企业并购重组中的税收政策问题探究

蒋广川

企业并购重组税收政策在我国有较为完整的结构框架，但是在一些细节规则方面仍需加强。当前经济环境下，企业并购重组已经成为优化企业税收结构以及有效利用企业资源的重要方式，完善且有效地配套税收政策，可以更好地促进企业并购重组的落地实施。基于此，本文以企业并购重组为出发点，以企业并购重组中的税收政策问题为主要内容，探究企业并购重组中的税收政策，并针对其中存在的不足，提出相应的企业并购重组税收政策改进建议，以期为企业并购重组中的税收政策的完善提供借鉴。

国家发布了《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》，其主要针对企业并购重组的所得税处理方式，分为一般性税务处理和特殊性税务处理。后续政策也对企业并购重组的其他税收方面做了一系列规定。《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策通知》提出了递延纳税的相关政策。对于企业并购重组的增值税的征收范围方面，通过《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》进行了明确的规定。

一、企业并购重组中的税收政策

（一）企业并购重组税收政策的发展历程

一是初期阶段。1988年之后，企业并购重组活动陆续在我国开展。1989年，我国颁布了第一个关于企业并购重组活动的法律法规。在我国税收政策的发展初期阶段，企业并购重组活动一般是在国有企业之间进行。对此，我国针对国有企业制定了一系列税收政策，并出台了很多关于国有企业并购活动的文件。国有企业需要按照税收政策的具体法律条例来详细计算需要缴纳的税款。

二是探索阶段。在税收政策的探索阶段，我国建立了两种税收方案：一种是对于国内企业的税收方案，另一种是对于外资企业的税收方案。我国制定了完善的税收制度，对外资企业的并购重组活动增加了限制，并严格规范外资企业的并购行为。2003年，我国出台了《关于外国投资者并购境内企业的规定》，明确规定了外资企业的税率和税收优惠，促进了外资企业的发展，并鼓励国内企业积极吸取外资企业的先进经验。

三是发展阶段。到了21世纪，国内企业的并购重组活动逐渐增多，2008年，我国对国内企业和外资企业的各种税收条例进行整合并建立了统一的税收制度。2009年，我国税务总局出台了更加完善的法律文件，同时也统一规范了我国的企业并购重组所得税标准，使我国税务方面的法律体系更加健全。

（二）现行企业并购重组税收政策内容

近年来，财政部和税务总局出台了一系列关于企业并购重组的相关政策，其中《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》明确了企业重组的具体概念和交易模式，企业重组的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定，同时明确了不同重组模式下的税务处理以及部分税务征管事项。目前，财政部和税务总局调整了税收政策的部分内容，扩大了特殊性税务处理，规定被收购的企业占股不小于50%就可以进行特殊税务处理，进一步完善了企业并购重组的相关税收政策。

二、企业并购重组中的税收问题

（一）税收政策体系尚未健全

为确保企业并购重组的顺利进行，我国税收政策在三十余年的时间里经历了探索、起步、磨合、成形以及逐步完善这五个阶段，构建了较为完整的企业并购重组税收体系，起到了促进市场公平竞争、优化产业结构、激发企业活力等作用。但需强调的是，税收政策体系的构建仍处于完善阶段，随着经济更为广泛且深入的发展，税收政策也将紧随经济发展需要而做出适当调整。同时，应明确的是，随着市场竞争越发激烈，企业并购重组会逐渐增多，便会为税收政策体系的完善提供动力。

（二）特殊性税务处理适用范围狭窄

特殊性税务处理有别于一般税法，其本质在于为企业提供一定程度的税收照顾，确保企业并购重组的顺利进行。但因其适用范围狭窄，还无法实现企业并购重组的完全覆盖，特殊性税务处理便难以在经济快速发展阶段提供全面的促进作用，结合经济的全球化发展，以及各国税法的调整，将使我国不具有市场竞争优势。税收政策是优化社会资源配置的重要手段，也是促进经济发展的重要手段，所以，税收政策的调整应充分考虑当前的经济发展形势，根据客观需要就其适用范围进行拓展。

