关于自然资源资产审计的几点思考——基于基层审计的实践

■陈建廷 温利锋

一、引言

我国历来高度重视生态可持续发展工作。2013 年党的十八届三中全会《决定》指出，探索编制自然资源资产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任审计并建立生态环境损害责任终身追究制；2015 年中办、国办印发的《开展领导干部自然资源资产离任审计试点方案》，逐步建立完善领导干部自然资源资产离任审计制度，促进各级领导干部更好地履行自然资源资产管理和生态环境保护责任，为建立健全生态文明制度体系提供重要支撑；2017 年出台《领导干部自然资源资产离任审计规定（试行）》提出充分考虑被审计领导干部所在地区的自然资源资产禀赋特点、资源环境承载能力等，针对不同类别自然资源资产和重要生态环境保护事项确定审计内容。2021 年新《审计法》不仅将自然资源资产审计提升到了法律层面，也对如何审“生态账”提出了新的意见和要求。党的二十大报告指出，“要推进美丽中国建设，坚持山水林田湖草沙一体化保护和系统治理，统筹产业结构调整、污染治理、生态保护、应对气候变化，协同推进降碳、减污、扩绿、增长，推进生态优先、节约集约、绿色低碳发展。报告明确了新时代中国生态文明建设的战略任务。

二、自然资源资产审计现状

1.自然资源资产审计的意义

自然资源资产审计作为审计监督的重要组成部分，其主要作用在于保护和管理自然资源，分析和揭示自然资源各领域的新情况、新问题、新趋势，有效缓解资源浪费、生态环境污染，提高自然资源资产管理效率，为生态可持续发展提供长效的约束机制，助推经济高质量发展。

2.我国自然资源资产审计的现状

自然资源资产审计是以自然资源资产负债表和国家各类法律法规为依据，对自然资源的开发、治理、保护情况和自然资源资产装修自己使用情况开展审计监督，我国公民都有接受自然资源资产审计监督的义务。当前，我国自然资源资产审计尚处于起步阶段，自设立审计机关以来，还没有成立专门的自然资源资产审计的指导和监督部门。同时，因地区之间自然资源的覆盖程度、资源质量和种类存在差异性，各省在相关工作方面相互借鉴和交流领域也存在局限性，自然资源资产审计的构建与完善工作受限制。

3.S 县自然资源资产审计的现状与成效

S 县在推进富裕美丽温暖石城建设的过程中，坚持硬设施与软环境协同推进。自2017 年以来，S 县审计局共对6 个行政事业单位主要领导干部10 人次任职期间自然资源资产管理和生态环境保护责任履行情况进行审计，重点审计了水、土地、森林等自然资源和相关生态环境保护情况以及林地审批、使用、恢复等方面情况，审计发现问题25 个，提出意见建议17 条。2022 年，S 县推动落实乡镇主要河流跨界断面水质考核制度，全县地表水水质总体为优，监测断面水质优良比例达100%。严守湿地面积保有量红线，湿地保护率超全省平均20 个百分点。全面落实禁捕退捕和“十年禁伐”要求，严厉打击破坏生态行为，筑牢绿色生态屏障，生态保护和修复成效明显。

三、自然资源资产审计发展中的问题

1.自然资源资产审计方法存在不足

（1）自然资源资产审计方法是涉及面广

审计内容方面，自然资源资产包含水资源、土地资源、土壤资源、木材资源、矿物与能源资源、水产资源、其他生物资源七大类，每个大类下又可拆分成许多小类，所以针对不同的审计对象，需要有针对性的审计方法。充分运用大数据技术创新审计监督方式方面，一是数据的共享利用率较低。自然资源资产审计与常见的财务报表审计之间存在很大的区别，需要运用一些更新颖、适用性更强的方法。对水资源、林木资源和土壤资源的审计成效明显，但是对矿产资源、野生动物资源等审计项目的数据管理的部门数据管理信息不完善，给领导干部自然资源资产审计带来困难；其次，数据分析技术仍较局限。审计数据包含查询、统计和挖掘等方面的分析。

（2）体制机制不健全

一是自然资源资产评估制度不完善。当前我国主要以资产负债表评估自然资源资产，但是其可计量内容和建制来源受被审计评估部门不同时期的增减变动影响而编制受限。加之自然资源存在地域间差异性和多样性，导致实践中对资产的核算方法存在差异，审计过程中的可参照标准依据相对缺乏。二是领导干部绩效评价指标体系不完善。自然资源资产绩效审计是环境审计研究的主要领域，领导干部的绩效评价指标是对自然资源合理使用情况的监督工具。我国现有自然资源资产审计评价指标只在宏观方面做了规定，缺乏细化针对性。例如，S 县自然资源资产审计中揭示的问题主要是土地开发使用的程序合规性、征地补偿、林地批征等政策执行，对生态保护和防控方面的问题揭示不够深入。2022 年揭示的森林或者防控成效不明显，缺乏明确的界定方式。三是生态管理体制建设不到位。随着生态环境保护意识的提高，我国制定了一系列生态环境治理法规制度，但是自然资源资产产权法律体系和监管体系建设还不够健全，法律依据的部分缺失给审计带来了一定的困难。我国生态环境风险管理和生态治理仍处于起步阶段，特别是生态治理与风险防范一直没有得到足够重视。

