国家审计与内部审计协同机制研究

邓 淼

(南京审计大学法学院，江苏 南京 211815)

0 引言

2018 年5 月，习近平总书记在中央审计委员会第一次会议上提出要加强对内部审计工作的指导和监督，调动社会审计力量，增强审计监督合力部署，从党和国家事业全局的高度做出进一步统筹审计资源、增强审计监督合力的战略目标。在审计全覆盖的背景下，逐渐健全国家审计与内部审计协同机制是现阶段为完成党和政府提出的全面履行审计监督的一项审计创新模式，通过不断研究和改进协同机制，可以进一步提升监督和审查的质量和效果，为社会的良好治理做出积极贡献。

1 国家审计与内部审计概述

国家审计和内部审计作为我国审计监督体系的两个重要的领域，在国家治理和企业管理中发挥着关键作用[1]。国家审计机构负责对国家财政、预算执行、资产管理等进行审计，以确保对公共资源的合理使用以及防止腐败现象的发生。而内部审计部门则主要关注组织内部的风险管理、内控体系和业务流程的合规性。为了提高治理水平、防范风险和保障公共利益，国家审计和内部审计应该发挥各自的优势，实现功能上的相互补充。

1.1 国家审计的特点和劣势

国家审计是宪法明确确立的一项制度，作为国家监督体系的重要组成部分，国家审计的主体是政府或独立机构，主要职责是对政府财政收支、经济活动和资源利用情况进行监督和审查。国家审计范围广泛，可以审计政府预算执行、资产管理、行政效能、政策实施等各个方面，不仅关注财务方面，还关注经济效益、社会效益和环境影响等多个层面，以综合评估政府活动的绩效[2]。审计机关可以发现和揭示政府机构存在的问题和不合理的行为，对防止腐败、浪费和滥用资源具有重要的监督作用。在国家审计中，国家审计机构对被审计单位的违纪和违法行为拥有检查权、移送行政处理权和提请司法处理权等。国家审计是维护政府财务透明度、监督政府行为和提升政府绩效的重要手段，对促进公共部门的合理运行和资源利用具有重要意义。

国家审计也具有一定的劣势，如审计效果受到审计机构的能力和资源的限制，可能无法对所有领域和项目进行深入审计。审计工作通常需要一定时间来收集、分析和验证相关信息，因此审计结果的发布可能不及时，无法对即时的问题做出及时回应。审计机关提出的建议和指导意见可能面临政府机构的推迟或忽视，审计结果的推动力有时受到限制。国家审计可能受到政治因素的影响，导致审计结果的公正性和客观性受到质疑。审计机构可能面临信息不对称的挑战，无法完全获取所需的信息，所以要做到应审尽审有一定难度[3]。

1.2 内部审计的特点和劣势

内部审计作为设立于组织内部的独立审查机构，负责评估和监督组织的内部控制、风险管理和业务运作的有效性。内部审计作为企业内部的职能部门，更熟悉组织的运作方式及可能遇到的风险，所以审计内容不仅关注财务方面，还涵盖组织的运营、风险管理、合规性、治理等多个领域，以提供全面的审计评估。审计目标是及时发现和纠正潜在的问题和风险，以预防错误、欺诈和不当行为的发生，促进组织的有效运作。内部审计不仅能发现问题，还能提供建议和改进意见，帮助组织改进内部控制和业务流程，提高绩效和效率。由于内部审计人员对本单位的管理和业务开展信息比较熟悉，能够及时察觉到单位经营活动中潜在的问题与风险，使审计工作的开展更具有针对性和实践性。

内部审计的劣势在于可能受到组织管理层的干预或限制，审计工作依赖于组织的支持，导致审计活动的独立性受到威胁[4]。可能面临资源有限的挑战，导致无法对所有领域和项目进行审计。此外，审计部门可能面临与其他部门的利益冲突，如与管理层、业务部门或内部控制负责人之间的关系紧张，会影响审计的独立性和客观性。内部审计部门可能同时承担其他职能，如合规、风险管理等，致使存在审计职责和其他职责之间产生冲突的情况发生。

