会计师事务所内部控制研究

马艳杰

一、前言

作为独立的第三方，会计师事务所承担着保证上市公司会计信息质量、保护投资者利益的职责，在防控上市公司财务舞弊、发现上市公司大股东资金占用、违规担保、打击规避退市等方面发挥着重要作用。目前，由于会计师事务所自身职能特殊，在内部控制方面起步较晚且存在缺陷，注册会计师勤勉尽责问题、审计程序合规性问题备受社会关注。对于会计师事务所而言，加强内部控制，保证审计质量、业务水平和执业质量已刻不容缓。

二、会计师事务所内部控制概述

（一）会计师事务所定义与作用

会计师事务所是指依法独立从事注册会计师业务的中介服务机构，由通过考核并取得相应证书的具备一定会计专业水平的人员组成。会计师事务所承担着为企业提供审计服务、会计服务、管理咨询、资产评估服务等职责，是社会经济活动的监督者。

首先，受托于委托人，会计师事务所负责帮助企业处理与审计、会计、咨询和税务等相关的工作，还协助企业规范财务管理，提高运营效率，降低经营风险，为企业的发展提供支持。其次，会计师事务所承担着重要的社会责任。对企业的财务状况进行全面审查和披露，确保企业的财务信息真实、准确、完整，保护投资者合法权益，维护市场公平、公正和透明，履行资本市场“看门人”的职责。再次，会计师事务所为企业提供社会责任报告，使其了解自身履行社会责任情况，并给予相关建议和指导，以促进企业履行社会责任。最后，在社会公益方面，会计师事务所可免费或低收费地为慈善组织、非营利组织等提供专门的会计服务，来支持这些组织更好地运作和发展。此外，事务所还可普及并教育公众有关财务知识，增强大众金融素养与风险意识，起到防范金融风险的作用[1]。

（二）会计师事务所内部控制的概念、目标以及要素

会计师事务所内部控制的目标在于有效实现事务所的经营管理，由合伙人或董事会、监事会、管理层和全体员工共同参与和实施，目的在于有效地管理和监控各项业务和活动，为了保障资产的安全性，确保财务信息的准确和完整，并遵守内外部法律法规及规章制度等控制过程。

内部控制是事务所日常经营管理中不可或缺的一部分，通过有效地控制风险并确保业务的合法性和符合规定，以提高审计质量及客户满意度，其核心包括以下五个方面：一是由领导、员工诚信及道德风险等因素构成的控制环境。二是针对可能存在风险进行评估和识别的风险评估。三是采取操作程序和监控措施来防止风险发生的控制活动。四是信息与沟通，是确保事务所内部控制有效运作的前提条件。五是内部监督，及时发现、改进缺陷。

三、会计师事务所内部控制现状

以某会计师事务所为例，该会计师事务所在转型发展过程中，由于受到并购等各方面因素的影响，致使整体处于受损状态中，在其重组前属于有限责任制度，企业改制期间产生内部股东纠纷，致使在相关项目审计中出现较大失误，造成审计失败，继而为会计师事务所带来较大的负面影响。然而，在过去发展期间，相关潜在风险已受到较多关注，其内部控制存在较多的问题，致使在先后不同项目中失败。如在项目企业审计中，该企业存在伪造银行对账单的情况，交易对象以及金额也进行了篡改，然而事务所在对其审计时，未能及时回复工作计划，未能对应收账款函证加以控制，导致该事务所最终审计失败。由此，充分突显出该事务所内部控制存在较大问题，首先，在事务所转制过程中，出现严重纠纷，在其重组前，采取的是有限责任制度，致使合伙人责任逐渐加大，部分合伙人抵押自身财产，导致合伙人逐渐出现质疑以及不信任。并且，部分合伙人的业绩相对较低，未能选择高级合伙人，致使内部纠纷发生，忽略审计质量，由此造成审计失败。同时，该会计师事务所的人员结构不够合理，工作效率较低，造成审计中出现较多问题得不到有效解决，问题逐渐扩大，影响了审计工作。其次，该会计师事务所在风险管理程序上也不符合既定标准，整体风险管理效果未能达到理想状态。在审计业务开展过程中，事务所承担的诉讼风险相对较高，开展审计工作时由于未能调查被审计单位，致使审计报告质量出现问题，继而受到严重的行政处罚。最后，在内部控制中，会计师事务所的管理不规范，未能合理划分相应程序，缺少全面的评审工作，相关工作人员未能做到及时复核。项目审计时，项目企业存在虚增收入等问题，然而会计师事务所未对其进行全面检查，未能及时发现相关问题，缺乏对审计的重视，继而导致出现错报的情况，发布了不正确的意见，致使审计业务触及红线。由此，也映射出当前部分会计师事务所在内部控制中存在的问题，由于相关问题未能得到解决，造成事务所发展受到限制，要求各事务所围绕内部控制展开分析，采取科学合理的解决方案，从而有助于推动其稳步发展[2]。

