网络直播税收征管的难点及建议

孙赛凤 刘栓虎 孙靖程

内容提要：随着信息技术的不断发展和在线购物的繁荣，网络直播快速兴起并呈爆发式增长，带来了偷税漏税等现实问题。文章分析认为，网络直播行业偷税漏税高发的主要原因在于征纳双方信息不对称、网络主播与平台雇佣关系难以确定，以及主播收入性质难以鉴别。由于个人收入数据难以获取，提高了主播偷逃税的动力和税务机关的征管难度。基于以上分析，提出相关政策建议。

随着互联网技术的不断演进，催生了在线购物等商业形态，进而衍生出网络直播行业，并于近年来呈现爆发式增长。据第51 次《中国互联网络发展状况统计报告》数据显示，截至2022 年12 月，我国网民规模达10.67 亿，较2021 年12 月增长3549 万，互联网普及率达75.6%①第51 次《中国互联网络发展状况统计报告》，中国互联网信息中心，https：//www.cnnic.cn/n4/2023/0303/c88-10757.html。。在此背景下，网络直播已经渗透到各行各业，对经济发展与居民生活产生了深远的影响。作为一种新型业态，网络直播具有业务流动性强、交易留痕难、从业人员收入和其他涉税信息较为隐蔽等特点，带来从业人员收入难以确认、收入核定不规范、税收扣缴不到位，以及偷税漏税等税收征管难题。

一、网络直播税收征管现状分析

（一）网络直播行业特征

直播的传统定义为广播电视节目后期合成与播出同步进行的播出方式。目前“直播”俨然已经成为“网络直播”的简称或者代名词，网络主播架设独立信号采集设备，将现场信号导入导播端后通过网络上传到服务器并在特定网址供大众观看。作为直播行业快速发展的支撑和表征，多频道网络（Multi-Channel Network，MCN）②MCN 机构是服务于新的网红经济运作模式的各类机构总称，为网红和自媒体提供内容策划制作、宣传推广、粉丝管理、签约代理等各类服务。行业飞速发展，商业模式逐渐多元化，通过提供网红孵化、内容制作、商业合作、用户管理等专业化服务，支撑着网络直播行业的发展。数据显示，MCN 机构数量稳定增长，2022 年已超4 万家，2025 年将超6 万家，行业竞争愈发激烈③《2022—2023 年中国MCN 行业发展研究报告》，艾媒咨询，https：//www.iimedia.cn/c400/87027.html。。

随着网络直播的快速发展，其特征也越来越显著。一是行业门槛较低。相对于技术性行业，网络直播对于从业者的要求较低，几乎所有居民都可以参与网络直播。二是组织形式多样。所有主播都通过网络平台进行直播，但是与平台的关系各不相同。部分主播与网络平台属于劳动雇佣关系；部分主播以个人独资公司的名义与网络平台合作；还有部分主播通过经纪公司与网络平台合作。

（二）网络直播行业偷漏税现状

随着网络直播行业的快速发展，越来越多的网络主播通过直播方式赚取收入，相应的应纳税所得额随着收入的增加不断累积，部分主播为了少缴税或者不缴税，开始以各种方式逃避纳税义务，导致行业偷漏税现象比较普遍（部分典型案例见表1）。

表1 直播行业部分偷税漏税典型案例

从上述典型案例看，网络主播偷漏税的主要方式是通过虚构业务转换收入性质达到少缴税的目的，以及利用税务核定征收和税收优惠政策对直播行业的监管漏洞降低实际税负。案例调查中还发现，在直播行业的背后，大量为网络主播偷税漏税提供税收筹划服务的公司起着推波助澜的作用。而网络主播偷漏税高发的原因在于，法治意识和纳税意识淡薄，偷逃税款的意愿强烈；收入来源较广、形式多样，具有较强的隐蔽性。此外，随着网络技术的发展，税收征管技术不能完全掌握网络主播收入数据，造成税务稽查不准确、不及时，也是网络主播偷税漏税的重要原因。

