试论企业纳税筹划中的会计处理

赵 莉

一、企业纳税筹划中会计处理的主要内容及方法

（一）固定资产折旧年限和方法的选择

对于企业固定资产的折旧涉及到三个问题：折旧年限的估计、净残值的确定和折旧方法的选择等，现在我们主要讨论企业固定资产折旧年限估计的会计处理。

（1）折旧年限的估计

我国的所得税税率采用比例税率，如果遇到企业享有减免税优惠的相关待遇时，可以在会计上通过将计提的折旧递延到减免税期满之后来延长固定资产折旧年限，这样一来就有利于企业充分享受税收优惠政策，从而达到降低所得税的目的，也就是把优惠政策对折旧费用抵税效应的抵消作用降到最低程度。

（2）固定资产净残值的确定

根据税法规定，固定资产在计算折旧前应当估计残值，残值比例在原值的5%以内，从固定资产原值中减除，并且由企业自行确定。因此，在税率不变的前提下，企业在估计某一固定资产净残值时，在会计处理上应该尽量估低一点，这样一来就可以使企业的折旧总额相对多一些，结果就会形成各期的折旧额也相对较多，从而使企业在折旧期间少缴纳所得税。

例如，A企业有一电子设备，价值700000元，而且该企业按规定可享受国家免征3年所得税的优惠待遇。假设该电子设备无残值，按规定其折旧年限为5—10年。假定该企业适用所得税税率33%，资金成本率为10%。

①如果企业按10年计提折旧，年折旧为70000元，因折旧而获得的税收收益现值为 [70000×（6.148-2.487）×33%=84499.8元。

②如果企业按7年计提折旧，扣除前3年免税期，则年折旧为100000元，因计提折旧获得的税收收益现值为[100000×（4.368-2.487）×33%=62073元。

可见，在该企业的电子设备折旧年限选择中，企业选择①方案，因折旧年限延长3年而多获得22426.8元的税收收益现值。

（二）收入纳税筹划的会计处理

一般来说，纳税人普遍采取的方式有以下两种：一种是采用赊销方式进行时间调整；第二种是采用代销方式推迟纳税期限。本节我们来讨论采用代销方式推迟纳税期限的会计处理

委托代销商品是指委托方将商品交付给受托方，受托方将商品出售后，根据合同要求，开具销货清单来交给委托方，这时委托方才确认销售收入的实现。因此，根据这一原理，企业可以根据其实际收到的货款分期计算销项税额，从而延缓纳税。

案例：B企业2009年5月向商业企业C销售白版纸117万元，货款结算采用销售后付款的形式。10月份汇来货款30万元。B企业该如何进行筹划。

①B、C企业如按委托代销处理，10月份按规定向代销单位索取销货清单并计算销售，计提销项税额：30÷（1＋17%）×17%=4.36万元。对尚未收到销货清单的货款可暂缓申报计算销项税额。

②如不按委托代销处理，则应计销项税额：117÷（1+17%）×17%=17万元。如不进行会计处理申报纳税，则违反税收规定。

因此综合以上两种方案，我们就会发现，此类销售业务选择委托代销方式对企业有利。

二、其他项目的纳税筹划

在这里，我们主要考虑企业合并价款支付方式的纳税筹划，也就是说在企业合并中，被合并企业是否确认财产转让收益取决于产权交换的支付方式。

①如果合并企业支付给被合并企业或其股东的非股权支付额高于所支付的股权票面价值的20%，被合并企业应视为按公允价值计算资产的转让所得，转让处置全部资产，并且依法缴纳所得税。由于在通常情况下，资本利得税的税率比企业所得税的税率要低，所以采用非股权支付额不高于所支付的股权票面价值20%的支付方式，被合并企业的股东由此可以得到推迟并减少纳税的好处。而且被合并企业的股东取得合并企业的股权视为清算分配。由于转让收益的确认时间不同，支付方式的不同，对被合并企业的所得税负的影响也就不同。

②如果合并企业支付给被合并企业或其股东的非股权支付额不高于所支付的股权票面价值的20%，在会计处理上可以不计算缴纳所得税；在对被合并企业的股东换得新股的成本进行计算时，须以其所持旧股的成本为基础进行确定，并且只有待股权转让后才能计算损益，并以此作为资本的利得进行课税。被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权交换合并企业的股权，不视为出售旧股购买新股处理。除此以外，对于未交换新股的被合并企业的股东取得的全部非股权支付额，按照规定来计算确认财产转让所得或损失缴纳所得税。