基于性态划分视角的人力资源成本探析

刘彩华 姜楠

[摘 要]人力资源是企业发展的重要资源，人力资源成本也已成为企业成本费用中的关键成本，对企业人力资源成本的合理控制，提高人力资源成本的效益，是企业成本管理的重要内容。成本性态分析是现代管理会计学的分析方法，是进行成本规划和控制的基础。本文根据性态分析原理，首先将人力资源成本划分为人力资源固定成本和人力资源变动成本，然后进行企业成本控制分析，以了解和掌控这两种成本，使其在企业管理中起到有效的保障作用和激励作用，从而更好地对人力资源进行优化组合和绩效管理，进而实现企业价值最大化。

[关键词]人力资源成本 性态划分 控制分析

一、人力资源成本的性态划分

成本性态，是指企业成本总额与业务量之间的依存关系。根据性态划分原理，把人力资源划分为人力资源固定成本、人力资源变动成本和人力资源混合成本。人力资源固定成本是指企业在一定时期一定规模下，不直接受产量、劳务质量和销售产值变动的影响而能保持固定不变的成本。人力资源变动成本是指与其产值、劳务质量和销售产值的变动而成正比例变动的成本。人力资源混合成本是介于两者之间的成本，这一成本又可以细划到人力资源固定成本和人力资源变动成本之中。

企业人力资源成本包括取得成本、开发成本、使用成本、保障成本和离职成本。本文从性态划分的角度对企业人力资源成本的内容进行探讨和重新划分。

1.取得成本。人力资源的取得成本是指企业在招募和录取员工的过程中发生的成本。包括招募成本、选拔成本、录用成本和安置成本。这些成本的发生虽然在每个时期都会有所不同，但它们是企业的基础性支出，只要有人才变动或流失，企业便会组织招聘新员工，从而增加取得成本的支出。但这项成本的发生和业务量、劳务质量和销售产值的关联性不大，因此把这项成本归集到固定成本之中。

2.开发成本。人力资源的开发成本是指为提高员工的生产技术能力和增加企业人力资源的价值而发生的成本。包括岗前培训成本、岗位培训成本和脱产培训成本。企业组织岗位培训一般和业务量、劳务质量和销售产值的相关性不大。岗前培训成本是对上岗前的新员工在规章制度、基本知识技能等方面进行教育所发生的成本。它是每一个正规企业为使得员工顺利进入工作角色所发生的必须费用。而岗位和脱产培训是与企业的整体发展目标相连，并不是说销售量减少，企业就会组织员工培训，在销售量增加的情况下，企业为了向更高的水平提升，也会组织员工进行强化性培训。基于以上认识，便把开发成本引入到了固定成本之中。

3.使用成本。人力资源的使用成本是指在使用员工的过程中发生的维持成本、奖励成本、调剂成本等。维持成本是保证人力资源维持其劳动生产和再生产所需的费用，是员工的劳动报酬，包括员工的基本工资、计时或计件工资、劳动报酬性津贴、劳动分红、各种福利费等。由于这一成本中既有与劳务量、劳务质量和销售产值相关性不大的成本，如基本工资。也有与劳务量、劳务质量和销售产值相关很大的成本，如计件工资和计时工资。所以就把维持成本划分到混合成本中。其中把员工的基本工资、劳动保护费和各种福利费用这三类稳定性比较强的成本归类到固定成本中，把计件或计时工资、劳动分红和劳动报酬性津贴等其他费用归类到变动成本中去。奖励成本是对员工超额劳动所进行的补偿。调剂成本是调剂员工的工作与生活节奏，使其消除疲劳而发挥更大作用而发生的支出，如员工疗养费、员工娱乐及文体活动费等。因为奖励成本和调剂成本与劳务量、销售产值的相关性较大，这里就把它们归类到变动成本之中。

4.保障成本。人力资源的保障成本是保障人力资源在暂时或长期丧失使用价值时的生存权而必须支付的费用。包括劳动事故保障、健康保障、退休养老保障和失业保障等，这些费用往往以社会保险、企业基金的形式出现。这类成本既不是为了提高劳务量、劳务质量和销售产值而提高人力资源价值也不是为了保持其价值，仅仅是保障人力资源丧失使用价值时的生存权，因此把这类成本都归类到固定成本之中。

5.离职成本。人力资源的离职成本是指由于员工离开企业而发生的成本，包括离职补偿成本、离职低效成本、空职成本。离职补偿成本是企业辞退员工或员工自动辞退时，企业所应补偿给员工的费用。国家相应的法案对其有详细的规定，企业只能按照法案支付费用，和企业业务量、劳务质量和销售产值无关，所以把它归类到固定成本中。由于离职低效成本和空职成本是隐性成本，目前还无法进行统计和计量，此处暂略讨论。

