医院财务分析指标体系的不足与改进

谢 芳 (荆州市第二人民医院经管办，湖北 荆州 434000)

医院财务分析指标体系的不足与改进

谢 芳 (荆州市第二人民医院经管办，湖北 荆州 434000)

随着医疗机构的逐步社会化市场化的推行，医院财务也成为了一个具有特殊性的财务工作，但目前医院财务制度存在着明显问题，难以满足新形势下推进公立医院改革，加强公立医院财务和绩效管理的需要。现就当前医院财务分析指标的应用、意义、现状等方面进行简述，对现行医院财务分析指标体系的局限性进行评析，解剖造成现行医院财务分析尴尬境地的渊源，探讨如何完善医院内部的财务分析。

医院财务管理；指标；不足；改进

随着社会的发展，医院财务由全额计划性拨款逐步转入市场经济。财务分析，这个评价企业经营状况的重要指标也越来越受到关注和重视。医院经济是特殊的，既是自负盈亏又兼有救死扶伤，以人为本，它溶入了企业的经济分析，又要以国家政策批准的事业单位预算为依据，使得医院财务经济具有了兼顾性和特殊性。

1 现行医院常用的财务分析指标

当前，医院财务分析常用的指标包括：①职工平均业务收入=业务收入÷职工人数；②百元固定资产业务收入=业务收入÷平均占用固定资产净值(百元)；③资产收益率(%)=(业务收入÷平均总资产)×100%;④应收医疗款周转率(%)=(业务收入÷应收医疗款平均余额)×100%；⑤床位使用率(%)=(实际占用床日数÷实际开放床日数)×100%；⑥病床周转次数=出院病人数÷平均开放床日数；⑦管理费用占总支出比率(%)=(管理费用÷支出总额)×100%；⑧固定资产增值率(%)=(全年净增固定资产÷年初固定资产总值)×100%。

2 现行医院财务分析指标的不足

2.1无法做好全面预算

从医院角度来看，预算涉及医院内部各个管理层次的权利和责任安排，通过这种安排及相应的利益分配来实现内部管理和控制。但是现阶段大多医院并不重视预算分析，觉得它对单位来说没有实际意义，既不能凭此向上级财政部门多要些拨款，同时因为市场的系统风险，又不可能真正严格按照预算报表进行医院的资金分配，因而现行的财务分析指标多半都是用于事后的分析与探讨，几乎没有事前的预算和安排。而做为主要负责财务部门，并没有形成全院各部门相配合的局面，它没有事前的预算目标、执行考核、动态控制，没有汇总平衡和差异分析，只是简单的收入增加，成本减少，要求做报表时就是拍脑袋的算法，统计加估计。

2.2没有真正地做好全成本核算管理及考核

医院成本是反映医院总体质量和管理水平的一个极为重要的综合性指标。医院劳动效率的高低，设备合理的利用程度，药品、材料的合理使用，医疗质量的好坏，管理工作的水平都能通过成本核算反映出来，是检验各部门科室经营状况和经营成果的的重要经济指标和依据，只有通过对医疗业务过程中的劳动消耗和成果进行准确的记录、计算、分析和对比，才能发现医院管理中存在的问题，从而采取措施，进行改进。但长期以来，医疗卫生系统一直沿用事业单位的财务管理模式，会计核算不太强调权责发生制，同时医院受传统计划经济思想的影响，对加强成本管理的认识不足，没有充分认识到市场经济体制下加强成本管理的重要性，成本费用意识淡。各科室间攀比风气严重，重复购置中小型医疗设备，设备购置求新求好，不考虑成本效益及实用性可用性，特别是在医疗产品日新月异的今天，甚至出现设备还没有购回已被淘汰的事情。

2.3决策分析能力的局限性

财务指标体系是为了帮助财务报表的使用者能更好地了解情况。但由于财务报表是由企业的财务人员根据有关的法规、制度、准则等编制，不可避免地会出现一些人为的差错和失误，甚至恶意隐瞒，直接影响着分析的结果。