二、网络直播行业税收征管难点

税收有效征管的前提是税收征管双方的信息对称，但是网络直播行业特征、从业人员劳动关系以及收入性质复杂等因素增加了税收征管的难度。

（一）劳动关系形式多样

基于从业人员与平台的经济和组织从属性分析，其与平台的关系主要分以下三种：一是网络直播从业人员与网络平台公司签订劳动合同，按照网络平台公司统一规定工作。网络直播平台对相关从业人员进行管理和考核，直播过程中形成的收入归公司所有或者按照约定分配，从业人员与网络平台公司为雇佣关系。二是从业人员与网络平台公司签订收入分配协议，但无需按照公司规定进行工作，网络平台公司也不必给上述从业人员提供劳动保障，两者之间不存在“雇佣关系”，而是一种“合作关系”。而合作的形式也有差异，多数从业人员以个人的名义与网络平台公司合作，还有部分人气较高的从业人员成立个人独资企业，以企业的名义与网络平台公司合作。三是网络直播从业人员与经纪公司或者公会签约，授权上述公司代其与平台就工作规则、收益分成等进行沟通约定。由于网络直播从业人员与经纪公司、公会之间的法律关系缺乏具体法律规范，不同地域对于涉及从业人员与网络平台之间“雇佣关系”认定的判例各不相同，形成事实上的“不完全雇佣关系”。

（二）收入性质难以界定

网络直播从业人员的收入形式多样，包括观众打赏收入、与平台独家签约的签约费、线上推广费用、线下活动费用、直播带货坑位费、直播带货佣金等。上述不同来源的收入，部分可以明确界定性质，但是多数收入难以准确界定。

在上述三种劳动关系中，如果网络直播从业人员与网络平台之间属于雇佣关系，那么直播形成的收入便构成了工资薪金收入。但是如果从业人员与网络平台的关系属于后两种，从业人员收入性质界定则相对复杂。网络直播从业人员打赏收入通常以“礼物”的形式获得，部分专家认为上述收入属于赠与，无需缴纳个人所得税。从法理上来看，赠与应该满足合意、单务和无偿的特点。其中，合意是指双方当事人意见一致；单务是指对于一方的给付行为，另一方不必承担任何义务；无偿是指赠与应该不以获得对价为目的。从网络直播打赏行为看，虽然打赏通常以“礼物”的形式出现，但是从实质来看，打赏的取得还是依赖于从业人员的直播内容，打赏的目的是取得身心愉悦或者获得相关信息，并非无条件的，所以打赏收入不应该归为赠与。

（三）收入数据难以获取

网络直播行业偷税漏税频发的原因还在于网络主播收入数据不透明，税务征管机构难以获取相关数据。一是目前环境下网络主播信息登记制度不健全。现行《中华人民共和国税收征收管理法》中仅规定企业和个体工商户等需要依法进行税务登记，并没有强制要求个人进行税务登记，因而大量的网络主播收入数据难以准确获取。二是目前中国境内网络直播平台众多，其中既包括运营较为规范的大型直播平台，也存在大量运营规范程度不高的小型直播平台。这些小平台拥有合法资质的极少，管理制度不健全，对网络主播的管理相对松散，导致部分主播信息登记不完整，增加了税务机关获取税收数据的难度。三是目前国内尚无完善的个人收入监管系统，个人所得税采取单位代扣代缴方式。传统行业用人单位和职工之间的雇佣关系较为稳固，代扣代缴基本可行，偷税漏税的空间有限。但网络主播劳动关系和收入性质形式多样，部分主播甚至在多个平台直播，收入来源不一，收入接收账户不一，甚至通过支付宝、微信等支付工具进行支付和收取，无疑增加了税务机关对主播收入的核查难度，提高了网络主播偷税漏税的可能性。

此外，网络直播行业具有法律关系复杂、业务场景多变、行业收入水平差异显著等特性，而相关法规政策、监管措施不清晰，导致各地实际监管存在差异，不利于税收征管的有效开展。从从业人员自身角度看，行业从业人员、直播机构水平参差不齐，缺乏应有的纳税意识及税收知识；从业人员漠视税收法规、互相推诿、偷逃税等现象较为常见，甚至逐渐演变为群体性的长期行为，不仅造成国家税收流失，还严重破坏行业健康发展、法律公平正义与社会秩序安稳。

三、网络直播行业税收征管困境及原因分析

网络直播行业特征、从业人员劳动关系以及从业人员收入性质等因素均为造成该行业税收征管难题的重要原因。直播行业依赖互联网生存、广泛应用数据传输技术、雇佣关系可隐藏、收入性质难识别，税务部门难以根据所获信息进行适当的税收征管。

