调整居民收入分配结构的税收政策选择*

浙江财经大学东方学院 余逸颖

居民收入分配结构合理是确保社会公平、实现社会长治久安的有力保障。否则，居民收入差距大、分配不公，不仅不利于刺激消费，而且更可能危害社会稳定。因此，鉴于改革开放以来我国居民收入差距不断拉大的事实，调整居民收入分配结构已成为亟待政府解决的问题。同时，党的十八届三中全会明确了税收在调节居民收入分配结构中的作用，即政府需要完善收入分配调控体制机制和政策体系，并完善以税收、社会保障、转移支付为主要手段的再分配调节机制，通过加大税收调节力度来解决收入差距过大的问题。因而本文认为，及时研究并制定居民收入分配结构调整的税收政策是必要也是必须的。

一、税收政策调整居民收入分配结构的必要性

税收政策是调节居民收入差距的主要调控手段，但这种政策功能的发挥依赖于税制改革的推进。发挥好税收政策调整居民收入分配结构的作用，不仅是缓解居民收入差距的需要，而且也是深化税制改革，强化税收功能的需要。

(一)税收政策调整居民收入分配结构是缓解居民收入差距的需要。

经过改革开放35年的发展，我国居民收入水平和生活水平有了大大的提高，但居民收入差距的问题始终存在，一直没有得到很好的解决。一是居民收入差距较大。国际上衡量居民生活水平和收入水平有两大指标，即恩格尔系数和基尼系数，恩格尔系数反映的是居民的生活水平和收入水平改善的程度，而基尼系数反映的是居民之间的收入差距。我国居民的生活水平和收入水平的提高有目共睹，恩格尔系数在不断下降，而基尼系数却长期居高不下，维持在较高的水平，2003年以来我国的基尼系数一直在0.4以上，2003年为 0.479，2013年仍为0.473，而国际上通常把0.4作为贫富差距的警戒线，这说明我国居民收入贫富差距比较大。二是城乡之间居民收入差距较高。随着我国经济的发展，城镇和农村的居民收入水平都逐年提高，2002年城镇居民人均可支配收入和农村居民纯收入分别为6606元、2230元，2007年增加到11 151元、3742元，2013年达到26 955元、8896元。但是，城镇与农村之间的居民收入水平差距仍较大，2002年以来，我国城乡收入比一直在“3”以上，2007年城乡居民收入差距扩大到改革开放以来的最高水平3.33∶1。从2010年开始，农村居民收入增速连续多年超过城镇居民收入，城乡收入差距首次下降到3.23∶1，2013年再次下降到3.03∶1。由此可见，我国城乡居民之间的收入差距有所缩小，仍停留在较高的水平。三是地区之间居民收入差距在扩大。我国东部地区的居民收入水平及增速都明显高于中西部地区的居民收入水平及增速，东中西部地区的收入差距在逐年递增。对于城镇居民人均可支配收入分配差距，从绝对差距看，2002年，西部地区的城镇居民人均纯收入为6710.8元，中部为6424.3元，东部为9355.7元，到2010年，东部地区的城镇居民人均纯收入为 25 743.29元，中部为 17 302.96元，西部为17 309.03元。从相对差距看，2002年，东中西部地区的城镇居民人均纯收入比为1.39∶0.96∶1，到2010年，这一比例为1.49∶0.99∶1。对于农村居民人均纯收入分配差距，从绝对差距看，2002年，西部地区的农村居民人均纯收入为1847元，中部为2364元，东部为3546元，到2010年，东部地区的农村居民人均纯收入为8142.81元，中部为5509.62元，西部为4417.94元，从相对差距看，2002年，东中西部地区的城镇居民人均纯收入比为1.92∶1.29∶1，到2010年，这一比例为1.84∶1.25∶1。这一系列的数据表明，我国地区间居民收入差距仍然较大。四是行业之间居民收入差距在增大。我国行业之间居民收入差距仍然不断扩大，一些垄断行业、新兴行业，如金融、烟草、电信、电力部门收入增长较快，而一些传统的部门如冶金、煤炭、纺织等行业的职工收入增长缓慢。2010年，全国城镇单位就业人员平均工资36 539元;全国城镇私营单位就业人员平均工资20 759元。平均工资最高的行业是金融业，70 146元;最低的农林牧渔业，16 717元，最高与最低之比为4.2∶1，如此等等。可见我国居民收入差距是客观存在的，甚至是比较严重的。而要缩小贫富差距，缓解居民收入分配的差距，除了政府财政的再分配外，主要靠税收政策来调节，这是世界各国的通行做法。因此，必须发挥税收政策的作用，以缓解居民收入分配的差距。

