浅议营改增政策下高校会计核算的变化

2014-03-25季宏宇

山西高等学校社会科学学报 2014年10期

季宏宇

(太原理工大学，山西太原 030024)

随着高校办学规模的不断扩大,以及国家鼓励产学研结合的政策影响,高校的社会化程度逐渐增强,更多的高校研究人员的科研成果与企业结合,高校的研究开发、技术转让、技术咨询等服务业务蓬勃发展,涉税领域也越来越广。此次营改增的现代服务业中的研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、鉴证咨询服务都与高校的涉税业务息息相关。高校的涉税业务(主要是横向科研项目)的会计核算在营改增前后发生了很大变化。

一、营业税改增值税政策的背景

2011年，经国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发营业税改征增值税试点方案。从2012年1月1日起，在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。至此，货物劳务税收制度的改革拉开序幕。按照国家规划，我国“营改增”分为三步：第一步，在部分行业部分地区进行“营改增”试点。上海作为首个试点城市2012年1月1日正式启动“营改增”，2012年8月1日起至年底，北京等8个省市开始营改增试点。第二步，选择部分行业在全国范围内进行试点。自2013年8月1日起，在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业营改增试点。第三步，在全国范围内实现“营改增”，即消灭营业税。按照规划，最快有望在十二五(2011年—2015年)期间完成“营改增”。

将营业税改为增值税，主要目标在于进一步解决货物与劳务税制中的重复征税问题,切实减轻企业税收负担，理顺经济关系,支持现代服务业的发展。现行营业税的弊端很明显，即重复征税。例如一家原营业税纳税人，在购买设备、购买材料等的过程中都承担了增值税，但对其征收的营业税却以纳税人全部应税营业收入为税基，造成了重复征税。将营业税改为增值税，可以直接为这些纳税人减税。当前营改增试点行业包括交通运输业、邮政服务业、电信业和部分现代服务业(研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务和广播影视服务)。

二、营业税改增值税之前高校营业税的会计处理

按照新《高校会计制度》的相关规定,当高校发生研究开发、技术转让、技术咨询等服务时,应通过“应缴税费”科目核算按规定应缴纳的各种税金。计算应缴纳的税金时，借记“经营支出”等科目，贷记“应缴税费”科目；实际交纳税金时，借记“应缴税费”科目，贷记“银行存款”科目。“应缴税费”科目借方余额为高校多交的税金，贷方余额为应缴但未交的税金。营业税属于价内税,计算应纳税额时,直接以应税营业额乘以税率即可,与该项目下购入的固定资产、原材料等的确认金额无关,会计处理比较简单。

【案例1】2014年1月，XX大学为ABC公司提供科技咨询106万元，款项已收。该地区营业税税率5%。

(1)取得科研收入的会计处理：

借：银行存款 1060000

贷：科研事业收入 1060000

(2)计提税费的会计处理：

借：科研事业支出 53000

贷：应缴税费——应缴营业税 53000

(3)缴纳税金的会计处理：

借：应缴税费——应缴营业税 53000

贷：银行存款 53000

三、营业税改增值税之后高校增值税业务的会计处理

(一)增值税纳税人资格的选择

根据《增值税暂行条例》和《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》(财税[2013]37号)的相关规定,营改增后纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人,结合高校提供现代服务业的实际情况，资格认定标准如下表：

纳税人资格适用范围税率优缺点分析一般纳税人①应税服务的年应征增值税销售额超过500万元(含本数)的纳税人②小规模纳税人会计核算健全,能够提供准确税务资料的,可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定,成为一般纳税人6%优点:1.能开具增值税专用发票,有利于对方抵税,促进科研业务的发展2.用于科研业务的购入物资、服务等在满足条件下可以抵扣税金,降低税负率缺点:1.会计核算复杂,增加应缴税费明细科目2.按税金抵扣要求,对科研业务需分项核算,发票需经税务机关认证3.管理要求增加,需要科技处、国资处等部门配合小规模纳税人①应税服务的年应征增值税销售额未超过500万元的纳税人②不经常提供应税服务的非企业性单位、企业和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税3%优点:对现有核算业务影响不大,科研报账流程基本不变缺点:无法开具增值税专用发票,不利于科研业务的开展

(二)会计科目的设置

1.一般纳税人模式下：一般纳税人应在“应缴税费”科目下设置“应缴增值税”“未交增值税”两个明细科目。在“应缴增值税”明细账中，借方应设置“进项税额”“已交税金”“减免税款”“转出未交增值税”等专栏，贷方应设置“销项税额”“进项税额转出”“转出多交增值税”等专栏。

2.小规模纳税人模式下：小规模纳税人应在“应缴税费”科目下设置“应缴增值税”明细科目，不需要再设置上述专栏。

(三)主要经济业务的会计处理

1.增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税额的会计处理。

若为一般纳税人的会计处理：按税法有关规定，增值税一般纳税人初次购买增值税税控系统专用设备支付的费用以及缴纳的技术维护费允许在增值税应纳税额中全额抵减。高校购入增值税税控系统专用设备，按实际支付或应付的金额，借记“科研事业支出”科目，贷记“银行存款”“应付账款”等科目。同时借记“固定资产”科目，贷记“非流动资产基金——固定资产”科目。发生的技术维护费，按实际支付或应付的金额，借记“科研事业支出”科目，贷记“银行存款”等科目。按规定抵减的增值税应纳税额，借记“应缴税费——应缴增值税(减免税款)”科目，贷记“科研事业支出”等科目。