四、會计师事务所内部控制存在的问题

（一）内部控制环境有待优化

会计师事务所通常采用合伙人模式进行运营，其成立目标和运行程序相对简单，与公司制企业有较大差异。一般情况下，会计师事务所是由至少两名具备会计注册资质的会计师组成，当合作伙伴筹集到一定的资金并完成相关准备工作后，就满足了设立会计师事务所的基本条件。该类机构主要提供有限范围内的审计服务，并未制定完善的运营管理规划方案，发展过程中，存在整体组织机构不够完善且缺乏相关制度、内部控制体系不健全等现象。首先，在制度构建方面，部分会计师事务所对内部控制体系的建立未能充分重视，在实际工作中出现人员分工不明确、不合理等情况。其次，人力资源管理制度不完善。在会计师事务所发展中应通过选拔和培养人才来保障基础性需求，然而，在实际管理中，部分事务所将更多关注点放在业务上而忽视了员工个人发展问题，在长期的工作过程中，导致员工缺乏明确的目标和动力，丧失了学习能力和机会以及效率低下等情况出现。另外，在审计队伍安排上也存在科学性和合理性欠缺问题，从而无法保证审计质量和结果真实性。最后，人力资源管理制度还需要进一步完善，薪资分配问题影响了员工积极性与工作表现[3]。

（二）风险识别及应对措施不力

目前，在风险管理方面，一些会计师事务所存在不足。首先，对于风险的辨识和评估还有提升空间。通常情况下，事务所只关注那些常见的风险因素，对于一些新兴或罕见的风险，并没有充分了解和应对。其次，在制定风险防范措施时，往往忽略各环节中可能存在的风险因素，可能会出现操作中的疏忽，导致风险发生的概率增加。最后，在风险控制以及监测方面，缺乏细致与全面的工作。事务所没有采用有效的手段和技术支持控制和监测风险，无法及时了解业务的发展动态，也难以及时干预和控制潜在的风险。

（三）对各项经济活动的控制效果不佳

目前，一些会计师事务所对内部控制措施的执行力度存在明显不足，给事务所的正常运营和长久发展带来了潜在风险。首先，部分会计师事务所没有定期进行资产盘点，因此无法及时發现和纠正可能存在的资产流失、损坏等问题。同时，事务所还出现了一个人兼任会计和出纳的情况，明显违反了内部控制原则，为侵占、挪用公款等不法行为提供了可乘之机。其次，在绩效考评方面也存在明显缺陷。一是在实施绩效评价和考核工作时未按要求操作，导致员工无法及时获得工作表现反馈。二是未科学设立评价指标体系，使得评价结果公正性和准确性受到质疑。更重要的是，并未根据不同业务特点制定能客观、公正、公平地评价各部门及个人业绩的指标体系，导致绩效考评结果不能真实反映员工工作表现。由于并未定期对内部各责任单位和全体员工进行客观评价和考核，使得员工无法接受公正判断，也失去了激励员工提高效率与质量的意愿。更严重的是，考核结果未与员工薪酬、晋升、调岗、辞退等挂钩，不仅影响员工积极性，亦可能引起人才流失，队伍动荡[4]。

