论我国上市公司内部控制的改进

郭越

【摘要】 我国2008年发布的《企业内部控制基本规范》和2010年发布的《企业内部控制配套指引》，标志着我国内部控制体系的建立，同时也对我国的企业特别是上市公司建立健全内部控制提出了更高的要求。但就目前上市公司的实施情况来看，还存在许多问题。文章主要论述了目前我国上市公司内部控制存在的问题，分析了其产生的原因，并对如何完善提出了改进建议。

【关键词】 上市公司； 内部控制； 问题； 改进

一、我国上市公司内部控制存在的问题

（一）公司治理结构不健全

一是股权结构不合理。股权过于集中，国有股一股独大，内部人控制现象严重。二是董事责任淡化，董事会缺乏独立性，从而难以对经理层实现有效的监督。三是监事会未能充分发挥监督作用，缺乏权威性。四是董事长兼任总经理的现象相当普遍。因此，在我国很多上市公司，表面上建立了公司治理结构但实际上更多的是流于形式。

（二）组织机构设置不合理

一些上市公司机构臃肿、管理层次过多和效率低下；一些上市公司缺乏严格的内部监督机制，以致决策和执行程序混乱，问题频发；相当一部分上市公司的组织机构设置，仍然是重视纵向的权利、义务关系，而忽视横向的协调关系，导致同级部门间信息沟通不畅，缺乏协调配合等等。

（三）企业文化缺失

很多上市公司忽视企业文化对企业管理的积极影响，只重视管理规章制度的建立和机械性实施，而没有探索和总结形成企业自身的文化，忽视了现代企业文化在企业管理中的作用。一些上市公司领导还借建立企业文化之名来塑造个人形象，对内搞个人崇拜实现个人专断，对外扩大个人知名度捞取社会利益或政治资本。一些上市公司“所谓”的企业文化，主要为对外摆摆门面，在企业内部根本形不成文化理念，起不到任何实质性作用。

（四）风险控制薄弱

一是风险控制意识淡薄。个别上市公司高层管理者仍未树立足够的风险意识，或只把风险控制当做讲话的时髦词，没有从思想上真正意识到风险控制的重要性。二是风险控制机制缺乏。一些上市公司领导虽然意识到风险控制的重要，但并不知如何建立和完善风险控制机制，在制定制度、作决策和管理活动中仍然缺乏必要的风险识别、风险评估和控制机制。

（五）控制活动不力

一是有些上市公司的内部控制制度内容空洞，“原则性”的要求多于具体措施，缺乏可操作性的控制活动。二是有的上市公司内部控制制度中所制定的控制活动相当一部分存在纸上谈兵、不切实际的问题，无法落实到管理过程之中。三是有的上市公司对控制活动的实施缺乏必要的检查、考核和奖惩措施，控制活动执行效果也就大打折扣。另外，内部控制从业人员素质不高，不能够对内部控制的重要性加以正确认识，或对控制程序和措施缺乏正确的理解，对内部控制过程中出现的问题缺乏正确的判断，也使控制活动失去应有的作用。

（六）内部审计作用难以发挥

一是内部审计机构设置不合理。多数上市公司将内部审计设置在公司管理层，同时接受管理层和董事会审计委员会领导。而审计委员会基本上处于虚置状态，内部审计完全听命于管理层，难以发挥其在内部治理中的作用。二是内部审计工作得不到应有的重视，监督范围过于狭窄，多局限于对会计监控的层面，监督职责落不到实处。三是内部审计队伍素质整体不高，内部审计人员缺乏经验和必要的现代内部审计技术与手段等。

二、我国上市公司内部控制存在问题的原因分析

（一）我国内部控制理论发展相对落后

内部控制理论研究在西方国家始于20世纪初，至今已形成比较完整的理论体系，并在实践中不断完善。而我国自20世纪80年代学术界才开始对内部控制进行探讨和研究，直到2008年发布《企业内部控制基本规范》和2010年发布《企业内部控制配套指引》，才标志着我国内部控制体系的建立。虽然有的学者也较早地引进了美国《内部控制——整体框架》中关于内部控制建设的问题，但也仅仅停留在理论引进上，缺乏实践中的运用。内部控制理论研究的相对滞后，使上市公司制定和实施内部控制受到很大的限制。

