从“营改增”视角浅谈政府投资项目结算计价不准的问题

■胡楚楚

国家实行营改增税制给建筑行业带来了非常多的好处，在营改增实行之前，一部分企业在购买建筑材料时通常已经交付了材料的增值税，然而在征收营业税时又将材料增值税再次上缴，这便造成了重复交税，不仅加重了企业的负担，同时也影响了税收的公平性。营改增不仅使建筑行业重复纳税的情况得到改善，还能促进建筑行业健康、稳定、科学的发展。

近年来，政府投资项目资金量逐年增大，工程造价占工程总投资额比例较高，从而工程造价核定的正确性对政府资金使用安全来说意义重大。审计人员对政府投资项目造价复核中发现，部分造价咨询公司出具的报告书未按建筑企业实际纳税情况核定工程结算价款，出现建设单位多付工程款的情况。审计机关作为国家经济监督部门，对工程造价的复核把关，能够有效保证工程造价的准确度与真实性，防止财政资金流失。

一、“营改增”前后对工程造价计量的影响

1.“营改增”之前，工程造价的计量模式

营改增税制改革前，建筑工程的造价一般是由工程量计价清单来确定的，造价费用总额是一个定值。税收部门征收完造价税后，还要根据固定税率计算并收取原有的营业税和附加税。

建设工程造价＝分部分项工程量清单项目费（含人工费、材料费、机具使用费、企业管理费、利润）＋措施项目费＋其他项目费＋规费＋税金及附加。分部分项工程量清单项目费的五项组成结构费用为市场含税价，税金及附加包括营业税、城市维护建设税、教育费附加等，税金及附加综合税率按市区、县城及镇、乡村分别为3.41%、3.35%、3.22%。

2.“营改增”之后，工程造价的计量模式

营改增税制改革后，工程造价的构成变化主要是税金的变化，工程计价规则、计价依据的变动及调整主要是税金的计算以及由此引起的工程造价其他构成要素计算的变化。原有的工程造价中就包含了应缴纳的增值税。增值税的本质是价外税，其销项税和进项税可以相互抵扣。

增值税下工程造价计价采用清单综合单价，综合单价＝人工费＋材料费（不含进项税）＋机械费（不含进项税）＋综合费，其中：综合单价指完成工程计价项目需要的人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润以及一定范围内的风险费用，综合费指企业管理费、利润及风险费用之和。建设工程造价＝∑（措施项目工程量＊ 综合单价）＋措施项目费＋其他项目费＋规费＋应纳附加税额＋应纳税额。

3.“营改增”之后，一般计税法与简易计税法工程造价的对比分析

根据住房城乡建设部办公厅《关于做好建筑业营改增建设工程计价依据调整准备工作的通知》（建办标〔2016〕4 号）、以及江西省住房和城乡建设厅《关于实施建筑业营业税改增值税后调整全省建设工程现行计价规则和依据的通知》（赣建价〔2016〕3 号）文件规定，一般纳税人的建筑企业工程造价可以按以下公式计算：工程造价＝税前工程造价×（1＋建筑业拟定增值税税率），税前工程造价为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润和规费之和，各费用项目均以不含增值税可抵扣进项税额的价格计算；并将附加税（城市建设维护税、教育费附加、地方教育费附加）放入企业管理费中，所以税金只需考虑增值税税额。但企业类别是小规模纳税人的建筑企业普遍存在财务资料不健全，采用增值税简易计税法，材料费、机械使用费等不涉及进项税额抵扣，综合单价比一般纳税的建筑企业更高一些，附加税也未计入企业管理费，计价则沿用营改增之前综合税率的计算模式。

以2020 年在市区建设的工程为例，同一项目、同一企业，按一般计税和简易计税分别测算工程造价，当时建筑行业增值税税率为10%、综合税率为3.41%，假设分部分项工程费裸税价2 000 万元、可抵扣进项税额80 万元、措施项目费20 万元、其他项目费60 万元、规费10 万元，本案例中附加税是同增值税附征，计税方法的不同，引起增值税率及征收率的不同，造成增值税和附加税额不同，假设一般计税模式附加税10 万元，简易计税模式附加税8.9 万元。测算结果如下表所示：

工程造价测算结果对比表

1.第一种，按一般计税模式计算：分部分项工程裸税价为2 000 万，采用一般纳税法分部分项工程费总额包含了附加税10 万元，不包含可抵扣进项税额80 万元，实际发生的工程造价（2 010 ＋20＋60＋10）×（1＋10%）＝2 310（万元）。

2.第二种，按简易计税模式计算：分部分项工程裸税价同样为2 000 万元，采用简易计税法分部分项工程总额包含可抵扣进项税额80 万元，不包含附加税8.9 万元（此费用在税金及附加内），实际发生的工程造价（2 080＋20＋60＋10）×（1＋3.41%）＝2 244（万元）。

综上，若组织实施工程的施工单位为小规模纳税人，建设单位却按一般计税模式与其结算，会造成多付工程款66 万元。

二、工程造价复审中发现的问题及原因

近年来，审计人员在对造价咨询公司出具报告书中的工程结算价款进行复核中，时常发现税金计取不准确，存在多计、漏计工程款的问题，造成了建设单位多付或少付工程款的现象。产生这种现象的原因主要有以下几点：

1.建设单位、施工单位、造价咨询企业三方未进行有效沟通，施工单位在施工期间变更纳税人员类别，由小规模纳税人认定为一般纳税人，或者由一般纳税人认定为小规模纳税人，建设单位应该发现却未发现或发现后未将情况转告造价咨询公司，导致工程造价核定不准，造成了多付或少付工程款。

2.造价咨询公司从业人员严谨度不高，计价时未仔细查阅工程和财务相关资料，直接按照经验做法，将施工单位是小规模纳税人的清单计价套用一般纳税人的计量模式，造成了建设单位多付工程款。

3.施工单位刻意隐瞒、弄虚作假，向建设单位、造价咨询公司提供虚假结算的资料，结算依据失实，造成了造价咨询公司多计工程款，建设单位多付工程款。

三、相关对策及建议

1.行业主管部门组织专项检查。为强化工程造价咨询行业事中事后监管，整治造价咨询市场突出问题和行业乱象，以工程造价核定不准为线索，对区域内的造价咨询行业咨询收费、承接业务、咨询合同、规程执行等方面的执业行为开展专项检查。检查结束之后，对结果进行通报、违规行为予以处理处罚，同时再出台相关制度性文件，从体制机制层面规范造价咨询行业执业行为。

2.造价咨询公司加强行业自律。一是要强化内部管理，公司应配齐配强管理人员和业务人员，完善管理制度，严格落实自校、复核、审核及签字盖章质量控制程序。二是不断提升执业人员业务素质，注重业务学习和继续教育，业务人员要能准确把握新的政策导向和业务知识，提升执业能力。

3.建设单位严格把关，加强沟通协调。一是对施工单位提供的结算资料进行初审，以确保送达造价咨询公司审核资料的完整性和真实性。二是加强与造价咨询公司的沟通，将工程实施中的相关信息及时主动告知咨询公司，咨询公司有疑问时应承担协调员职责，不应把结算资料递交后就充当“甩手掌柜”。