会计师事务所内部治理优化及评价指标建议

2011-11-01王晓燕

会计之友 2011年27期

王晓燕

【摘要】内部治理是会计师事务所发展的基础和根本，是事务所执业质量和品牌声誉的重要影响因素，然而我国会计师事务所的内部治理状况并不乐观。文章针对我国目前会计师事务所内部治理的现实情况及突出问题，提出对其重要方面的优化选择，并给出一系列有益的评价指标建议。

【关键词】内部治理；优化选择；评价指标

一、引言

根据现代契约理论分析，内部治理的本质是一个关于企业所有权的契约，治理的功能是权、责、利的分配。会计师事务所可以看作是一组契约的联合体，其内部治理是指以市场定位为基础，以事务所章程或协议为核心，以建立、健全各项内部管理制度为有效补充和扩展而形成的一整套管理体制。内部治理是否科学，是否优化，直接反映事务所的管理水平，制约着事务所做大做强，影响可持续发展目标的实现。会计师事务所内部治理的相关文献大多集中在理论分析，对其评价指标涉及较少，本文在对事务所内部治理优化选择探讨的基础上，提出相应的评价指标，以期作为有益的补充。

二、会计师事务所内部治理现状

20世纪80年代初，财政部门创办了“会计顾问处”，成为我国会计师事务所恢复时的最初形态，后逐渐改名为会计师事务所。1999年末注册会计师全行业脱钩改制，事务所的内部治理走向现代化和规范化。目前，我国的会计师事务所在组织形式上以有限责任制和普通合伙制为主，普遍设立了股东会（合伙人会议）、董事会（管理委员会）和监事会，大部分股东会议上表决权的分配方式及利润的分配方式是按出资比例，还有一些按出资比例和业务量相结合或其他方式。事务所的人员构成一般分为三类：一是退休人员，有着丰富的实践经验；二是中青年骨干，是事务所发展的核心力量；三是刚参加工作的大学生，有充实的理论知识。在业务承接上主要依靠竞标、其他事务所介绍、客户找上门、员工拉客户等途径，业务分配主要采用统一分配模式，还有部分采用“谁拉谁负责”的方式。在信息化建设上，大中型事务所取得了积极成效，基本实现利用信息化手段实施财务报告审计、内部控制审计和提供其他相关服务等。

我国会计师事务所经过十多年的现代化发展，在内部治理方面已取得了令人瞩目的成就，然而其总体状况距离高质量高标准还有一定的差距，主要表现在：首先，事务所的内部治理在发展过程中存在对过去的路径依赖，章程或协议内容难以真正落实，领导方法常带有机关作风，决策方式缺乏民主，合伙人或股东以个人作为主体实施管理，相互之间易产生矛盾，引发质量纠纷。其次，薪酬机制不合理，利润分配重合伙人，轻员工。员工薪酬主要是固定工资加提成、固定工资加奖金的形式，但多数事务所员工固定工资较低，定期考核及晋升制度不完善或未有效实施，缺乏激励性。再次，事务所市场定位不清，缺乏长远规划。大部分事务所都把业务重点放在审计市场上，不考虑自身的特点与优势，盲目争夺有限的审计资源而忽视其他，结果产生恶性压价等不正当竞争现象。

三、会计师事务所内部治理的优化选择

（一）组织形式

组织形式对内部治理的建设影响深远，不同的组织形式要求与之相适应的治理结构和治理机制，会计师事务所应依法选择与其规模大小、发展战略和业务特点相融合的组织形式。

目前我国事务所组织形式主要有合伙制和有限责任制，另外《合伙企业法》又新增加了“特殊的普通合伙”。对于合伙制，其基本特点是合伙人共同出资，共同经营，共享收益，共担风险，但合伙人需对合伙债务负无限连带责任。这种形式较适合于小型或初创期的事务所，突出合伙人的责任约束，鼓励开拓市场，创造收益，并强化风险意识。对于有限责任制，全体所有者对事务所的债务以出资额承担有限责任，可以避免在合伙制下一些无过错合伙人无法规避过度责任的问题，但《公司法》规定其股东人数不得突破50人，从而限制了事务所的规模发展，这种形式较适合于中型或小型事务所。对于特殊普通合伙制，吸收了前两种形式的优点，有过错的合伙人承担无限责任，其他合伙人则以其财产份额为限承担责任，体现了会计师事务所人和的特点和控制风险的需要，较适合于大型事务所，有利于做大做强。