2.3.1 分析者分析能力的局限性 对财务报表进行分析与评价通常是由报表分析者来完成的。然而，不同的财务分析人员对财务报表的认识度、解读力与判断力，以及掌握财务分析理论和方法的深度和广度等各方面都存在着差异，如果缺乏实践经验，为分析而分析，这样必定会影响财务指标的分析结果[1]。

2.3.2 为求利益最大化操纵财务指标 市场经济中要生存就要盈利，医院靠国家全额拨款的日子一去不返，职工工资需要钱，建手术大楼需要钱，购买新型的医疗检查和治疗仪器需要钱。因此，医院要适当盈利，除合法途径，自然也会通过其他的操作来形成利益最大化。

2.3.3 会计政策和会计处理方法对财务报表的影响 根据《会计准则》规定，单位可以自由选择会计政策与会计处理方法。但一经选用就不得随意更改。由于会计程序方法的使用具有很大的选择性，固定资产折旧方法、坏账的计提方法、所得税会计的核算方法等，都可以有不同的选择，从而得出不同的财务分析结果。

2.4部分分析指标不合理

传统医院的财务分析只是分析收了多少病人，每个病人收到了多少钱，收到的钱如何分配等。但随着医疗市场的激烈竞争，没有财政拨款支持的医院越来越多的采取各种方式筹集资金用于发展，可是医院财务通常都没有专门具体的分析这一项，筹钱的成本，因此而造成的风险成本和机会成本，产生的利息支出等等都只是在分析中一带而过，没有明细的反映出来。对医院购置的大型设备及专项资金等支出很少单列进行专题财务分析，固定资产中很多无法使用的仪器不能及时报废；屡禁不止的挂床问题使床位使用率的指标核算造成虚高；对医疗欠费的应对不足使用坏帐准备的计提偏少。

3 财务分析局限性的改进

3.1加强全面预算，让预算制度深入人心

建立严格的预算管理体系，编制前制订具体的编制方法和要求，编制时根据医院的实际情况进行各项具体预算的汇总，审核，平衡，并提交职代会审批通过。编制后由财务部门主管，与各部门共同监督、检查各项预算的执行情况进行考核，并将实际执行情况和预算相核对，将信息反馈，及时分析超标原因，对于预算外重大项目提交报告，说明原因，进行预算调整[2]。严格界定基本支出和专项支出，切实增强预算编制的能力，力争做到有预算不超支，无预算不开支。

3.2真正落实全成本核算

全成本核算涉及到医院的方方面面，比如：各临床科室的直接业务收入和医技科室的间接业务收入的收入与成本的配比率，各部门的工作量的核定比例，各科明细成本支出，人力成本、业务类、公务类、材料类、财产类、科教类、药品类、辅助医疗和管理费用的分摊，医院公共成本支出，后勤服务量等。因而医院应遵循全成本核算的各项基本原则来把全成本核算落到实处。

1) 成本核算信息必须真实可靠。真实正确的反映成本核算所依据的信息是开展一切成本核算的基础，所以成本核算的来源和结果信息都必须保证真实可靠。有的医院对存货、固定资产没有进行严格管理，其出入库未按规定程序办理，将固定资产做为低耗入账等，未定期进行固定资产盘点，也未及时与会计记录相核对，没有做到“账实、账卡、账账”相符。

2)成本核算过程必须及时。再真实的数据如果不能及时的反映出来，其数据都失去了重要性。因而医院的成本核算过程也要及时，以便及时进行成本决策，改善成本管理。如有的医院对多年来资产的短缺、积压、毁损、报废等不及时处理，应报废的资产还一直挂在账面，致使巨额潜亏隐藏在库存中，造成报表上资产反映的虚假性。

3)医院在成本核算中，前后各期使用的方法、技术、标准、口径应尽可能相同，从而使医院成本提供的成本信息在前后期，在相同的业务项目之间具有可比性，而不是想做什么科目就做什么科目，来源的范围口径乱成一团，从而造成财务数据无法比较分析。在这个方面，固定资产是个重灾区，要增加资产的时候就把物资都入账到固定资产，等下次要增加成本了同类的物品则可能入账到低值易耗品中。