人力资源成本性态划分下的结构图

二、企业人力资源成本控制分析

从成本性态的角度可以将人力资源成本划分为人力资源固定成本、人力资源变动成本和人力资源混合成本，其中人力资源混合成本包含着固定的部分和变动的部分，所以又可以把它细分到人力资源固定成本和人力资源变动成本两类成本中。人力资源固定成本和人力资源变动成本在企业起到不同的作用，下面就利用这两种成本的特点对其进行不同的控制分析。

1.人力资源固定成本控制分析

人力资源固定成本是保障性成本，其最大的特点是能够维持企业员工正常生活所必须的支出，它在整个成本费用中是一项基础性的开支。而人均人力资源固定成本指标的作用是在企业规模不变的情况下，若保持人均人力资源固定成本在一个均衡的状态，则既能满足员工的生活支出，又能稳定企业人力资源固定成本。

根据这一指标企业还可以从管理人员、工程技术人员、科技人员等不同岗位，对某一类岗位进行汇总，进行指标控制分析。与同行业的其他企业进行部门比较，根据比较结果，调整人均人力资源固定成本。其公式表述为：

通过指标分析企业某部门人均人力资源固定成本较低时，应找出原因提高相应的成本，以免出现员工同岗不同酬、人才流失或高流动的现象；同时企业还可以适当提高人均固定成本在同行业中的水平，以保持企业在吸引人才方面占有优势。

当企业处于规模扩大化生产时，稳定的人力资源固定成本便不能满足员工的需要，这时就需要增加人力资源固定成本开支。为了反应其增长变动情况，就需要进行环比的人力资源固定成本变动指数计算。

人均人力资源固定成本指数=（本期人均人力资源固定成本/上期人均人力资源固定成本—1）×100%

企业可以运用这一指标，与企业以前年度的指数进行环比比较。通过各个年度企业销售值的增加幅度来判断企业固定成本指数的变动是否同方向变化，而呈现良好的发展状态。

2.人力资源变动成本控制分析。人力资源变动成本是激励性成本，其最大的特点是能够激发员工的工作积极性，这一成本的支出可以使得企业实现“双赢”，即在实现员工利益的同时增加企业销售收入或销售量。由于变动成本是和企业的劳动产值、劳动质量和销售值相关，这里仅选取企业利润进行比较。

（1）企业利润的增长是源于员工的努力工作和加大的人力消耗。如果利润增加，人力资源变动成本没有同方向变化，说明员工多付出的努力没有得到补偿，这样就会挫伤员工工作的积极性，企业利润的再次增长便没有动力。所以企业利润增加(p>p0)时，人力资源的变动成本应该同方向增长（c>c0）。从企业的角度观察，一定时期利润增加值是一个定值，所以变动成本的增加也应该有个限度。人力资源变动成本的变动幅度应该小于利润变动的幅度。

（2）企业利润减少时，因为人力资源变动成本是和企业的劳动产量、销售量和销售收入相关，所以利润的减少会相应的减少人力资源变动成本的支出。此外，由于利润的减少是因多方面的原因导致，降低人力资源变动成本并不是主要途径，还要从人力资源固定成本、物耗成本、经营管理等多方面进行考虑。例如从富余人员着手，减少冗员或无效的劳动；从经营管理入手，开拓市场、调整产品结构、增加产品科技含量等。

三、人力资源成本控制分析应注意的问题

通过运用成本性态划分方法，将人力资源成本划分为固定成本和变动成本，很容易将由成本控制工作的好坏而造成的成本升降（固定的部分）和由业务量、劳务质量和销售产值所引起的成本升降（变动的部分）清楚地区分开来，有利于企业对成本的控制和业绩的评价，但这种控制分析也有不足之处：

1.成本性态的划分具有一定的假定性。在实际工作中，人力资源成本的统计本身具有一定的难度，且纯粹的变动成本和固定成本很少，大部分是混合成本，尽管可以用一定的方法来分解，但都带有一定的主观性，不可能十分精确的计算。

2.不能适应长期决策的需要。成本性态具有暂时性，由于人力资源成本受制度和实施机制的影响很大，再加上技术进步和通货膨胀等因素，人力资源变动成本和固定成本可能发生很大的变化，因此它很难胜任于长期决策，企业应经常进行成本性态分析，而不能将某次成本性态分析的结果作为一成不变的标准。

参考文献：

[1]刘仲文.人力资源会计.首都经济贸易大学出版社，2006年版

[2]高艳.也谈人力资源成本管理指标体系对策.商业会计，2005年第12期