(二)税收政策调整居民收入分配结构是发挥税收调控功能的需要。

税收自产生之日起就有筹集资金，满足政府政权运转需要的职能。筹集财政资金是税收的基本功能，税收收入已成为我国财政收入的主体，占财政收入的90%左右。我国各级政府和税务管理部门历来重视税收收入，税收收入增长的势头一直保持良好，每年已超GDP甚至高达 GDP 2培的速度增长。2007年我国税收增长31.1%，2009年受国际金融危机的影响，增长速度有所下降，但仍然增长9.8%，2010年又恢复22.6%的增长速度，近两年随着经济的回落，增长速度有所下降，2011年、2012年、2013年也保持在29.2%、12.1%、9.8%的增长速度。税收的高速或稳定增长，税收筹集功能的发挥，为我国经济社会发展、民生事业提供了财力保障。在税收收入增长的同时，税收调控经济发展的功能也得到了发挥，2009年以来，为了应对全球金融危机，我国重新启动了积极财政政策，而这轮积极财政政策的重要特点是实施结构性减税政策，重视税收调控经济发展职能的发挥。从2009年1月1日起，在我国所有地区、所有行业推行增值税转型改革，即由生产型增值税转为国际上通用的消费型增值税，降低了企业设备投资的税收负担。从2011年起国家又陆续出台了对小微企业的税收优惠，从2011年11月1日到2014年9月30日对小微企业增值税销售额起征点和营业税营业额起征点提高到2万元。自2012年1月1日到2015年12月31日对年应纳税所得额低于6万元的小微企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳。从2012年1月1日起国家启动了将交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税率先在上海试点，即“营改增”改革，从2013年8月起将“营改增”试点范围在全国推开。税收除了筹集资金、调控经济发展的功能外，税收还有重要的调节居民收入分配职能，而税收的这项职能在我国政府虽然重视，但作用或效果一直发挥不好，政策举措不多，以致居民收入差距大，基尼系数没有随经济发展有所下降，一直居高不下。促进居民收入分配结构的调整，更好地发挥税收的作用，也是强化税收调控功能的需要。

(三)税收政策调整居民收入分配结构是深化税制改革的需要。

我国目前的税制是1994年税制改革后建立的，这期间虽然有过增值税转型、营改增试点、个人所得税起征点提高等几次的税制改革，但税制的基础没有改革，以增值税、营业税、消费税等间接税为主体的税制结构没有调整，与居民个人收入关系密切的房产税、遗产税和赠与税基本没有开征，地方税体系税源零星、分散，缺乏主体税种。同时，税收的立法滞后，除了个人所得税、企业所得税、车船税等少数税种外，其他的税种基本以暂行条例的形式执行，税法的约束力受到限制，这些都直接影响了税收对调整居民收入结构作用的发挥。而要发挥税收的调控作用，现行的税制必须进一步改革，扩大直接税的比例，这有助于税制改革的推进。

二、调整居民收入分配税收政策及存在的问题

(一)税制结构不利于居民收入分配结构的调整。

税收按能否转嫁分为直接税和间接税。一般而言，直接税在税收结构中的比重越大，则税收收入中来源于所得和财富的收入越多，同时直接税的税负往往难以转嫁和具有累进性质，因而以直接税为主体的税收结构对收入分配的调节作用较大;而间接税相对容易转嫁，还具有累退性质，如果间接税在税收结构中的比重越大，则税收收入对收入分配的调节作用会较小。

我国的税制不同于西方国家的税制，西方国家是以直接税为主，我国是以间接税为主，间接税占税收收入的70%以上。2010年，我国的增值税、消费税、营业税等流转税收入额为44 262.02亿元，占税收总收入比重为60.46%，企业所得税和个人所得税等所得税收入额为17 680.81亿元，占税收总收入比重为24.15%，房产税、城镇土地使用税、契税等财产税收入额为6423.77亿元，占税收总收入的比重为8.77%。这种以间接税为主、直接税为辅的税制结构突出了“效率优先”的分配原则，弱化了我国税收调节收入分配的功能，不利于收入的公平分配。