2 国家审计与内部审计协同治理之基础前提

基于各自的特点，国家审计与内部审计均存在优势和不足，所以应当建立协同机制，实现相互补充和协作，完成审计全覆盖战略部署。建立国家审计与内部审计协同治理机制，可以有效提高审计的独立性、全面性和客观性，提升审计深度，加强对公共资源的监管，促进治理体系的完善和提升。

2.1 国家审计与内部审计之间的联系

目前，国家越来越注重加强对内部审计工作的指导和监督，党和国家做出了进一步统筹审计资源、增强审计监督合力的重要部署，已经进入了充分发挥内部审计作用、形成审计监督合力的新阶段。根据党中央对审计工作提出的新任务，新时代既要注重加强国家审计对内部审计工作的指导和监督，也要充分发挥各自的优势，并建立审计监督协同机制。国家审计与内部审计并不是毫无关联的两部分，将它们之间的联系可以简单概括为以下两个方面。

一方面，国家审计对内部审计负有指导与监督职责。《中华人民共和国审计法》第二十九条规定:“依法属于审计机关审计监督对象的单位，应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度；其内部审计工作应当接受审计机关的业务指导和监督。”国家审计机构对内部审计工作的开展具有指导职责，包括制定审计准则、规范审计方法和程序，提供培训和技术支持等。国家审计机构对单位内部审计部门的工作进行全方位监督，包括审计计划的审批、审计结果的评估和审计报告的审查等。通过对内部审计的监督，可以确保内部审计部门的独立性，防止其受到操纵和干预，保证审计工作的公正性和有效性[5]。国家审计机构通过对内部审计报告的分析和评估，旨在发现和指出组织存在的风险和问题，并提出改进建议和措施，促进内部控制和风险管理的改进。当发现违规行为、浪费现象或其他问题时，国家审计机构可以要求相关机构采取纠正措施，追究责任，并确保问题得到解决和改进。国家审计机构监督内部审计工作，旨在督促被审计单位完善内部审计制度，推动内部控制和风险管理的提升。

另一方面，国家审计机构在进行审计工作时可利用内部审计成果。《审计署关于内部审计工作的规定》中提出国家审计机关应当有效利用内部审计力量和成果，并且对内部审计工作中已经发现和纠正的问题不再进行反映。为了增强审计工作的针对性和准确性，内部审计可以为国家审计提供实地调查和深入了解的数据支持，有助于提高审计工作的效率，优化资源的利用[6]。通过协调工作计划和资源分配，避免重复审计，实现资源的合理配置。建立信息共享机制和合作渠道，使得国家审计机构获得的内部审计数据和发现的问题，能更好地开展审计工作，提高监督效果，促进国家审计效率和质量的提高。

2.2 国家审计与内部审计形成监督合力之必要性

为了适应新时代党和国家提出的新任务，提高审计的全面性和客观性，以及促进治理体系的完善，应当建立和完善国家审计与内部审计的协同机制，统筹整合审计资源、形成监督合力，实现审计全覆盖的任务，具有现实的紧迫性和必要性。

其一，国家审计与内部审计形成监督合力，可以促进治理体系的完善和提升。国家审计和内部审计在审计范围、审计方法和资源利用等方面存在差异，形成了互补性的监督角色。国家审计机构具备全局性和综合性的审计能力，可以对政府机构和公共部门进行全面的审计，而内部审计部门则更加熟悉具体机构的运作和管理，能够深入了解内部业务和风险。两者形成监督合力，能够提高审计的全面性和深度，发现更多的问题和风险。两者相互监督和补充，有利于强化审计的独立性和客观性，确保审计结果更加准确和可靠。

其二，国家审计和内部审计都关注公共资源的使用和管理，形成监督合力可以加强对公共资源的监管。国家审计机构能够对公共资源的配置和使用进行整体审计，发现潜在的浪费和滥用情况。而内部审计部门能够在组织内部开展细致的审计工作，确保公共资源的合理使用和管理[7]。两者协同，有助于提高公共资源的使用效益，以及防止腐败行为，可以对政府机构和公共部门的治理情况进行全面监督和评估。通过发现问题、提出建议和改进措施，能够促进公共部门的规范运作、提高决策的科学性和有效性，推动国家治理体系和治理能力现代化。