（三）政策细节优化不足

税收政策还需进一步落实与优化，比如税收政策在规范性方面力度不足，存在过于简单笼统的问题，影响政策的落实，在实践阶段便出现明确性不足的情况。同时，财税部门可就相关的税收政策进行调整，有着较高的变动性，造成新舊政策的分离，难以产生紧密联系，这同样导致税收政策规范性不足。税务处理与税收管理也存在脱节现象，因管理规定存在提升空间，税收管理在实践阶段稍显力度不够，上述均为税收政策细节优化不足的表现。税收政策缺少细节，便难以作用于企业并购重组的各环节，其作用发挥便会受到限制。

（四）对企业的税收指导不足

税收政策无法为新时期企业提供全面的税收指导，其原因是多方面的，比如税收政策存在一定程度的规范性与明确性缺失，政策的约束力不足，且具有一定的调整性。同时，税收管理还存在缺陷，无法以全面管理的方式对企业产生指导作用。这就使得税务部门对企业的并购重组情况做不到彻底了解，监督管理作用也受到限制，当企业完成并购重组后，税务部门的跟进动作也会受到一定程度的影响。税收管理恰恰是税收指导得以实现的前提，指导的作用不仅在于约束，更有利于税收政策的落实，从而发挥税收政策的实际效用。

三、企业并购重组税收政策改进建议

（一）促进税收政策体系的形成

企业并购重组在现行经济环境中有普遍意义。构建税收政策体系，可减少企业并购重组阻碍。首先，需确定企业并购重组性质构成。以经济价值与所有制属性为基础，调整税收政策。限制地方差异性优惠政策，可有效维护市场秩序。其次，需以积极态度，调研现有税收制度。既要扩大适用范围，也要弥补制度不足之处。针对并购重组多种模式，根据实际情况，调整税收政策。经济下行趋势中，可通过并购重组，缓解严峻的经济形势。制定完善的并购重组税收优惠政策，有益于企业并购重组的落地实施，从而体现巨大的社会价值。

（二）调整特殊性税务处理适用范围

企业并购重组过程中，需缴纳税收品类多样，且并购重组不同于其他经济行为，具有特殊性。因此，此项税收被称为特殊性税收。为体现特殊性税收的价值，及在企业并购重组过程中切实发挥效用，需从几方面调整限制税收处理适用范围：一是充分考虑到税务处理的目标，并购重组企业的税务处理目标需与企业经济价值目标保持一致，从而使得税务处理在合理范围之内。二是重点关注并购重组企业的经营性质，基于并购重组后性质的变化，对税务处理的方式及时加以调整。调整特殊性处理的适用范围，可以更好地维护市场秩序，减少实务中并购重组的税企争议，同时可以促进企业资源效益最大化。在体现税收制度优越性的同时，体现社会与法律公平价值。

（三）优化政策细节，消除难点和盲区

为尽可能减少现有企业并购重组税收难点和盲区，需从几方面内容入手：一是统一税法，合理调配税收环境，体现公平价值。二是加强并购重组企业缴税意识，普及相关知识。三是严格审核特殊税收适用范围，让范围内并购重组企业享受优惠税收政策。四是优化税收细节，从税务风险节点入手，强化税收的重点项目管理，实现科学控制。五是完善税收体系，随着经济环境与市场环境转变，企业并购重组会呈现多种新型模式。合理调整税收结构，并完善税收体系，可有效消除难点和盲区。

（四）针对企业并购重组制定税收指南

宣传普及企业并购重组税收政策、纳税申报及缴纳流程，有助于企业并购重组。通过制定税收指南，促使企业了解相关知识，在合理合法的范围内，选择适用条例，享受税收优惠。现阶段，经济呈下行趋势，且社会与市场環境多变。繁复的变化趋势，增加了企业并购重组难度。制定完善税收指南，可有效体现税法以人为本理念，并在企业并购重组过程中发挥重要作用。

四、结 语

综上，对于我国企业并购重组税收政策发展方面，可以平衡政策结构，完善不同方面政策之间的连接，出台具体细节的判断标准。在明确企业重组税收政策主旨、做到不干扰企业正常经营的前提下实施税收政策的过程中，防止企业利用相关重组活动逃税。通过加大监管力度，在增强税收管理以及税收处理能力的同时，及时调整政策，对于不同的企业并购方式进行灵活的税收处理，加大对企业并购重组税收政策的监管实施。