(二)税制不完善限制了居民收入分配结构的调整。

税制不完善，主要表现在现有的税制由于本身存在一些弊端，影响了税收的功能作用，使税收调整居民收入分配结构的功能不能得到充分的发挥。从对居民收入调节作用最明显的个人所得税制上看，我国现行的个人所得税采用分类所得课税模式，即按照收入来源的不同将应税所得分为11项，每一项按照不同的扣除费用方法和不同的税率进行征收，而不是对纳税人所有的所得加总进行计征。与综合税制模式相比，分类征税模式难以全面、完整地体现纳税人的真实纳税能力。纳税人由于其收入项目的不同所产生的费用扣除额和征收税率也不一样，从而导致相同的纳税人纳税额度不尽相同，甚至会出现高收入者税负轻、低收入者税负重的不公平现象。同时，费用扣除标准过于简单，工资薪金所得费用扣除标准为3500元，这种扣除标准表面上似乎是公平的，但没有考虑到纳税人本身的状况、子女的数量、家庭人口等具体情况，造成了纳税人之间的税负不公平。而理论上能够对居民收入分配结构调整发挥作用的消费税，由于征收范围过窄且在生产环节征收，调节作用也受到限制。

(三)税制单一影响了居民收入分配结构的调整。

虽然我国已建立了以流转税和所得税为主体的税收制度，税制结构不断完善，但与居民收入分配结构调整密切的税收调节体系还不完善，还存在不少税制建设的薄弱环节。

一是社会保障还没有“费改税”。我国的养老、医疗和失业等社会保障，主要是以收取社会保险费的形式作为社保基金的主要来源，而费和税最大的区别是缺乏强制性。以缴费方式筹资，存在覆盖面小、保障项目统筹层次低、征收力度不够、基金管理制度不健全、政策不统一等一些问题。社会保障税的缺失，使得社会保障制度难以健全，使社会低收入者的利益难以得到全面的保障。

二是房产税仅在个别地方试点。房产税的征税对象是不动产，直接对纳税人征收，税负难以转嫁，征收房产税可以发挥收入再分配的作用。而我国对居民的住房是免税的。为了调节居民收入分配结构，控制房地产价格，2011年我国的上海和重庆开始了房产税的改革试点，将房产税的征收范围扩大到房产的保有环节。但征收的范围小、征收的比例低，重庆仅对高档住宅和别墅征税，税率仅0.5%～1.2%;上海仅对超面积的第二套住宅征税，税率仅0.6%。从重庆和上海试点看，实际征收的房产税非常有限，其他地方的房产税还没有试点，我国房产税在调节收入分配，缩小贫富差距方面所发挥的作用非常有限。

三是遗产税和赠与税尚未开征。遗产税和赠与税的征收对于防止社会财富的过度集中、缓解收入分配不公、避免不劳而获具有积极的意义，尤其有利于避免贫困的代际传承和富者越富、贫者越贫的社会鸿沟的出现。虽然我国目前的贫富差距比较大，少数社会成员积累了不少的社会财富，但我国并未开征遗产税和赠与税，这削弱了对高收入群体的收入调控效果，也降低了我国居民收入分配的税收调控效应。

三、调整居民收入分配结构的税收政策建议

(一)调整居民收入分配结构的税收政策选择。

1.处理好增税和减税的关系。一般来说，用税收手段调整居民收入分配结构，要么增加税收，要么减少税收。增加税收主要是对高收入者增加税收，因为高收入者积累的财富多，负担税收的能力强，是国家税收的主要负担者。但对高收入者采取过高的税收，也会导致高收入者财产的转移，影响政府税源的稳定和社会福利的改善。对低收入者减税主要是给低收入者更多的发展机会，鼓励低收入者自主创业、自谋职业，但税收政策过多向低收入者倾斜，也会破坏公平的纳税环境。因而，政府税收政策必须把公平和效益结合起来，掌握合理的度，以促进居民收入分配结构的调整。