3.生态环境损害责任终身追究制度难以落实

领导干部作为生态环境建设的重要决策者、组织者、推动者、实施者，其行为直接影响着当地生态环境的状况。领导干部生态环境损害责任纵深追究制度在一定程度上弥补了生态环境保护方面责任规定的缺失。但一方面，追责主体不全面，中央文件对追责对象的规定相对明确，但是对追责主体的规定仍有不足，多部门追责主体之间的相互合作也存在困难。另一方面，由于我国生态环境损害责任追究制度提出较晚，将其落实到各个地方资源管理者自身需要花费更多的时间和精力，加上自然资源的损害存在滞后性和隐藏性，要及时和准确定位当时在任的领导干部相对困难，更加无法界定该领导应当承担多少相关责任。

4.复合型审计人才匮乏

自然资源资产审计涉及的学科和知识领域较广，如环境学、地理学、会计学等。当前自然资源资产审计实务中，由于审计人员学习的知识存在局限性，容易出现专业能力与审计工作之间契合困难，甚至对被审项目“审不细审不清”。例如，G 市S 县审计局技术保障中心有12人，其中财务审计等相关专业8 人，管理类专业2 人，土木工程专业1 人，水电工程建筑专业1 人，专业人员结构不合理，法律、计算机、投资等专业人员空缺，现有审计人员对大数据审计的运用水平和能力尚存在不足，审计事务日益增长与专业人员缺乏的矛盾比较突出。

四、促进自然资源资产审计发展的合理对策

1.完善自然资源审计的制度体系

一是完善领导干部自然资源资产离任审计制度。通过构建自然资源资产信息共享机制，提高审计效率，促使各主体自觉维护信息的真实有效性。二是构建生态环境损害责任终身追究机制，通过成立追责小组，各小组成员单位依据实际情况委派代表参与领导干部生态环境损害调查、取证、并提出审计处理意见，提高追责质效。三是完善评价指标体系，合理考虑地区差异性和实际情况，更多关注自然资源本身的质量和所在区域内的生态环境。所以，审计人员需要掌握生态和环境等领域的知识结构和丰富的工作经验，能够在审计过程中根据不同自然资源的特征提出符合标准的绩效评价指标。

2.创新审计方法，提高自然资源审计的效率

一是积极探索创新自然资源资产审计的方法和技术。如横向方面，通过获取被审计单位会议纪要、乡村自然资源规划标准和制度要求，围绕政策落实、目标任务完成情况和资金的投入管理使用绩效等事项开展研究;纵向创新审计的取证方法，将实地调查走访与书面资料结合，检查设备的投入使用情况，通过大数据方式获取地理信息、遥感监测数据资料，比对并发现问题。二是探索构建统一的自然资源资产信息系统数据库和统一的信息数据标准。采取审计单位与其他行政单位、科研高校等机构联合建立自然资源资产数据库。如地质局的土地信息、农业局的生物资源资料等探索统一标准录入信息共享平台。并要求定期补充和更正各自领域内的数据资料，提高自然资源资产数据库真实性和可利用率。

3.科学编制统一的自然资源资产负债表

自然资源资产负债表是一种具有综合性质的报表，需要关注自然资源的探索和治理费用、自然资源负债、自然资源所有者权益的核对与计量。其费用评定具有较大难度，生态环境的破坏和自然资源的消耗使得主管部门无法准确评估专项资金的限额。并且参照会计行业而做的自然资源资产负债表的格式和依据仍然存在异议，因此，我们在推进生态建设过程中，要联合与自然资源资产主要负责人共同积极构建自然资源专项资金的评估体系，研究其理论与实践之间出现的异同之处，关注现存需要解决的关键问题，逐步明确核算方法，最终达到编制自然资源资产负债表的高度一致，共同助力自然资源资产负债表的科学性。

4.建设审计人才队伍，提升审计人员素质

不断加强对乡村自然资源、生态环境保护等相关法律法规的理解和学习，提升自己的专业素养和审计水平。在涉及非审计人员自己专业领域知识时积极请教专家，提高审计结果的权威性。审计机关应重视自然资源资产审计人才队伍培养，引进吸收兼具计算机技术、审计综合实践能力的审计人才。通过“以审代训”、老带新、“审计大讲堂”等方式结合审计工作中遇到的堵点、难点，学习资源环保领域专业知识，拓展审计人员资源环保相关知识面，优化知识结构，增强知识储备与实际工作方法、工作技巧的联系，提升审计人员工作胜任能力，进而提高领导干部自然资源资产审计工作水平，为更好发挥国家审计对生态文明建设的推动作用夯实根基。