其三，国家审计与内部审计形成监督合力有助于实现审计全覆盖，有利于提升审计工作的广度和深度。通过相互补充，国家审计和内部审计形成协同合作的机制，对于规范公共部门权力的运作和提高行政效能具有重要意义，从而加强对公共资源的监管，从根源处减少腐败现象的发生。此外，监督合力还可以提高审计的公信力和影响力，提高社会对政府机构和公共部门的信任度，推动建立透明、负责任的治理体系。形成并利用好审计监督合力，对完善我国审计监督体系、加快内部审计职能转变、提升审计监督整体效能具有重要意义。

3 影响国家审计与内部审计协同监督发挥效能之原因

由于国家审计与内部审计在职责和范围上存在差异，各自也具有缺陷，目前的协同治理模式仍存在一些问题，影响了审计协同监督的效果。

3.1 国家审计难以对内部审计数据进行有效整合

国家审计机构和内部审计部门可能采用不同的数据格式和标准，导致数据之间难以进行有效的整合和比对。如果缺乏统一的数据格式和标准，将增加整合数据的复杂性和困难。内部审计数据可能存在不完整或准确性不高的情况，如果数据质量无法得到保证，国家审计机构将难以准确评估和分析内部审计数据。内部审计数据可能受到访问和共享的限制，导致国家审计机构无法获得有用数据，不同的部门可能使用不同的技术和信息系统，导致数据之间的兼容性出现问题[8]。如果信息系统无法实现互联互通，将阻碍数据的有效整合和共享，需要花费大量的额外精力对数据进行梳理，无法有效地将审计资源快速整合，这将会影响审计的协同监督效能。

3.2 内部审计部门的审计成果质量缺乏保证

由于内部审计是由企业内部自主进行的，内部审计成果质量参差不齐，并不一定能够直接被国家审计机构采纳利用。这可能是由以下原因造成的:内部审计人员的专业技能参差不齐，有的可能缺乏必要的知识和经验，导致审计工作质量无法得到保障；内部审计部门可能缺乏完善的审计流程和标准，对审计工作的执行和监督不够规范和有效；组织对内部审计的重视程度不高，缺乏对审计工作的支持和保障；内部审计部门可能面临人力、财力和技术资源的不足，致使无法充分开展审计工作。基于以上情况，内部审计成果可能存在准确度不高的风险，国家审计机构难免对内部审计得到的数据心存疑虑。但如果舍弃内部审计成果而重新开展审计工作，可能会打击内部审计部门工作的积极性，也会使国家审计机构陷入重复审计的泥泞，加重审计工作的负担和压力。

3.3 国家审计对内部审计的监督有限

国家审计与内部审计的协同治理追求的首要目标是实现互利共赢，内部审计部门可以协助国家审计机构进行全方位的审计工作，同时也可以在国家审计机构的监督和指导下逐渐完善内部审计制度[9]。但是在实践中国家审计机构对内部审计机构的指导和监督往往不尽如人意，并未达到预期效果。缺乏明确的监督机制，监督责任和权限未得到明确界定，导致国家审计对内部审计的监督效力不足。国家审计机构面临审计范围广泛、审计任务繁重的情况，可能无法投入足够的资源对内部审计进行全面监督。由于内部审计部门对指导意见的接受度不高、推动改进措施的执行困难等情况的发生，国家审计机构提出的监督指导意见面临有效实施的难题，如果监督结果无法得到有效落地和跟进，将不利于国家审计机构的公信力建设，也会削弱审计监督的效果。

4 国家审计与内部审计协同治理之完善路径

国家审计与内部审计相互协助有助于提高审计的广度和深度，促进公共部门的良好治理和资源管理，推动社会的可持续发展。要实现国家审计与内部审计形成监督合力，可以考虑以下路径:

4.1 完善指导监督规定，实行分类指导

为保障审计机关依照法定职责、权限和程序开展对内部审计工作的指导监督工作，要制定和完善相关的法律法规，明确国家审计机构对内部审计的监督指导职责和权限，加强对违规行为的惩处，提高监督合力的权威性。国家审计机构应确保其在审计活动中的指导性。明确国家审计机构对内部审计的监督职责，包括审计标准、方法和程序的指导，审计计划和工作的审查，审计结果和报告的评审等。建立统一的审计准则和标准，确保国家审计和内部审计的工作具有一致性和可比性。国家审计机构可以通过提供专业指导和培训，促进内部审计人员专业能力和知识水平的提升，如组织培训课程、举办研讨会和工作坊等方式，传授审计技巧和最佳实践，提高内部审计的质量和效果，为两者形成监督合力奠定基础[10]。

4.2 统筹实施审计计划，实现审计全覆盖

为了使审计工作顺利开展，国家审计机构在编制审计项目计划前要与内部审计人员进行沟通交流，提前熟悉被审计单位的组织运作流程、经营状况、财务运作情况等，从而抓住审计重点问题。国家审计机构在制定审计工作方案时，要充分与内部审计部门进行协商，避免审计任务之间的冲突和重叠，从而保证最大限度地覆盖审计对象。国家审计机构和内部审计部门应定期召开会议、座谈会，就审计工作进行交流和协调，共同商讨审计计划的制订和执行，确保审计全覆盖的实施。此外，协同审计要参照审计机关“两统筹”的做法，审计机关统筹部署审计项目计划和组织方式，与内部审计分层次分阶段开展同步审计或联合审计，内外联合，从而有效实现审计全覆盖的目标。

4.3 探究审计协同模式，优化资源配置

国家审计机构在开展审计工作时应不断探索与内部审计部门的协同模式，促使审计工作的顺利开展。国家审计机构要建立内部审计人才库，定期组织对内部审计人员的培训课程，从而提升内部审计人员的专业胜任能力。国家审计机构应与内部审计部门建立良好的沟通机制，确保信息的畅通和交流。定期召开会议、座谈会等，就审计工作进行沟通和交流，解答疑问、提供指导，促进合作和协调。国家审计机构可以向内部审计部门提供必要的资源支持，包括人力、财力、技术等，确保内部审计部门有足够的资源建立对审计协同工作的监督评估机制，根据评估结果及时调整和改进监督合力的工作方式和方法。在审计项目实施过程中，国家审计侧重于问题和结果导向审计，内部审计善于内部控制和风险导向审计，共用审计成果，以达到审计全覆盖的监督效果。

4.4 推动审计成果共享，保障数据安全

国家审计和内部审计形成监督合力的基本表现形式是审计成果共享共用。国家审计机构和内部审计部门之间要协调好共用审计成果的原则，包括提高监督效能、促进问题解决、加强合作和协调等。建立统一的共享平台和系统，用于存储和交换审计成果的数据和信息。制定标准化的共享格式和报告，以便国家审计机构和内部审计部门之间可以互相利用对方工作得到的审计成果，包括报告结构、数据格式、指标定义等方面的规范[11]。同时，要建立健全的信息安全管理体系，确保平台的安全性和可靠性，采取必要的保密措施，防止数据被泄露、滥用和篡改。除此之外，要加强对共享审计成果的解读和利用，通过分析和研究共享的数据和报告，发现问题的共性和趋势，推动问题解决和管理改进，实现监督效能的大幅提升。

5 结语

国家审计和内部审计是我国审计监督体系的两个重要的领域，都在国家治理、企业管理、预防腐败和促进可持续发展方面扮演着重要的角色。要不断改进协同机制，利用信息共享、协作合作和经验交流等方式，进一步提升监督和审查的质量和效果，为组织和社会的良好治理做出积极贡献。然而目前国家审计与内部审计协同机制仍面临一些挑战，包括资源限制、职责冲突和信息不对称等问题。为了克服这些障碍，应当建立、健全沟通与合作机制，优化资源配置。要进一步探索数字化审计和数据分析在协同机制中的应用，也要注重跨领域的研究合作，将国家审计与内部审计的经验与其他治理领域进行交流和借鉴，提升整体的治理效能。