关于借贷记账法的教学方法

□ 广 州 步 瑞

对会计的初学者来说，借贷记账法是《会计学原理》课程中较难掌握的内容，尤其对作会计分录很头痛，学起来感觉很费力，怎样使初学者能快速理解账户的结构、灵活运用账户对借贷记账法进行应用，是值得研究的问题。

一、掌握会计等式的内涵

在学习完会计六要素-资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润之后，要明确这六要素之间的关系，前三个要素组成“静态会计等式”，即“资产＝负债＋所有者权益”， 是构成资产负债表的要素；后三个要素组成“动态会计等式”，即“收入－费用＝利润”，是构成利润表的要素。这两个会计等式看起来很简单，实质上反映了会计要素之间存在着密切的联系，企业期末的财务状况为：“资产＝负债＋所有者权益＋利润（或亏损）”；把“收入—费用＝利润（或亏损）”综合起来为：“资产＝负债＋所有者权益＋收入—费用”；经整理后可得：

此式就是会计等式的扩展形式，不仅表明了会计要素之间的综合平衡关系，更重要的是指明了账户结构的记账方法，是“借贷记账法”的基础与核心。

二、对借贷记账法的基本内容及主要特点讲解时的研究

1.借贷记账法的产生简单概括。借贷记账法的产生与演进历史较复杂，并且学术界还存在争议，对于初学者没有必要了解太多，只了解到借贷记账法最初起源于意大利的威尼斯就可以了。借贷记账法经过多年的实践已成为全世界通用的会计记账方法，是一种比较成熟、完善的记账方法。我国企业会计制度规定企业、行政事业等单位一律采用借贷记账法。

2.借贷记账法与复式记账法的关系。会计上的记账方法包括单式记账法和复式记账法。最初的单式记账法是一种比较简单的不完整的记账方法，这种记账方法只适用于经济业务非常简单的单位，目前已很少采用。所谓复式记账法，是指对任何一项经济业务，都必须用相等的金额在两个或两个以上的有关账户中相互联系地进行登记，借以反映会计对象具体内容增减变化的一种记账方法。如企业用银行存款买材料10万元，本业务会使银行存款减少10万元同时使材料增加10万元。

复式记账法从其发展历史看，曾经有“增减记账法”、“ 收付记账法”、“借贷记账法”等。因此“借贷记账法”是复式记账法中的一种，是包含与被包含的关系。

3.借贷记账法的记账规则。在借贷记账法下，如何记录经济业务呢？可以先通过举例说明，最后总结出记账规则。企业最简单的两笔业务就是提现和存现。企业出纳人员去银行提取现金800元，此业务会使企业的银行存款减少800元，同时使现金增加800元，现金和银行存款都是企业的资产，一项增加一项减少，一项记入借方一项记入贷方，并且金额相同；企业出纳人员把现金5 000元存入银行，此业务会使企业的现金减少5 000元，同时使银行存款增加5 000元，资产一项增加一项减少，一项记入借方一项记入贷方金额也相同。因此，每一项经济业务的发生，在借贷记账法下，记入某一账户借方的同时也要记入另一个相联系账户的贷方，而且记入借方和贷方的金额都是相等的，得出借贷记账法的记账规则是：“有借必有贷，借贷必相等”。

4.借贷记账法下账户的对应关系和会计分录。（1）账户的对应关系。借贷记账法下，每笔业务的发生所涉及的账户之间必然存在着相互的联系，这种关系就是账户的对应关系。比如提现业务，银行存款与现金具有对应关系。这种经济业务的内容怎样才能反映出来，应先通过编制会计分录来确定账户的对应关系。

（2）会计分录的含义。会计分录是指确定每笔经济业务所涉及的账户名称，以及记入账户的方向和金额的一种记录。编制会计分录是会计工作的初始阶段，我们课堂上是通过书写会计分录来完成的，借什么账户贷什么账户，在实际工作中，填制记账凭证的过程就是完成会计分录的编制。

（3）会计分录的构成要素。会计分录由三个要素构成：记账符号、账户及金额。如提现800元，使银行存款减少800元记入“银行存款”账户的贷方，使现金增加800元记入“库存现金”账户的借方。表示为：

在第一次讲到书写会计分录时，为了规范学生写会计分录的格式，一定要请学生注意：

第一个要素是记账符号，记账符号要“借”字在上“贷”字在下，并且为了记账方便，“贷”字要比“借”字后移一个字符，不要把两个字对齐也不要把“贷”字写到“借”字的左边，“借”、“贷”后面都要有“冒号”以连接账户名称，更不能有的学生为了节省作业本把借方和贷方都写在同一行里。

第二个要素是账户，指教材会计科目表里列出来的账户，很多学生对账户记不住，记不熟，一写就错，如“库存现金”写成“库存现实”、“固定资产”写成“固定资本”、“待处理财产损溢”中的“损溢”写成“损益”、“应付账款”写成“应付款项”、“短期借款”写成“短期贷款”或“短期负债”等很多这样的现象，原因是学生对账户的含义本身根本不理解，并且在写会计分录时不用心不仔细，为了完成作业应付而已。学生在写账户时经常只写一级科目不写明细科科目，所以在此要强调学生养成写明细账的习惯。