（二）机制运行

内部治理的机制运行是决定事务所经营绩效的关键因素之一，内部股权结构合理，产权边界清晰，决策科学民主是降低事务所内部交易成本的重要方面。事务所首先应定立完善的章程或合伙人协议，约定合伙人的权利和义务、合伙人出资、会议表决权分配、合伙人进退条件等，在情况发生变化时及时修订，保持时效性，制定之后要严格执行，照章办事，不能只是成为“写在纸上，挂在墙上的东西”。另外，在机构设置上除了股东会、董事会、监事会或监事之外，还可设立“员工代表会”，保持其独立性，不受领导人控制，反映一般执业人员的心声、利益、要求，充分尊重注册会计师的个性特征，在经营方针、人员聘任、利益分配等重大问题上，需倾听各部门的意见，防止因主观、个人因素导致决策失误或决策不公。在加强民主的基础上保持股权的适度集中，从而将事务所的健康运行和员工的自我引导统一起来，达到和谐的状态。

（三）市场战略

自然界存在着完整的食物链，各种生物各取所需，差异化发展，才能共生共荣。同样，众多会计师事务所面对同一个广阔的会计市场，也要实行细分定位，寻找适合自己的客户群和业务群。目前事务所的业务主要有财务会计报告审计、资本验证、涉税鉴证等项目，而一个人的知识结构无论多么专业，总是具有外溢价值的，即其专业知识会外溢到相关领域，在相关领域创造新的增值价值。因此，对于大型事务所可为上市公司和大型公司服务，除常规业务外，积极向内部控制、并购重组、投资决策、专项审计、政府购买服务等领域延伸，实现业务的转变和升级；而中小型事务所要突出服务特色，面向小规模企事业单位、个人和农村市场，从事工商代理、税务代理、管理咨询、个人理财等，从而避免过度竞争，形成大中小型会计师事务所协同发展。

（四）薪酬激励

薪酬政策要体现对注册会计师的专业尊重，同时考虑市场开发与业务因素，一般包括以股份为基础和以绩效为基础两类。科学合理的分配制度应是两者的混合基础，但是也需有所侧重，即“绩效优先，兼顾股份”。可参考美国的一些做法，规模较大的事务所可设立全权合伙人和权益合伙人两类，各自的收益分享额不同，合伙人的薪酬还要与所负责的部门、团队的工作绩效密切关联。对于一般员工的薪酬主要取决于其岗位职责和工作业绩，同时考虑其他激励、职业规划因素，与之相配套的业绩评价标准要尽量客观、公正、全面，充分调动全所人员的积极性和创造性。

（五）事务所文化

国外一些会计师事务所从建立至今已走过了百年历程，无论规模大小、法律形式如何，核心合伙人怎么变更，事务所都能保持勃勃生机，这不能不说是得益于其内部文化的一脉相传。建设事务所文化，可以树立良好的职业形象和事务所品牌，使事务所以承担社会责任为己任，转变唯利是图的纯粹商业思想，在内部治理中有一个正确的理念予以指导。具体来说，可以提出一些格言警句或目标作为“所训”，对员工有着无形的激励作用；为管理层和员工提供沟通的长效平台，为员工和员工之间提供信息共享、生活交流的平台；定期进行职业文化培训、业务专题讨论会；在工作之余举办有意义的文体活动；召开各种形式的客户联谊会等等。通过事务所文化，让员工有归属感和认同感，培养高尚的职业精神和良好的执业道德，提高事务所的向心力和凝聚力。

四、会计师事务所内部治理的评价指标建议

（一）指标选取原则

1.定性与定量相结合原则

对事务所内部治理的评价有些可以量化表示，有些则是简单数据无法说明的，需用描述性语言表述，以保证所提供信息的全面性和可靠性。

2.可操作性原则

选取指标内容应简明扼要，指向明确，既考虑事务所能够提供资料的可能性，又能进行有效的分析与评价。

3.重要性原则

内部治理包括很多内容，事务所加强和实施内部治理需要消耗资源，但事务所的管理控制资源是有限的，因此应考虑重要性原则选取有代表性的指标，以降低成本提高效益。

（二）指标建议（表1）

五、结束语

会计师事务所的内部治理及其相应的评价指标是一项系统工程，涉及方方面面，此处一家之言只是管中窥豹，以后还需继续关注内部治理的最新进展、评价指标的实施、效果评估及修订完善等，从而推动我国会计师事务所内部治理朝着规范化、科学化、国际化前进。

【参考文献】