2.处理好直接税和间接税的关系。纳税人直接负担的所得税和财产税属于直接税，税负不能转嫁，纳税人就是负税人。而税负能够转嫁的商品劳务税则属于间接税，纳税人不一定是负税人，消费者往往是税负的最终负担者。税制改革以来，我国建立了以间接税和直接税为主体的税收体系，其中又以间接税为主，增值税、消费税、营业税、关税等商品劳务税为主体的间接税占我国税收70%左右。间接税的特点是征收简便，税源稳定，但税负容易转嫁，不利于收入结构的调节，而直接税虽然征管要求高，但对居民收入结构的调节作用大，高收入者多纳税，低收入者少纳税甚至不纳税，税收调控作用的功能发挥好，西方发达国家的税制结构主要以所得税等直接税为主体。

着眼于税制发展和税收功能作用发挥，我国应该通过税制改革，降低间接税的比例，提高所得税、财产税等直接税的比例，增强纳税人的纳税意识，把税收调节居民收入分配结构的功能发挥得更好。

3.处理好税收和社会福利的关系。社会福利主要为社会低收入者、社会弱势群体提供必要的社会保障，是社会稳定的基础。在我国，社会福利主要来自企业和居民个人缴纳的社会保险费以及财政补贴。

与西方发达国家相比，我国居民的社会福利不仅水平低，而且覆盖面窄。因此，国家要加大对民生的投入，尤其是对低收入家庭和低收入人群的扶持，增加低收入家庭和低收入人群的收入，解决低收入家庭和低收入人群的上学难、就业难、就医难、住房难、养老难等社会问题，以缓解社会分配的不公问题。

(二)调整居民收入分配结构的税收政策建议。

1.改革流转税，增加直接税在税收中的比重，增强税收对居民收入分配结构调整的力度。我国税制与西方国家明显不同的是我国以流转税为主体，西方国家以所得税为主体，以增值税、消费税为主体的流转税特点是属于价内税，税收是可以转嫁的，体现不了高收入者多纳税的原则，不利于居民收入分配结构的调整。我国税制改革要逐步降低流转税提高所得税，逐步过渡到以所得税为主体的税制结构，使税收调节居民收入分配结构的功能得到更好的发挥。

一是完善增值税。增值税最大的优势是可以避免重复征税，由于目前我国增值税和营业税的交叉，有些环节、有些行业进项税额不能抵扣，增值税的链条是不完整的，影响了增值税的实施效果。为了解决增值税运行中存在的问题，我国启动了部分行业营业税改征增值税改革，即“营改增”改革，从2012年1月1日起国务院决定将交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税率先在上海试点，从2013年8月起将“营改增”试点范围在全国推开。随着营改增试点的不断的推进，全面征收增值税指日可待。全面开征增值税还必须不断完善增值税，但我国增值税的主要问题是税率高且档次多，最高的税率17%，还有13%、6%等档次，企业负担重。通过增值税改革，降低增值税的税率，自然增值税在税收收入中的比例就降低，这有利于提高直接税的比重，从而增强税收对居民收入分配结构调整的力度。

二是改革消费税。消费税改革的重点是要扩大消费税的征收范围，把高污染、高能耗、高消费的产品纳入消费税的征收范围，真正发挥消费税的经济杠杆和调节消费的作用，以引导消费和经济结构转型，推进经济节约型、环境友好型“两型社会”建设。一方面要扩大消费税的征收范围，扩大消费税的调节范围。要加大对高消费的调节力度，对还没有纳入消费税征收范围的高档奢侈品，如高档服装、高档家具、高档装饰品、私人飞机等;高档娱乐消费，如高档餐饮、高档夜总会等要开征消费税。同时，对那些对环境有害的产品，如有害农药、化肥，电池、塑料制品等也要征收消费税。另一方面要调整消费税的税率，发挥消费税调节的政策功能。对那些直接伤害人体健康、污染大气的消费品，如香烟、烟花、鞭炮等消费品，要提高消费税的税率;对那些不可再生的消费品，如石油、汽油、柴油等消费品，也要提高税率。而对那些有利于改善居民生活，不破坏环境的消费品，如再生汽车轮胎、化妆品等，应降低税率，对那些以前是高档消费品，而随着居民收入水平的提高，甚至成为一般消费品和生活必需品的小汽车、摩托车，也应降低税率。同时，改变消费税的征收环节，从生产环节转为消费环节征收，从价内税改为价外税，从间接税变为直接税，这样可以避免消费税因税源地方分布不平衡而导致的重复建设、盲目建设，从而引发的产业结构雷同和资源配置的浪费。而改革消费税的征收环节也有利于调节我国的税制结构，提高我国直接税的比例，使更多的税收负担由企业向个人转移，既可以提高居民的纳税意识，又有利于发挥消费税对居民收入分配结构的调整。