（二）对内部控制的认识不足

由于缺乏对内部控制重要性的认识，造成了有些上市公司对建立和完善内部控制的重视不足；由于对内部控制理论的掌握不够，内部控制知识缺乏，不能正确理解内部控制的目标、内容要素和原理机制等，造成了内部控制环境紊乱、控制活动不力、风险控制机制薄弱、监督体制不顺等问题。事实上，我国许多上市公司并不缺乏与内部控制相关的规章制度，但这些规章制度往往缺乏科学性和合理性，尤其对管理当局缺乏约束力，甚至在执行中，许多规章制度经常被束之高阁，缺乏有效措施保障内部控制的实施，使内部控制制度形同虚设。

（三）受成本效益原则的影响

建立和完善内部控制需要投入相当大的人力财力物力。安永会计师事务所对美国上市公司的一份调查报告中显示：在美国萨班斯法案出台后，美国上市公司为了适应法案的要求，投入很大的人力物力和财力来完善公司内部控制。在所调查的收入200亿美元的大型公司中，平均85%的企业投入资金超千万美元、60%的企业投入十万小时以上来健全内部控制；收入在50亿到200亿美元的企业中，有近41%的企业投入超过五万小时来完善公司内部控制。而在我国，许多上市公司出于成本效益问题的考虑，不愿在建立和完善内部控制方面进行必要的投入，甚至有些上市公司为了节约成本，省略应有的对关键控制点的控制，造成内部控制的严重缺失。

三、对完善我国上市公司内部控制的建议

（一）强化监管，保证内部控制规范的实施

目前在我国上市公司还未能将建立完善内部控制作为自觉行为的情况下，采取强制的方式来强化对上市公司建立和完善内部控制的监管，显得非常必要。为此建议：

1.以法律形式强化监管，为内部控制的实施提供法律保障。即以法律形式明确上市公司管理当局在公司内部控制设计、运行、评价和报告中的义务并设定相应的法律责任。将内部控制的执行问题提高到法律的高度，可以在一定程度上避免高层管理者凌驾于内部控制之上。一旦高管人员超越内部控制，则要承担相应的法律责任。

2.强化监管部门检查力度，促使上市公司建立完善内部控制。一方面，证监会在对上市公司监管中，应当要求其提供经注册会计师鉴证的内部控制健全性和有效性的评估报告。另一方面，证监会对上市公司实施内部控制规范情况的检查和督促，应当予以常态化和制度化，促使上市公司建立健全内部控制并维持其有效运行。

（二）优化上市公司内部控制环境

1.改善股权结构。一是适当分散股权。具体的做法是引进不同类型的投资者，使投资主体多元化，解决国有股过于集中的问题，发挥多元持股制的优越性。二是实行经理层适当持股。通过经理人适当持股分享企业剩余索取权的一部分，来调动经营者的积极性。

2.完善独立董事制。一是提高独立董事的比重，增强董事会的独立性。二是要强化对独立董事工作的约束和考核，对不负责任、没有真正履行职责或违反执业纪律和道德的独立董事，进行严厉惩处。

3.完善监事制度。一是要强调监事会构成人员的专业素质，要求其必须具备相应的法律、财会和管理知识。二是要对监事会中中小股东和职工代表所占比例做出明确规定，增强代表性。三是监管部门要对监事会履行职责情况进行检查，督促其有效发挥作用。

（三）构建合理有效的组织结构

一是按照不相容职务相分离的原则来进行机构设置和职责划分，使不同机构之间能够相互制约。二是重视组织机构之间关系的协调。上市公司应当根据实际情况设置适合自身特点的组织机构模式，但须重视机构间的协调和沟通，包括层级之间、部门之间的协调和沟通。尤其是要加强组织机构之间的横向协调和沟通。要明确权限，便于分清责任并及时处理，在协调工作量过大的情况下，可以建立专门的机构或岗位负责协调。三是合理把握权力的集与分。过分集权可能导致低效；而过分分权则可能导致失控和混乱。