若为小规模纳税人的会计处理：小规模纳税人初次购入增值税税控系统专用设备和发生技术维护费时，对资产和支出的会计处理基本与一般纳税人相同。区别在于对按规定抵减的增值税应纳税额的处理，对“应缴增值税”明细科目直接调整，借记“应缴税费——应缴增值税”科目，贷记“科研事业支出”科目。

【案例2】2014年2月8日，XX大学首次购入税控系统设备，支付价款2000元，同时支付当年增值税税控系统专用设备技术维护费300元。当月两项合计抵减当月增值税应纳税额2300元。

若XX大学为一般纳税人：

(1)首次购入增值税税控系统专用设备

借：科研事业支出——税控设备 2000

贷：银行存款 2000

借：固定资产——税控设备 2000

贷：非流动资产基金——固定资产 2000

(2)发生防伪税控系统专用设备技术维护费

借：科研事业支出 300

贷：银行存款 300

(3)抵减当月增值税应纳税额

借：应缴税费——应缴增值税(减免税款) 2300

贷：科研事业支出 2300

若XX大学为小规模纳税人：

(1)(2)的会计处理完全相同，(3)抵减当月增值税应纳税额

借：应缴税费——应缴增值税 2300

贷：科研事业支出 2300

2.提供应税服务，取得科研收入的会计处理。

若为一般纳税人的会计处理：一般纳税人提供应税服务，按照确认的收入和按规定收取的增值税额，借记“应收账款”“应收票据”“银行存款”等科目，按规定收取的增值税额，贷记“应缴税费——应缴增值税(销项税额)”科目，按确认的收入，贷记“科研事业收入”等科目。发生的服务中止或折让，作相反的会计分录。

若为小规模纳税人的会计处理：小规模纳税人提供应税服务，按确认的收入和按规定收取的增值税额，借记“应收账款”“应收票据”“银行存款”等科目，按规定收取的增值税额，贷记“应缴税费——应缴增值税”科目，按确认的收入，贷记“科研事业收入”等科目。

【案例3】2014年2月15日，XX大学为ABC股份有限公司提供了一项技术服务，合同总金额106万元(含税)，款项已收。

若XX大学为一般纳税人：

借：银行存款 1060000

贷：科研事业收入——技术服务 1000000

应缴税费——应缴增值税(销项税额)60000

若XX大学为小规模纳税人：

借：银行存款 1060000

贷：科研事业收入——技术服务 1029126

应缴税费——应缴增值税 30874

由于一般纳税人和小规模纳税人税率不同,计算的应纳税额也不同。

3.购进货物、接受应税劳务和应税服务的会计处理。

若为一般纳税人的会计处理：一般纳税人采购的货物或接受的应税劳务和应税服务，取得的增值税扣税凭证，按税法规定符合抵扣条件可作为本期申报抵扣的进项税额，借记“应缴税费——应缴增值税(进项税额)”科目，按应计入相关项目成本或支出的金额，借记“存货”“科研事业支出”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”“应付票据”“银行存款”等科目。购入货物发生的退货或接受服务中止，作相反的会计分录。

若为小规模纳税人的会计处理：小规模纳税人采购的货物或接受的应税劳务和应税服务，税款直接计入采购成本或支出中,按照应付或实际支付的金额借记“存货”“科研事业支出”等科目，贷记“应付账款”“应付票据”“银行存款”等科目。购入货物发生的退货或接受服务中止，作相反的会计分录。

【案例4】2014年2月22日，XX大学为ABC公司提供技术服务时,购入试验用材料一批，取得了增值税专用发票,材料价款6万元，税款1.02元,货款当日全额支付。2月25日在进行试验研究时领用一半所购材料。

若XX大学为一般纳税人：

2月22日的会计处理：

借：存货 60000

应缴税费——应缴增值税(进项税额) 10200

贷：银行存款 70200

2月25日的会计处理：

借：科研事业支出 30000

贷：存货 30000

若XX大学为小规模纳税人：

2月22日的会计处理：

借：存货 70200

贷：银行存款 70200

2月25日的会计处理：

借：科研事业支出 35100

贷：存货 35100

4.期末税款计算缴纳的会计处理

若为增值税一般纳税人的会计处理：一般纳税人销售货物或者应税劳务，实行销项税抵扣进项税的方法。应纳税额计算公式：

当期应纳增值税额=当期销项税额-当期进项税额-上期留抵税额-税控专用设备及技术维护费允许抵减的金额

将计算出的当期应缴未交增值税额自“应缴税费——应缴增值税”科目转入“未交增值税”明细科目，借记“应缴税费——应缴增值税(转出未交增值税)”科目，贷记“应缴税费——未交增值税”科目。一般纳税人的“应缴税费——应缴增值税”科目的期末借方余额，反映尚未抵扣的增值税。“应缴税费——未交增值税”科目的期末借方余额，反映多交的增值税；贷方余额，反映未交的增值税。缴纳增值税时，借记“应缴税费——未交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。

若为小规模纳税人的会计处理：小规模纳税人销售货物或者应税劳务，实行按照销售额和征收率计算应纳税额的简易办法，不抵扣进项税额。应纳税额计算公式：

当期应纳增值税额=当期销售额×征收率-税控专用设备及技术维护费允许抵减的金额

计算出应纳税额后，借记“应缴税费——应缴增值税”科目，贷记“银行存款”科目。收到退回多交的增值税税款时，作相反的会计分录。

【案例5】以上述案例中XX大学为例,计算2014年2月的应纳税额并进行账务处理。

若XX大学为一般纳税人:

当期销项税额=60000元

当期进项税额=10200元

上期留抵税额=0元

税控专用设备及技术维护费允许抵减的金额=2300元

当期应纳增值税额=47500元

借：应缴税费——应缴增值税(转出未交增值税) 47500

贷：应缴税费——未交增值税 47500