4)什么时候确认收入，什么时候确认成本；收入计入哪个科室，成本就计入哪个部门，谁受益谁承担责任，支付相关费用。

根据以上原则，医院成本核算循序渐进，逐步深入，先整体再局部，先诊断分析，明确项目，再强化意识，同时配以全院网络资源的支持，采取严格的绩效考核算制度，对全成本核算实行到位。

3.3提高财务分析及决策分析的能力

万事以人为本，财务分析也不例外，分析人员的判断力对得出正确的分析结论尤为重要。但是做为医院一向有重临床，轻行政的传统，外出进修，三方交流，入学深造通常都是临床和医技的工作人员，而财务人员很少有这种所以机会，从而造成财务人员眼光局限，平时做报表按步就班，闭门造车。因此医院应该加强财务报表分析人员的培训及深造，提高分析人员的综合素质，提高他们对报表指标的解读与判断能力，熟练掌握现代化的分析方法和分析工具，逐步培养和提高自己对所分析问题的判断能力以及综合数据的收集能力和掌握运用能力。

3.4完善医院财力分析指标

1)加强对医院现金流量的分析。以“现金流量”为中心，根据“现金流量净额=现金流入小计-现金流出小计”的公式，明确医院投入与产出情况，在明确医院财务状况的同时，为以后的决策也提供十分有价值的参考，避免将医院陷入投资风险当中，影响医院的良性运转。

2)加强财务风险分析。针对日益增加的医疗应收款，为降低医院财务分险，医院应采余额百分比法、账龄分析法计提坏账准备。坏账准备的最大提取比例为年末应收医疗款和其他应收款科目余额的5‰。同时对时间超过3年，确认无法收回的应收医疗款和其他应收款做坏账损失处理，在坏账准备中冲销[3]。另外，按当年医疗收入的1‰～3‰在专用基金中提取医疗风险基金，用于防范医院面临的各种纠纷和理赔的风险及其它不确定性的风险因素。

3)床位使用率=实际占用床日数÷实际开放床日数，这个指标是医院对临床科室效益能力考核的一个重要指标，但该指标有较大的做假空间， 有的科室为了提高使用率，采用病人离院不下床的方法，而有的病人也主动要求这样做，意图更多的获得保险公司的理赔，从而造成使用率虚增。因而建议调整病床使用率的计算方法，采用“实际支付床位费÷实际开放床日数=病床使用率”，这样能最大限度保证该指标的公正性。

4)增加对大型医疗设备的固定资产净收益率的指标评价。对于大型设备、重要仪器应该专项专管，结合其使用成本、风险成本，对其真实的盈利能力进行分析。

固定资产利用率=该设备收入净额÷该设备总成本额(人工成本+设备使用成本+机会成本+风险成本)。比率越高，说明利用率越高，管理水平越好；而比率越低说明该设备利用越低，以后要尽量避免同类设备的采买。从而有效杜绝因科室间的攀比造成的医疗设备采买华而不实，浪费过多。

总之，财务分析是现行市场经济体制下医院经营的重要指标和手段，它是对过去医院经济的一个总结和回顾，也对未来医院经济的的行政决策，财务预算提供了有力的支撑和保证。通过财力分析，提高财务管理，进而提高管理决策水平。

[1]张涛.财务报表分析局限性的研究[EB/OL].[2012-06-06].http://www.chinaacc.com/new/287_290_201206/06su1406575864.shtml.

[2]肖琦.医院财务制度现状及前景探析[J].当代经济，2011(7)：62-63.

[3]中华人民共和国财政部、卫生部.财政部 卫生部关于印发《医院财务制度》的通知[EB/OL].[2010-12-28].http://www.gov.cn/gzdt/2011-01/26/content_1793200.htm.

2013-03-29

谢芳(1980-)，女，会计师，主要从事医院财务工作。

R197.323；F234

A

1673-1409(2013)24-0080-03

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