（四）以人为本，营造良好的企业文化

一种积极向上的企业文化，一定是以体现以人为本的指导思想为标志，这对内部控制的实施至关重要。因为任何控制活动都是由人来完成的，只有坚持以人为本的思想，全体员工才可能对内部控制的目标、控制的政策、控制方法和措施等有高度认同感，在情感上对企业产生归属感，有利于员工树立责任意识、风险意识并充分发挥主观能动作用。为此，不仅在企业经营和发展目标的制定、决策的作出以及管理制度的制定和执行中须坚持以人为本，而且要采取有效措施，在员工与企业之间真正建立起荣辱与共、互相信任、互为依存的关系。还要重视员工培训；实施考核激励和约束机制，既充分调动员工积极性和主动性，又能于细小环节控制风险；要建立民主决策机制，提高决策的科学性和合理性等等。

（五）强化风险意识，加强风险控制

1.增强风险意识。从公司领导层到内部各组织机构和全体员工都要真正树立风险意识，充分认识到风险的客观性、可控性和危害性，将风险控制的重要性深入到每位员工思想之中。

2.完善风险评估体系。一是要建立风险评估系统，有条件的可以建立专门的风险评估机构实施评估。二是要制定合理的风险评估程序。三是要采用适当的风险评估方法，根据不同情况使用定量评估法、定性评估法和定量与定性相结合评估法，增强风险识别能力和评价能力。

3.提高风险应对能力。一是要在风险识别和评估基础上，确定风险处理的优先等级及可接受风险等级，分别实施不同的应对策略。二是管理层必须在公司战略和目标的指引下，根据风险偏好和承受能力来选择应对措施，并将其贯彻到公司相关机构、岗位和员工。同时要加强对员工的技能培训，全方位提高企业整体的风险应对能力。

（六）实施有效的控制活动

控制活动是企业内部控制得以实现的关键因素，直接影响到控制目标的实现。针对上市公司目前存在的控制活动不力的问题，重点应在以下方面采取措施：

1.设计有效的控制活动。一是必须根据风险评估的结果，从公司实际情况出发，设计具有针对性和确实有效的控制活动。既要强调控制的效力和严密性，也要避免过于理想化。二是控制活动应该具体和可操作，避免空洞抽象的表述。

2.突出关键点控制。科学的内部控制，不仅要体现全面控制原则，而且要体现重要性原则。即在全面控制的基础上对高风险领域实施重点控制。重点控制领域通常包括：一是资金与资产控制。包括对资金的筹集、调度、使用、分配等实行严格控制；对资产的定期盘点；限制不相关人员接近资产。二是成本费用控制。对成本费用支出实施全面的预算管理。三是权力使用控制。包括对不相容职权分离控制，授权审批控制，防止权力行使者对权力的乱用。

3.建立和实施对控制活动执行的检查、考核和奖惩机制。

（七）加强内部审计监督

1.合理设置内部审计机构。在现代公司治理结构下，内部审计应代表所有者对经营管理者实施监督，是所有者权益的一种延伸。所以，上市公司内部审计机构设置的理想模式，应当是将内部审计机构设置在监事会或董事会。但鉴于上市公司高级管理层需要内部审计机构作为参谋和助手的实际情况，可以保留目前多数上市公司采用在管理层设置内部审计机构的模式，但必须强化董事会职能，同时完善董事会审计委员会制度。可以考虑董事会审计委员会由董事会成员、监事会成员和独立董事组成。

2.拓宽内部审计监督范围。将内部审计范围由目前对财务会计的审计扩展到对管理领域的审计，尤其是对内部控制实施审计。

3.提高内部审计人员的素质。加强对内部审计人员的培训，并建立对内部审计人员素质及其业务能力的考核机制，促使其专业水平和综合素质不断提高。同时，赋予审计委员会对考核不合格审计人员提出撤换的权力。

总之，建立和完善上市公司内部控制是一项复杂的系统工程，需从多方面采取有效措施。改进上市公司内部控制，无疑对增强上市公司市场竞争力，保护所有者合法权益，以及保证我国资本市场健康有序运行有着非常重要的意义。

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