浅议土地和固定资产支出统计

中金岭南凡口铅矿 黄福朋

在2011年报开始实施的工业一套表制度中，年报“工业企业成本费用（B103-2表）”及2012年定期报表“工业企业财务状况（B203表）”中均新增了“土地和固定资产支出”指标，其中“工业企业成本费用”表还新增了其中项统计项：土地购置、房屋和建筑物、机器设备、运输工具、其他费用。笔者认为，报表制度新增该指标（群）有利于全面反映企业的生产经营状况，但对报表制度所附的相关指标解释，笔者认为有不妥或不够全面之处，以下是笔者的粗浅见解。

一、新增“土地和固定资产支出”的意义

笔者认为，上述年报和定期报表新增“土地和固定资产支出”统计的目的在于，弥补原固定资产投资报表制度设置投资额统计起点及起点提高后所带来的固定资产投资数据不全，全面反映企业在报告期中的固定资产投资行为。

根据统计制度规定，自2010年年报起，固定资产投资统计起点从50万元提高至500万元及500万元以上，且项目不允许打捆上报，除新建和扩建企业及石化、钢铁、房地产等投资额大的行业外，一般正常维持简单再生产的企业，鲜有单个项目或设备购置超500万元的项目，这将导致部分规模以上企业和大部分中小企业不用填报投资报表，出现固定资产投资数据缺失更多，更难以全面统计企业固定资产投资情况。

根据国家统计局有关负责人的解释，适当提高固定资产投资统计起点标准，主要是为了将那些规模较小、统计基础条件不完备的投资项目和工业企业划出月度统计范围，有利于统计部门集中力量，在统计起点标准以上的投资项目和工业企业中建立联网直报系统，使统计部门更加高效快捷地提供反映经济运行发展变化趋势的统计资料，提高统计工作效率和及时性，为社会提供优质服务。

由于新增的指标不能直接从会计报表取数，实际报送时需要企业会计人员配合从相关的科目中摘录，给指标统计增加了一定的难度。

二、企业土地和固定资产投资的核算流程

企业为加强土地和固定资产投资管理，一般会按照现行的会计制度设置过渡帐户进行核算。如土地是在企业无形资产帐户中核算，在会计科目“无形资产——土地使用权（土地购置）”反映，借方为土地所有权取得时支付的金额，贷方为土地费用摊销，余额在借方，期末借方余额是所有土地购置累计费用。在现实中，企业很少有单纯的土地购置，一般都是项目中的一个部分，在项目完工结转无形资产前，一般是在“在建工程”帐户下相关项目中“其他费用”中核算，随项目完工验收后土地购置费用才转到“无形资产——土地使用权（土地购置）”科目。

而企业的固定资产投资财务核算一般程序是：在项目开工后，设立固定资产投资项目台帐，也先通过“在建工程”帐户进行核算（有的企业还有“工程物资”帐户，以核算项目中到货的工程设备），项目完工并验收后，才从“在建工程”和“工程物资”帐户中结转资产到相关科目，减少“在建工程”和“工程物资”对应科目的借方余额，从而新增企业的相关资产。“在建工程”借方为固定资产费用发生的金额，贷方为结转的固定资产费用，余额在借方，借方余额是所有已发生但未转固定资产累计费用,反映企业尚未达到预定可使用状态的在建工程的成本。因此，在报告期内，企业的“固定资产合计＝固定资产（净值）＋在建工程＋工程物资（如有此科目）”，对于执行2006年新会计准则的企业，还需另加上原属于固定资产的“投资性房地产”。

三、“土地和固定资产支出”相关指标解释存疑

根据国家统计局《2011年工业统计报表制度》规定（电子版解释第68 页），土地和固定资产支出是指用于土地，以及建造和购置固定资产方面的资金支出,包括土地购置、房屋和建筑物、机器设备等方面的支出。固定资产应当按照成本进行初始计量。成本包括企业为购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理的、必要的支出。其中土地购置、房屋和建筑物、机器设备、运输工具、其他费用包括的范围在指标解释中均有具体的规定，本文不再重复，但在统计取数的规定上，却有值得推敲的地方。

