中、英、美个人所得税公平的比较与借鉴

陈 锷

一、课征模式选择的比较及借鉴

美国采用的是典型的综合所得税制模式，它以纳税人在一个纳税年度内的各项的综合收入减去税法中规定的不予列计的收入项目为税基，并经过费用扣除后的净收入为应纳税所得额。在费用扣除方法上有标准扣除和分项扣除两类，纳税人可以根据自身情况选择。一般情况下，分项扣除适用于高收入纳税人，标准扣除适用于中低收入纳税人。

英国的个人所得税制模式也被归类于综合所得税制模式。其各种类型的个人所得尽管被置于不同的分类中，但各种所得在经过各种扣除之后被汇总成为应税所得进行计征。在综合所得税制下，对各部分所得进行总计和扣除并采用累进税率，支付能力相同者同等纳税，其更能体现税收的公平原则。

我国目前采用的是分类所得税制，将个人所得税的应税项目划分为11项，按不同的费用扣除标准和税率计征。在分类所得税制下，各类所得必须分门别类地划分成若干种，并对每一种所得按不同方法计税。于是就会出现这样一种现象：相同收入者由于他们取得所得的类型不同，或来源于同种类型所得的次数不同，就会影响到最终税收负担，使得个人所得税不仅不能改善收入分配上的公平程度，反而使不公平程度加剧。

因此，我国理应借鉴欧美等国家的课征模式采用综合所得税制，使个人所得税税负更加公平。但是，综合所得税制的建立需具备许多条件，如全面实行个人金融资产实名制、广泛使用信用卡等现代化的支付工具等。而我国目前居民隐性收入多，信用卡支付工具应用不广泛，现金交易还大量存在，结合我国的具体情况，目前个人所得税的课征模式宜采取混合所得税制，即以综合征收为主，分类征收为辅。

在实行混合所得税制的同时应考虑以年收入作为衡量纳税人的收入水平，目前我国个人大部分所得都是采用按月征税，可能会造成由于月收入的不均衡致使同样的年收入却交纳不同的税款，这显然对纳税人来说是不公平的。因此，应考虑按年甚至更长期间征税。

二、税基和税率设计的比较及借鉴

科学合理地设计个人所得税中的税基和税率是税制是否公平的关键。美国个人所得税的税基相当宽，除了税法中明确规定的免税项目外，其来源于各种渠道的全部收入均应计入个人所得纳税，甚至包括抚恤金、社会保障救济金等。在税率方面，美国实行超额累进税率，税法对纳税者的全部应税所得按4种不同申报方式分别规定了级距，即单身个人申报、已婚联合申报、已婚单独申报、个人以户主身份申报，同一级距的税率相同，下面以已婚联合申报为例。

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英国个人所得税征税范围也较宽，除个人的经营收入、工资薪金收入以外，对公司雇员使用公司提供的住房、汽车等非现金收入都列入课税范围。即认为凡是能够增加人们负税能力的经济收益都构成课税基础，最大限度体现税负公平。在税率方面，英国也是实行超额累进税率，其依据收入高低适用三档税率，税率表如下表。

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我国税法规定个人所得税的应税所得项目为工资薪金所得、个体工商户的生产、经营所得、劳务报酬所得等十一项所得。与美国的个人所得税税基相比，我国的个人所得税税基较窄。一是我国目前法定减免税项目就有十几项，侵蚀了税基，有违税收的公平原则；二是我国税法采取了具体列举的形式，列举的11类所得需要纳税，没有列举的项目则不征税。但是，随着居民的收入结构呈现多元化，职工获得的福利收入越来越多，如不明确其应否征税将影响个人所得税的公平。

为了与个人所得税课税模式由分类所得制转为混合所得制相适应，建议对我国的个人所得税税率进行相应的改革，即对适用综合征收模式的劳动所得采用累进税率，对适用分类征收模式的非劳动所得采用比例税率。同时，鉴于我国日益扩大的贫富差距，建议适当降低劳动所得的税率，特别是降低月应税劳动所得额为5000元以下的税率，因为这是多数工薪阶层的月薪。另外，由于富人的非劳动所得较多，建议适当提高非劳动所得的比例税率并尽早开征资本利得税，将个人转让股票、基金的收益纳入个人所得税的征税范围，以发挥个人所得税调节收入、实现社会公平的作用。

三、费用扣除制度的比较及借鉴

美国税法将费用扣除称为宽免额，个人宽免额是免除对纳税人满足最低生活水平的生计费或生存费的额度。宽免额每年都有变化，这一额度按年计算并不固定，并且采取分段扣减法，即当个人收入达到一定水平以后，“宽免额”会随着个人收入的增加而按一定比例减少；当收入高到一定程度后，个人“宽免额”将全部取消。个人宽免额每年进行指数化调整以消除通货膨胀因素。

英国个人所得税税前扣除包括两类：一是费用扣除；二是税收宽免。费用扣除指与取得收入有关的一些费用支出可以从总收入中扣除，但这些费用必须“全部”而且“完全”是为经营目的而发生的支出。税收宽免又称生计扣除，是指允许从总所得中扣除的纳税人用于本人生计及赡养家庭等方面的那部分收入，而不考虑其支出的方式或收入的来源。其目的是要缩小应税所得的范围，允许纳税人优先取得用于赡养的那部分收入。

我国个人所得税费用扣除实行定额与定率扣除相结合的方法，虽简单明了，容易计算，但却没有考虑个人不同的家庭、婚姻、年龄等问题，缺乏必要的生计扣除，而且以固定数额作为法定费用扣除标准（目前是2000元），未能与物价指数挂钩，使得税制缺乏应有的弹性，在通货膨胀及生计费用负担水平上升时期，纳税人的税负会明显加重，这显然缺乏公平性。因此我国应确定以家庭的生计费用为扣除标准，而且费用扣除额应与物价指数挂钩，每年调整一次。当然，在现实生活中纳税单位的确定会面临很多实际问题，如我国家庭结构比西方家庭结构复杂得多，核心家庭是3口之家，还有一部分是三代甚至是四代同堂之家。笔者建议应以婚姻关系为基本单位，即以夫妇为一个纳税单位。

同时，我们必须承认我国地区发展存在着较大差异，不仅收入存在很大的差距，在支出上也如此。从各省市情况看，2007年城镇居民人均收入最高的是上海为23622.73元，人均消费性支出为17255.38元，比最低人均收入的青海省分别高出13346.7元和9742.99（青海省2007年人均收入和消费性支出分别为10276.06、7512.39元）。也就是说维持劳动者的必要生计费前者明显高于后者，理所当然要求费用扣除的标准高些，否则就是不公平的。因此，笔者主张应实行全国统一的费用扣除标准测算方法，但考虑各地消费性支出存在较大差异，允许地方进行必要的调整，调整的具体数额必须限定在一定的幅度之内。