基于经营决策视角的跨国公司税务筹划

（郑州航空工业管理学院 河南郑州450015）

世界经济一体化的不断深入为我国企业实现跨国经营提供了广阔的国际平台，但同时也使这些企业面临更加激烈的国际竞争。因此，如何在竞争激烈的国际市场上立足，并获得竞争优势，是跨国企业的当务之急。积极借鉴国际跨国公司的经营方针并结合企业的实际情况，充分利用各国各地区的税收政策及相互间的税制差异进行税务筹划，达到股东利益最大化的目的，是我国企业提高国际竞争力的重要战略之一。

一、跨国公司税务筹划的可行性分析

（一）税收管辖权上的差异

各个国家在税收管辖权方面根据各自的需要有不同的选择，使得纳税义务的确定标准各不相同。除了对公民身份的认定标准都是以是否拥有某国国籍来判定外，对收入来源地和居民的判定标准上，各国有不同的规定，如法国的法人居民身份判定标准为是否在法国注册成立，而新加坡却是以管理和控制机构所在地为标准。

（二）税种税率上的差异

有的国家对个人收入设置综合税种，有的则按个人劳务收入、股利收入、资本利得收入等分别设置税种。有的国家税率很高、税负重，有的国家则税率很低、税负轻。这些低税和优税国一度被用来作为跨国公司建立一个完全所有的“账面公司”的地点。改革开放之初，我国的税收优惠政策曾吸引许多发达国家的企业争相来华投资经营。随着我国经济地位的不断提高，我国的税收政策也越来越与世界经济接轨。

（三）税基上的差异

为避免国际重复征税和国家税收管辖权的冲突而缔结的国际税收协议在过去的几十年里发挥了巨大的作用，目前世界上国与国之间签订的双边税收协议已有1 000多个。所有这些不同的纳税规定，在客观上都可以成为跨国纳税人选择最有利于自己的纳税制度和法律规定，以达到承担最小纳税义务的重要条件。在计算应税所得额时，各国对费用的确认和分配、资产的计价等项目的规定都有所不同。制定正确的会计政策，选择适当的会计核算方法，是减轻国外子公司税负，提高跨国公司整体税后利润的重要途径。我国企业在跨国经营中通过对国外税法允许采用的不同的存货计价方法、固定资产折旧方法、分期收款销售利润确定方法、汇兑损益与外币计价方法等的比较和分析，需要跨国公司选择适当的会计核算方法，提高整体税后利润。

二、跨国公司税务筹划的基本方法

（一）利用关联交易中的转移定价进行税务筹划

转移定价作为内部贸易不可缺少的手段以及跨国公司为实现全球利润最大化的普遍做法，转移价格在跨国公司中的特殊角色，使其在国际税务筹划中有着重要的地位。跨国公司转移价格是以不同国家的税率高低作为优先考虑对象，制定的价格与国际市场完全不同，偏离其本身价值，以借助转移价格对纳税的影响实现利润的转移，减轻公司总体的纳税额。当跨国公司在其子公司之间进行交易时，面临如何制定内部价格的问题，原则上这种转移价格不会对税收方面产生危害。在一个跨国公司里，子公司都根据所在国的税法纳税，从跨国公司全球的角度来看，人为地通过协调内部价格来转移税收，可以产生利润。

表1 转移定价不同对净收入的影响

以Mintel制造公司的转移定价策略为例说明：表1说明Mintel制造公司在两个内部机构具有不同税率的情况下，公司内部之间不同的转移定价对集团公司总的净收入的影响。

由表1可以看出不同的转移定价对集团公司的总利润产生了非常明显的影响，相对于低价策略，高转移定价策略可以给Mintel带来更多的净收益，每单位高$60［（2 000-2 400）×（0.25-040）］。高加价策略使得每单位产品销售所得应税收益有$400从接受国转移到转移国，他们在转移国交税，税率要低15%。从而，Mintel缴纳的每单位销售产品的所得税从$395降低到$335，本例中就是通过高的转移定价把利润保留在税率较低的制造公司，达到了降低集团公司总体税负的目的。之所以会出现如此大的差别就在于两子公司所在国家或地区有不同的所得税税率造成的。许多国家出台了形式不一的税收优惠政策，为跨国公司减轻自己的整体税负带来了很多的便利。在具体的跨国公司税务筹划过程中，应因地制宜利用高转移定价抑或是低转移定价税收政策。