（四）信息沟通不畅

内部控制反馈机制是构建于内部管理基础之上的信息回报系统，旨在及时提供有关实施情况和效果的相关反馈，以有效促进事务所的内部管控。然而，一些会计师事务所中，内部控制反馈机制的完善程度仍有待提高，不仅导致管理层与员工之间的沟通出现困难，而且使得反馈信息无法及时传递，内部控制反馈机制不完善影响管理层决策的准确性和有效性，反馈的滞后性使得潜在的内部控制问题无法及时得到解决。在会计师事务所这样高度依赖于信息准确性和时效性的行业中，信息传递的延迟意味着可能错过解决问题的关键时机。信息传递的延迟还会对事务所的工作效率产生负面影响，对业务方面的工作质量和规范性都会造成不利影响。

（五）内部监督不到位

部分会计师事务所在内部控制的监督和反馈机制方面存在缺陷，在内部审计制度方面仍有许多需要改进和完善的地方。内部审计制度作为企业内部控制体系中的重要组成部分，对于企业的稳健经营和风险防范起着至关重要的作用，通过定期或不定期地对企业的业务流程、内部管理等方面进行全面深入的审查和评估，及时发现并纠正流程中的不足和缺陷。然而，还存在某些尚未建立完善内部审计机制的事务所，或者内部审计缺乏独立性，导致对内部控制的监督不到位，在审计过程中出现疏忽和错误，审计质量参差不齐、审计结果受到利益相关方质疑的情况。事务所往往缺乏有效的质量控制体系，无法确保审计过程中的严谨性和规范性[5]。

五、加强会计事务所财务内部控制的对策

（一）优化内部控制环境

会计师事务所作为一种特殊的职业机构，其内部控制管理体系的建立健全至关重要。应制定财务管理规范、建立风险管理机制等完善的内部控制制度，并明确职责分配与培训计划，同时发挥内部审计机构在事务所中的作用。加强对人力资源与管理制度的完善，不仅能够提高事务所的管理能力和水平，还有助于培养更具竞争力的人才，加强事务所的软实力。

（二）提高风险识别及应对能力

风险管理作为会计师事务所管理的重要工作组成，在风险管理体系中不仅包括识别与评估、预防和控制以及监测各种潜在风险，还需要考虑如何保障风险管理体系的完整性。为了实现该目标，会计师事务所需要采取多项措施。首先，会计师事务所应对新兴的和罕见的风险加强认知与评估。在经济社会迅速发展的过程中，涌现出了一系列罕见性和复杂性较高的新兴风险，出现各种网络安全和数据保护等问题。因此，为了及时识别和评估各种风险，事务所应成立专门的团队进行定期研究，并不断优化辨识和评估风险的方法。其次，会计师事务所应建立完善的风险防范制度并制定相应的风险防范措施，加大执行力度。在对防范措施制定时，为确保对所有业务领域的全面覆盖，应综合考虑各个环节潜在的风险因素。例如，通过全面的安全措施，确保网络的安全性和可靠性，包括加强对内部信息的监管、定期备份关键数据和配置防火墙规则等措施来确保网络的安全性。此外，可进一步加强员工风险培训教育，以增强其对风险的认识和应对能力。最后，会计师事务所在当今复杂多变的市场环境中，需要对风险的控制和监测工作加大力度。在业务发展过程中，及时了解业务情况并发现解决问题的途径至关重要，可借助现代信息技术手段建立起相应的信息化系统来进行监测与管控操作，并随时采取必要措施进行风险处理与管理。