（一）征纳双方信息不对称

直播行业从业人员对于其与平台的关系、收入来源和数额等纳税信息具有先天优势，有隐匿自身真实涉税信息、隐瞒自身涉税行为、最低限度纳税的主观动机和实施条件。在纳税人自行申报模式下，税务机关对网络直播从业人员纳税信息的掌握主要来源于纳税人的纳税申报表和财务报表，税务机关并不完全掌握从业人员收入来源以及其他涉税信息。从另一个角度看，虽然法律明确规定纳税人、扣缴义务人有权充分了解国家相关税收法律法规及纳税程序等相关信息，但是税务机关作为税收法律法规的制定者和解释者，对于税收征管政策法规的了解和对于税收征管程序的掌握，都比网络直播从业人员更加透彻、及时，在税收征管过程中具有政策法规和程序性优势，也可能借助其信息优势采取部分有利于自身的行为，如税收征管过程中的寻租行为。在税收征管双方都一定程度上具有信息优势和劣势的情况下，形成了实质性的信息不对称，不利于税收征管的有效开展。

（二）信息不对称条件下征纳双方的决策机制

在信息不对称条件下，网络直播从业者的目的在于少缴税甚至不缴税，税务机关的目的在于以最小的成本高效率完成税收征管任务。那么税务征管机关在一定成本下发现偷逃税款行为越多，税收稽查的收益越大，即在当前稽查力度下尽全力提升稽查效率；或者，通过进一步提高处罚力度，改变税收征管机关与从业人员的成本收益比，进而提升税收稽查的效益。由于信息不对称的存在，网络直播从业人员有天然的偷逃税款的冲动，税务征管机关进行税务稽查是必要的，但如果能够进一步提升税务稽查的效率，降低税务稽查的成本，提升偷逃税款的处罚力度，那么税务稽查的效果将更加明显。

四、规范网络直播税收征管的建议

近年来，国家不断推动网络直播行业相关法律法规和行业准则规范的完善，严厉打击偷逃税等违法行为，取得了一定成效。但是在平台经济等新业态下，分散经营造成了税收征管双方信息的严重不对称，传统的税收征管模式和手段已经难以适应征管需求，需要在对网络直播等平台经济特性和运作模式深入了解的基础上，通过税收征管体制机制的创新，有效遏制偷逃税款行为。

一是强化网络直播平台管理，规范网络主播与平台劳动关系。可通过加速立法或者新增司法解释的形式，进一步明确网络直播平台用工形式，规范网络主播与平台之间的劳动关系。在此基础上，明确网络主播的收入性质，并明确网络主播的收入确认、统计机制。拓展现有的税收申报制度，设计完善适合网络主播收入特点和劳动关系的税务征管机制。此外，要进一步提升税收稽查执法力度，加大税收违法违规处罚力度，对偷逃税款行为人形成必要震慑。

二是明确网络直播纳税主体，有针对性地规范行业税收征管。要明确网络直播从业人员及平台纳税义务，进而采取合适的征管方式进行管理。具体而言，需明确纳税主体是自然人、法人（有限责任公司等），还是非法人的其他组织（个人独资企业等），纳税主体不同则应税类目、所对应的税收政策及征收方式等均有所不同。从现实情况看，通过设立个人独资企业或个体户，以虚构业务等方式将“劳务报酬所得”转换为“生产经营所得”，从而降低税负已成为目前偷逃税常用手段。针对上述情况，可以进一步明确，网络直播从业人员出于实际需求成立个人独资企业或个体工商户等，且的确存在有理有据经营行为的，相应收入应以“生产经营所得”进行各项申报，并实行查账征收；主播取得收入且没有有理有据经营行为的应严格按“劳务报酬”进项申报。

三是借助大数据等现代信息技术，提升税收数据获取和税收征管效率。网络直播具有高流动性、强虚拟性和高技术性特点，与传统行业相比存在较大差异，对税收征管部门提出了更高的要求。须依托大数据、云计算等现代信息技术，在纷繁复杂的海量数据中抽丝剥茧，分析偷逃税款的蛛丝马迹。具体而言，应用新一代信息技术，使得税务机关更容易对网络直播打赏等行为进行追踪，从而对网络直播从业人员的收入快速定性。从收入性质确认的角度切入，积极推动并实践税收专业和大数据技术的双轮驱动，以税收征管规范化赋能行业健康发展。