2.加快个人所得税改革，建立综合和分类相结合的个人所得税制度，着重发挥好个人所得税对居民收入分配结构调整的作用。个人所得税是调整居民收入分配结构最直接、最有效的税收政策，必须加快个税改革，发挥个税的作用。可考虑的调整方案有两个方向。

一是给低收入者更多的个税优惠。依法纳税是每个公民应尽的义务，税收有强制性的特点，而给低收入者的个税优惠又体现了税收杠杆调节的灵活性。给低收入者低税甚至免税是税制的特点，是各国通行的做法。目前，虽然我国居民收入水平已有很大的提高，但我国人均收入水平还处于世界中下水平，低收入者的收入水平更低，而我国的居民生活负担、生活成本并不低，仅住房，不少一二线城市的住房价格已超过发达国家的水平，大大超过普通居民的承受能力。如果加上通胀因素，以及低收入者的医疗、子女教育、养老等支出，低收入者的负担可谓不轻。个税改革必须考虑这些因素，免征额要随着居民收入水平的提高逐步提高，从3500元逐步提高到5000元不是没有可能性和可行性的，这不仅有利于减轻低收入者的负担，也有利于扩大社会中产阶层的队伍，确保社会的稳定。同时，为了维护低收入者的利益，个税的负担还要考虑家庭人口因素和家庭负担，可以借鉴美国的做法，推广以家庭成员为单位申报纳税，使个税的改革和家庭因素相结合，更多地体现税收的公平性。

二是加强对高收入者的个税征管。高收入者是个税的纳税主体，是个税收入的主要来源。随着我国经济的发展，分配的多元化，收入差距开始拉开，大中型企业的高管，金融证券、煤炭电力、石油石化等垄断行业的从业人员，个体、私营企业主，社会中介组织的经营管理者等高收入阶层的队伍不断扩大。但是，个税一直是我国税收管理的薄弱环节，尤其是高收入者的自行纳税申报比例还不高，个税收入的增长和高收入者的收入增长极为不符，个税管理漏洞多，税收流失严重。高收入者个税的流失，加剧了社会分配的不公，影响了社会的和谐稳定。个税的改革必须加大对高收入者的调节，适当提高个税的累进税率，收入越高税收负担相应越重，发挥个税自动调节收入分配的作用。同时，要加强对高收入者的个税管理，建立高收入者严格个税申报制度和单位的代扣代缴制度，加大偷逃个税的处罚力度，维护税法的严肃性。

3.完善税收体系，开征新税种，充分发挥税收调节居民收入分配结构的功能。不少与调整居民收入分配结构有关的税种在我国没有出台或没有开征，税收调整居民收入分配结构还存在空白点或薄弱环节。要充分发挥税收对居民收入分配结构调整的作用，必须不断完善税制，适时出台相应的税种，发挥税收调节的综合效应。

一是开征房产税。我国只对房产交易环节征收房产税，房产税在地方财政收入中占的比例还很低。开征房产税，将房产税从交易环节扩大到保有环节是必然趋势，不仅有利于调控房地产市场，完善地方税体系，也有利于在财产环节对高收入者增加税收，发挥“限高”功能。可以考虑在上海市、重庆市试点的基础上，加快房产税立法，逐步在全国推开房产税，以发挥房产税的调控作用。

