旧方法有直线法和加速折旧法。直线法主要是平均年限法，加速法主要包括双倍余额递减法和年数总和法。企业在确定固定资产折旧政策时必须在这三个方面同时做出选择。对于折旧年限和残值率，企业必须在规定的上下限范围内选择，且折旧年限越长残值率越低，企业回收固定资产投资的速度就越慢。不同折旧方法的选择会产生不同的结果：平均年限法下各会计期间的折旧额相等，使得企业的收益较平稳；加速折旧法下，企业前期多提折旧，后期少提折旧，从而发挥递延纳税作用，但因此而对企业使用资产前期的财务形象产生不良影响。

企业在进行固定资产折旧政策选择时应同时考虑以下因素：（1）企业对资金回收速度的要求。若要求较快地回收资金，则应选择较短的折旧年限或加速折旧法。（2）固定资产自身的特点。若固定资产无形损耗大、更新换代快，则企业应选择较短的折旧年限和加速折旧法。（3）企业对收益稳定性的要求。直线法下每年的折旧额相同，给投资者传递公司盈余稳定的信息，而加速法下各年折旧额都不一样，盈余波动很大。（4）纳税的影响。折旧是企业的一项费用，折旧额直接影响当期的利润，进而影响当期应纳的企业所得税。

（三）资产减值准备计提方法选择的经济后果

根据我国企业会计准则的规定，企业对存货、应收账款、固定资产、无形资产、长期股权投资等资产项目的期末计价均采用可收回金额与账面价值孰低的方法，对可收回金额低于资产账面价值的差额应计提资产减值准备。具体的计提方法通常有三种：单项法、类别法和总体法。但在实务中，由于各项资产期末可收回金额的确定难度较大，使得企业在“提”与“不提”之间有了选择的空间。以固定资产为例，其可收回金额是指资产的销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的预计未来现金流量现值两者中的较高者。由此可见，要确认可收回金额，就要分别确认销售净价和未来现金流量的现值。在实际操作中，由于未来现金流量现值的计算难度较大，目前一般采用销售净价的方法确定。但是销售净价的确定受市场不确定等因素的影响，使得固定资产可收回金额的确定有着比较大的随意性。

从经济后果看，计提资产减值准备是会计核算谨慎性原则的体现，可以减少当期的损益，避免对利润的过度分配。但是，这有可能损害企业的财务形象，影响投资者及债权人对其投资的信心，从而影响企业的融资决策。不计提资产减值准备，有可能使资产价值和利润虚高，从而影响会计信息的可靠性。

三、对企业会计政策选择的建议

（一）正确认识会计政策选择

首先，会计政策选择不是个别原则、方法的简单汇集，而是一种整体优化。即构成企业会计政策的各组成部分应有内在一致的目标，受统一的政策思想指导。其次，会计政策选择是一个动态的过程。政策的最初确立需要作出选择，而已有的政策变更也是一种选择。

（二）企业会计政策选择应有针对性

企业组织形式众多，不同行业、不同企业各有特点，会计实务存在多样性和复杂性。作为会计行为主体的企业，应充分了解自身的地位、特点、优势，确定总体财务目标，然后选择最恰当的会计政策，建立适合自己的会计核算体系，有针对性地开展各项经济业务的会计核算，简化核算方法和程序，降低财务成本，提高工作效率，准确、真实地反映企业当前的财务状况和经营成果，避免盲从，提高会计信息的有效性。

（三）企业会计政策选择应注重整体优化

企业会计政策是一个系统，各项看似独立的会计政策却有着共同的目标，但各项会计政策发挥的效用却未必一致。由于企业在会计政策选择时所处的环境不同，从单一动机出发进行的政策选择所产生的效用往往十分有限，甚至适得其反。因此，企业管理当局必须全面分析自身所处的环境、发展阶段、本行业的发展前景和在同业竞争中的地位，以及所拥有的优势和存在的问题，明确本企业发展的总体目标，并在这一目标指引下，结合会计的职业判断，遵循会计理论指导会计实务的基本原则，寻找或创立合理的会计处理程序和方法，并对可供选择的方法进行比较分析，形成最优化会计政策组合。

参考文献：

[1]崔慕华.现行会计准则之经济后果检验[J].财会月刊，2010（7）：33-34.

[2]刘苏雨，张艳丽，唐小明.从经济后果观谈会计政策的选择[J].商业经济，2009（12）：39-41.