指标解释中规定，土地购置根据会计科目“无形资产——土地使用权（土地购置）”期末借方余额填报；房屋和建筑物根据会计科目“固定资产——房屋和建筑物”期末借方余额填报； 机器设备根据会计科目“固定资产——机器设备”期末借方余额填报；运输工具根据会计科目“固定资产——”期末借方余额填报；其他费用指除房屋、建筑物，机器设备和运输工具以外的土地和固定资产支出。

笔者认为，上述指标解释有以下不合理之处。

首先，上述指标数据均是取自相关科目的“期末借方余额”，如此规定意味着企业要填报无形资产和固定资产相关分类自投产以来的累计数，而不是报告期中企业的土地和固定资产或相关科目费用支出，这不符合报表设置该指标的统计目的，至少应改成“本期借方累计发生额”才比较合适。因此，笔者认为指标解释在数据取数规定中有明显的不妥之处。

其次，如果要准确统计企业当期的土地和固定资产支出，应取自“在建工程”相关科目中的“本期累计发生额”，主要原因是，企业的土地和固定资产支出在财务上一般是先在“在建工程”中进行核算，项目完工前不会转到相关帐户科目，而且当期如有固定资产结转也不一定是当年的投资，有可能是报告期以前年度的投资。因此，直接从无形资产和固定资产相关科目取数，可能出现年度中某些月份或上半年“支出”很小甚至没有，而下半年，尤其是年末结转资产时，出现“支出”很大现象。因此，要准确统计企业当期的土地和固定资产支出，上述解释应改为固定资产从“在建工程”相关科目中的“本期借方累计发生额”取数，如土地购置不在“在建工程”中核算的，土地支出可以取“无形资产——土地使用权（土地购置）”“本期借方累计发生额”（比如单纯的土地购置）。对于未设置“在建工程”过渡核算土地和固定资产支出的企业，可以取“无形资产”和“固定资产”相关科目的“本期借方累计发生额”合计数作为当期土地和固定资产支出，这样比较接近实际情况。

在以往的投资统计上，小型企业可以跟随财务会计处理直接报投资额，但大中型企业投资统计一般都不直接采用财务上的数据，而是根据项目工程进度情况来统计固定资产投资发生情况，以求真实反映固定资产投资进度。

四、实例

某企业2011年度资料如下(以统计“土地和固定资产支出”的其中项“房屋和建筑物”为例)：

(1)“固定资产——房屋和建筑物”期末借方余额91437万元；

(2)“固定资产——房屋和建筑物”本年借方累计发生额2776万元；

(3)“在建工程——房屋和建筑物”本年借方累计发生额2578万元；

(4)实际本年房屋和建筑物支出为2578万元。

如根据指标解释规定，本年“房屋和建筑物支出”应填报“固定资产——房屋和建筑物”的期末借方余额91437万元，这显然不符合企业当年实际情况，因为91437万元是该企业投产以来“房屋和建筑物”投资的累计净额。应该填报 “在建工程——房屋和建筑物”借方本年累计发生额，才符合当年房屋和建筑物实际支出情况。

五、结束语

综上所述，要准确统计企业当期的土地和固定资产支出，笔者认为应取自“在建工程”相关科目中的“本期累计发生额”更为合适。另外，国家现行统计制度中的财务报表大部分是依据2006年会计准则中的会计报表设计的，但至今期间已有不少新会计准则出台，现行统计制度与财务报表存在某些脱节现象，建议有关部门能根据会计制度的变化及时修订报表制度，确保企业统计人员更准确报送统计资料。

[1]《2011年工业统计报表制度》（国家统计局制定、广东省统计局修订2011年10月）

[2]统计局有关负责人就提高投资和工业统计起点标准答问（2011年03月08日新华网）