二是推进社会保障费改税。社会保障税与居民收入分配结构调整关系密切，通过“费改税”，不仅可以弥补社会保障支出缺口，也可以通过社会保障税发挥收入再分配效应，把一部分国民收入从高收入者转向低收入者，为低收入群体提供基本的生存保障，有利于“托底”。虽然党的十八届三中全会没有明确社会保障税的改革，但不等于社会保障税改革不需要研究，不需要改革。由于我国社会保障起步迟，政府社会保障的欠账多，以至于社会保障的统筹级次低、保障的标准低，而要提高社会保障统筹级次，统一社会保障制度，开征社会保障税是不二的选择。我国的社会保障税可以在社会保险费的基础上开征，这有利于费转税的平稳衔接，确保改革的顺利进行。开征社会保障税，不仅为社会保障事业提供了稳定的资金来源，也可以发挥调节收入分配差距的功能。

三是开征遗产税和赠与税。遗产税和赠与税有利于平衡社会成员间的财富占有量，具有较强的收入分配调节功能。开征遗产税和赠与税可以避免或减少由于社会财富占有的不平衡使富者越富、穷者越穷的现象出现，同时，开征遗产税和赠与税也会造成富人的外逃和社会财富的外逃。遗产税和赠与税也是“双刃剑”，各国开征遗产税和赠与税也比较慎重。鉴于我国居民收入不断增长和差距不断扩大的现实，适时开征遗产税和赠与税是必然的选择。根据我国居民收入水平和收入情况，国家可以通过适当对一定规模以上的财产继承和财产赠与征收遗产税和赠与税，以发挥税收对居民财产的调节作用。

4.综合运用税收政策，发挥税收政策功能，促进居民收入分配结构的调整。面对居民收入差距，高收入者和低收入者收入差距悬殊的不争事实，国家除了通过建立社会保障制度、增加财政转移支付外，必须发挥好税收政策在调节居民收入分配中的作用，增加高收入者的税收负担，给低收入者或社会创业初期的初创者更多的税收政策优惠。

一是对高收入者增加税收。因为高收入者积累的财富多，负担税收的能力强，是国家税收的主要负担者。美国“股神”巴菲特主动提出的“富人要给国家多缴税”就是要求国家“对高收入者增加税收”。高收入者也非常清楚由社会财富分配差距过大而引起的社会不稳影响最大的是高收入者。对高收入者增加税收，一方面，要对高收入者当年的收入增税，国家可以提高个人所得税，可以采用累进税率，收入越高税率越高。如我国2011年9月1日执行的新的个人所得税就体现了这种精神。同时，国家要加强对高收入者的税收征管，防止高收入者偷税和漏税，我国在个人所得税征收中就明确要求年收入超过12万元的高收入者要主动申报纳税，就是国家对高收入者加强税收征管的体现。另一方面，要对高收入者的财产收入增税，国家可以开征房产税，对高收入者拥有的房产征税;国家也可以开征资本利得税，对高收入者的投资收益征税。同时，对高收入者的遗产或财产转移征收遗产税或赠与税。

二是给社会捐赠减税或免税。无偿的捐赠有利于培养社会公益组织，而社会公益组织是政府和私人之外的第三方组织，是现代社会中维护社会正义、保护弱势群体利益、推进社会公平分配的重要力量，在我国的发展还处于起步阶段，发展空间大，需要政府和社会的理解和支持。要积极鼓励和支持公益组织和公益事业发展，对我国企业和个人向公益组织、民政福利组织等的社会捐赠，政府税收上要给予减税或免税的政策支持，以形成热爱社会公益的社会氛围，增强公益组织等第三方力量，使社会公益组织在居民收入分配中发挥更好更有效的作用。

三是减轻低收入者的税负。要对低收入者减税，甚至免税。因为低收入者纳税能力弱，国家对低收入者征税的税收成本也高。对低收入者减税一方面是对低收入者的工资薪金收入减税，主要是降低低收入者的个人所得税。我国新的个人所得税把免征额从月收入2000元提高到3500元，可以使我国6000万低收入者免税，税收的政策性效应非常明显。另一方面是对低收入者的就业和创业减税，要鼓励创业和就业，给那些吸收劳动力就业多的、分布广的个体工商户和小微企业更多的税收优惠，使更多的低收入者受益。

［1］《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》，载于《人民日报》2013年11月16日。

［2］余丽生:《调整居民收入分配结构的路径选择》，载于《地方财政研究》2013年第5期。

［3］杨虹:《中国税制》，中国人民大学出版社2012年版。

［4］浙江省财政学会:《促进居民收入结构调整的财税对策研究》，经济科学出版社2012年版。