（二）通过设立中介国际公司进行税务筹划

在进行国际税务筹划的过程中，跨国公司一般都是充分利用国际避税地的有利条件和本国的推迟课税优惠，将转移定价及国际税收协定的条款等用于减轻国际税收负担的手段综合起来使用。减少东道国的公司所得税和预提税，以及母公司居住国对海外汇回利润征收的所得税是税务筹划的主要目标，充分利用中介国际控股公司、中介国际贸易公司等中介国际公司可以较好地实现这一目标。

首先，通过该控股公司对海外子公司进行参股，并取得股息。由于控股公司一般设在有广泛税收协定的国家，所以它从其他国家取得股息时就很容易享受到股息来源国的税收优惠。应当注意的是，中介国际控股公司所在的居住国应当既有广泛的税收协定，又对本国居民取得的海外股息实行免税或低税政策，同时，控股公司所在国向非居民支付的股息征收的预提税要尽可能的低。

其次，当跨国公司集团内部的制造公司和销售子公司都位于高税国时，就可以在避税地或低税国建立一个中介国际贸易公司，将公司制造的产品通过该中介贸易公司转售给销售子公司。同时还可以结合转让定价来减轻税收负担。目前适宜作为中介国际贸易公司所在国的国家或地区主要是瑞士和我国的香港等。

例如A国设有母公司N，B国、C国分别设有子公司N1、N2，在E国设有基地公司e。N1的产品实际上是直接运到N2对外销售的。从下面的产品流转来看，N2直接接受来自N1的产品，但从销售关系上来看，先有N1以低价向e出售产品，再由e加价售给N2，这部分价差形成的利润就沉淀在了e公司的账上，而E国为避税地，税负低甚至是无税的，因此，就达到了避税的目的，如下图所示：

图1 各公司购销关系示意图

（三）通过避免设立常设机构进行税务筹划

常设机构是企业进行全部或部分营业的固定场所。现在，常设机构已成为许多缔约国判定对非居民营业利润征税与否的标准。对于跨国公司而言，避免构成常设机构也就避免了在该非居住国无限的纳税义务。跨国公司可通过货物购买、存货管理、货物仓储或其他辅助性营业活动而并非设立一个常设机构来达到在非居住国免于纳税的优惠。

例如日本早在20世纪80年代初就兴建了许多海上流动工厂车间，这些工厂车间全部设置在船上，可以流动作业。这些流动工厂曾先后到亚洲、非洲、南美洲等地进行流动作业。1981年，日本的一家公司到我国收购花生，该公司派出它的一个海上车间在我港口停留27天，把收购的花生加工成花生浆，把花生皮压碎后制成板又卖给我国。结果，我国从日本获得的出售花生收入的64%又返还给日本，而且日本公司获得的花生皮制板的收入税款分文未交。造成这一现象的原因就是我国和其他多数国家都对非居民公司的存留时间作了规定，日本公司就是利用这一规定来合法避税的。

（四）选择有利的国际组织形式进行税务筹划

在日常经营中，跨国公司除考虑基础设施、原材料供应、金融环境、技术和劳动力供应等常规因素以外，要充分利用不同国家和地区的税制差异或区域性税收倾斜政策，选择整体税负较低的地区或税区进行投资。在综合选定了有利的投资地后，公司组织形式的选择就成为另一个亟待解决的问题，建立分公司还是子公司，要依具体情况而定。分公司不是与母公司分开的单独公司，它是母公司的延伸，无论其赚得的积极或消极所得，无论其外国来源所得是否交付给母公司，都被并入母公司的国内来源所得计算所得税。外国子公司是跨国公司在外国独立的附属组织，其获得的所得只有以股利的形式支付给母公司才会在母国纳税。在企业组织形式选择的税务筹划过程中，一定要融入动态筹划的思想，例如，在生产经营初期设立分公司或者常设机构，等到生产经营正常化后，再改设为子公司。因为在设立初期产生亏损的概率极大，运用分公司或常设机构形式进行生产经营活动，可以用其产生的亏损冲减总公司利润，减少总公司的应纳税额。而等到生产经营出现盈利后，改设子公司，可以充分利用国家对新建企业的税收优惠政策进行筹划。

综上所述，在税务筹划过程中跨国公司有必要注意及时了解全球的经济动向、选择有利的投资地点、积极主动的运用转移定价、对税务筹划进行全局考虑等相关问题。企业的税务筹划工作要做到全局性和综合性，企业只有在考虑了各国各地区的情况，权衡利弊以后制定出税务筹划方案才是可行的，只有在企业健康快速发展的基础之上的税务筹划才是有意义的。