（三）健全对各项经济活动的控制措施

会计师事务所的管理者对于资产盘点应制定明确的计划，考虑时间、方法、人员和程序，并完善规章制度。在进行资产清查过程中，需要对差异进行详细调查，并采用责任分工的方式来更好地跟踪和管理资产，提高资产的使用效率和资产管理流程的质量。此外，现金以及其他资产的管理应遵循一些基本原则和规范，应由专人承担责任，并增强审查以记录详细支出情况。通过加强资产管理，可以减少不必要的成本开支并提升事务所的经济效益，同时使事务所各项业务活动的风险均能被控制在可承受的范围内。构建和实施会计师事务所内部控制体系最重要的因素是人力资源。为了提高员工积极性，在评价和监督中需要强化员工评价机制，并将考评结果与薪资挂钩，以激发员工自身成长和提升积极性。例如，利用晋升和奖励制度来鼓励员工参与风险管理并提升内部控制意识，从而为事务所发展做出贡献[6]。

（四）加强部门间的信息交流与沟通

构建信息沟通和传递机制是指确保事务所能够准确、及时地收集和传输相关商业信息，以促进内部和外部的有效交流。首先，为了使管理者能够及时了解员工需求，不仅需要实现自上而下的信息传达，还要顺畅地进行自下而上的沟通。根据内部信息交流的实际需求，应建立从下往上的信息传递渠道，向决策者和管理者提供与其下属有关的重要信息。其次，在外部交流方面，也需要打通与合作伙伴、客户、监管機构、竞争对手等各方之间的联系渠道，以便更好地将信息沟通融入整个控制活动中。再次，在事务所内部建立系统化的反馈机制。建立开放、安全、可靠和高效的沟通渠道，让员工可以提出意见和建议，同时也可以获得及时的反馈和解决方案。最后，管理层应将内部控制的现状、实施效果、改进计划和未来发展方向等内容通过内部邮件、门户网站、培训和会议等方式传递给员工，让员工了解内部控制的现状和未来的发展趋势，以便更好地履行自己的职责。

（五）强化内部监督

在会计师事务所中，内部控制体系的持续优化是非常重要的，以确保事务所的财务报告准确、可靠和及时。为了实现该目标，内部控制监督与反馈机制必须得到有效运行。会计师事务所应对其内部审计机制进一步完善。建立内部审计机构是保证会计师事务所内部控制体系有效性的重要措施之一。内部审计机构应该具备足够的独立性和专业能力，能够全面检查业务流程和内部控制体系，及时发现和纠正潜在的风险和问题。事务所应加强对内部控制的监督和管理，可设立专门机构负责编写出一套完善且明确的执行流程，定期评估审核政策并按时间表更新修改政策。同样，事务所还可以邀请外部评估机构对相关政策进行评估，以提升其内部控制的客观性和公正性[7]。

六、结语

本文结合会计师事务所的实际情况，从内部控制的各类问题出发，深入研究了目前会计师事务所内部控制存在的问题，进行全方位的分析，提出优化方案，以适应不断变化的市场环境。对于会计师事务所来说，内部控制贯穿于决策执行和监督的全过程，加强内部控制体系的建设具有至关重要的意义，不仅可以更好地管理自身的风险，还可以提高事务所的效率和效益，在不断变化的市场环境中保障事务所持续健康发展。

引用

[1]唐偲偲.会计师事务所审计工作对企业内部控制与风险管理体系建设的作用 [J].财经界，2023（31）：135-137.

[2]郑九杰.会计事务所内部控制缺陷及改进对策研究[J].质量与市场，2023（17）：76-78.

[3]张向华.会计师事务所内控管理优化研究[J].质量与市场，2023（12）：97-99.

[4]黄采琳.论会计事务所内部控制机制的构建以及完善[J].市场瞭望，2023（10）：22-24.

[5]陈珊珊.会计师事务所内部控制体系构建及实践探究[J].中国市场，2023（06）：167-169.

[6]胡海柏.行政事业单位会计内部控制制度研究[J].行政事业资产与财务，2023（13）：54-56.

[7]石建容.会计信息化背景下企业内部控制存在的问题及对策[J].会计师，2023（07）：94-96.

作者单位：张家口屹乾会计师事务所（普通合伙）

责任编辑：韩 柏