第三个要素是金额，即业务发生的数额，写在“借”、“贷”账户的后面，并且“贷”账户后的金额也要比借方后移一个字符的空格，与“借”、“贷”记账符号的格式相同，金额后面不需要加“元”，很多学生经常在分录里加“元”。

5.特殊业务下的记账方法。在《会计学原理》的后续课程《涉外会计》中，有一些特殊业务，不符合借贷记账法的记账规则“有借必有贷”，此部分内容最好在《涉外会计》中说明，笔者是为了说明借贷记账法记账规则的特殊应用而增加了此内容。涉外企业在经营过程中发生的费用，有国内费用和国外费用。因两者发生的经营环节和使用的计价货币不同，在会计核算中，为了正确计算成本、费用和收益，应严格予以区分，按规定分别进行账务处理。国内费用，一般是以人民币支付的管理费用、销售费用和财务费用（不包括外币），统称国内三项费用。会计核算时专门设置了“管理费用”、“销售费用”和“财务费用”三个账户来核算。国外费用，一般是指以外币支付的国外运输费、保险费、佣金，统称国外三项费用。涉外会计对发生的国外费用并不设置专门账户独立核算，而是分别冲减出口销售收入或增加进口销售成本。当出口销售发生国外费用时冲减销售收入，当进口货物发生国外费用时增加进口销售成本，有两种方法：一种是蓝字对方结转法，另一种是红字原方向冲减法。蓝字对方冲减法，是国际会计惯例中通用的冲减法，即作相反会计分录，起到冲账的作用。如外运公司转来国外运费发票，审核付款2 000美元，汇率1：6.70，根据运费发票编制会计分录为：

红字原方向冲减法是我国在过去只设置一个双重性质的销售账户（将销售收入和销售成本合并在一个账户核算）时的做法，是在会计处理长期实践中形成的一种特殊的半红半蓝、同借或同贷的分录编制方法。其目的是在销售账户中用红字冲减收入或成本，使销售账户的发生额为净收入或总成本。此做法打破了“有借必有贷”的借贷记账法记账规则，不是十分理想，只限于调整销售账户时使用。

如上例，采用红字原方向冲减法编制会计分录为：

三、对借贷记账法试算平衡讲解的研究

1.概念：借贷记账法的试算平衡，是指根据会计等式的平衡原理，按照记账规则的要求，通过汇总计算和比较，来检查账户记录的正确性、完整性。

2.分类：试算平衡包括余额平衡和发生额平衡，其中余额平衡又包括期初余额平衡和期末余额平衡。

在讲解试算平衡时，笔者是用手势来帮助解释加以说明的，左手表示借方右手表示贷方。任何经济业务都按照记账规则“有借必有贷，借贷必相等”记入各有关的账户中，当一定会计期间的全部经济业务记入相关账户后，把所有的会计分录都分成两个部分，一个是左手的借方，一个是右手的贷方，把左手所有账户的借方加总，把右手所有账户的贷方加总，因为“借贷必相等”，使得左手的合计数与右手的合计数相等。

接着写出试算平衡的公式：

然后通过教材的例题把试算平衡的过程在黑板上板书，让学生把握试算平衡的过程，并进行实训让学生掌握试算平衡表的计算。

3.注意事项：试算平衡表中借贷金额相等了，也不足以说明账户记录完全没有问题。如漏记或重记经济业务、借贷记账方向颠倒或方向正确但记错了账户等，这些错误不影响借贷双方的平衡，通过试算无法发现。试算平衡的结果只能说明账户记录是否基本正确。

四、总结

会计分录的书写对初学者来说是个难点，笔者觉得无非是以下几个问题造成的：

①对账户不熟悉，不知道用哪个账户，经常用错；

②分不清是记“借”方还是记“贷”方，经常写反；

③会计分录格式书写错误，不符合标准格式。

为了解决以上问题，笔者提出“五步走”的做法：

第一步：先让学生把会计科目表中的常用账户名称记下来，克服头脑一片空白的情况，（书到用时方恨少的原因），只记忆账户不是办法，更关键的是让学生把账户的含义和账户的性质搞明白；

第二步：接着让学生把扩展会计等式熟记，帮助记忆账户的结构；

第三步：引导学生自己学会分析经济业务发生的过程，先分析用到哪些账户，把头脑中的账户对应上，再判断这些账户的性质，哪个增加哪个减少，分析账户应记入“借”方还是“贷”方；

第四步：作出会计分录。比如“企业用银行存款100万元买机器设备”，先明确机器设备是用“固定资产”账户来核算，还用到“银行存款”账户；把账户一一对上号，再分析“固定资产”和“银行存款”都是资产类账户，“固定资产”增加记入借方，“银行存款”减少记入贷方，会计分录就写出来了。

第五步：必须反复多做实训题，加强巩固和消化，才能掌握账户的结构，才能灵活应用借贷记账法。