平台经济税收治理的现实困境与优化路径

■/ 李娅蓉 黄显淇

在互联网、大数据、云计算等现代信息技术支撑下，数字经济蓬勃发展，使得多数产业向数字化方向转变，平台经济就是产业数字化衍生的产物。近两年平台经济迅猛发展，逐渐渗透各行各业，对经济增长、全球贸易等产生深刻影响。为了促进平台经济健康发展，各国纷纷出台有关政策措施予以支持。2021年，欧盟实施增值税税务改革，推进欧盟现有27 个成员国电商领域增值税整体改革，优化了欧盟平台经济税收营商环境。2021 年5 月美国公布《算法正义和在线平台透明度法》（简称AJOPTA），对在线平台数据处理记录提出保留义务，以此强化第三方信息报告制度，使税务机关更加清楚地了解平台经济各方收入，提高税收监管效率。就我国而言，2018年3月《政府工作报告》指出要发展平台经济。2019年2月商务部等12个部门联合发布《关于推进商品交易市场发展平台经济的指导意见》，从国家层面对平台经济发展做出全面部署。2019 年8 月，国务院办公厅印发的《关于促进平台经济规范健康发展的指导意见》明确提出，基于平台经济呈现的失序行为，要遵循其发展规律，坚持包容审慎原则，创新监管理念和方式，为我国平台经济健康发展明确方向。党的二十大也指出：“要优化税制结构和营商环境”。数字经济背景下加强税收征收管理，塑造良好的平台经济营商环境，能有效推动平台经济规范发展，保障社会平稳运行。何为平台经济？各国政府对其如何有效规制？是一个有重大理论与现实的命题。

一、平台经济内涵界定

当前，数字背景下的税收治理，已在世界各国政治议程上占据重要地位，各国政府及国内外学者都予以高度关注。如何规范平台经济税收治理，是当前平台经济健康发展面临的重要问题。无论从哪个角度研究平台经济治理，平台经济概念的清晰界定是首要问题。通过梳理文献发现，平台经济内涵在不断发展变化，目前就平台经济尚未形成统一概念，不同国家及学者对其有不同的界定。

Rochet &Tirole（2003）开创了平台经济领域研究的先河，这两位学者把平台经济定义为：“平台经济是通过互联网虚拟平台，为双边用户提供互动交易而发展起来的一种新经济形态。”贺宏朝先生作为我国平台经济的创始人，最先对平台下定义，认为平台是一个通过整合多个竞争系统，从而达到提升自身竞争能力，达成合作各方利益增值的新系统。平台经济通过聚集交易使各方受益，平台吸引客户数量越多，平台商户需求量就会越大，在共赢的基础上实现各方的增值。由此可以得出，平台经济是典型的双边市场且具有网络外部性和共赢增值性。随着数字时代的到来，2019 年商务部对平台经济概念重新界定，认为平台经济是一种基于数字技术，由互联网平台协调组织双边市场资源配置的一种经济形态。平台经济自身经营范围与传统经济形态并无差别，二者都以满足消费者需求为最终目的，只是交易方式随信息技术进步发生了变化。随着大数据、与计算等信息技术的兴起，平台经济对数字技术具有极高的依赖性，使平台经济脱离了时间和空间的限制，成为拉动经济增长的新业态。综上所述，平台经济是一种基于数字技术，由互联网平台协调组织双边市场资源配置的一种经济形态。平台本身不生产产品，仅以桥梁或中介身份促成双方或多方供求之间的交易，收取恰当费用或赚取差价而获得收益。

二、平台经济税收治理的主要做法与成效

随着互联网在全球范围内飞速发展，我国数字平台乘势而起。平台经济凭借我国庞大的网民数量以及大数据、云计算、5G 等技术的广泛运用，逐渐渗透于各个行业，发展壮大。但其快速发展的同时，平台逐渐失序发展，税收治理问题频发。政府作为统治与管理机构，为实现其职能，必须凭借政治权利，参与社会产品的分配。税收作为国家宏观调控的一种重要手段，通过分配与再分配一系列经济活动使市场恢复有序发展。近几年党中央、国务院出台了一系列有关平台经济健康发展的政策文件，为纳税部门寻求新型税收监管机制指明了方向。

（一）平台经济所涉税种征管现状

在日常生活中，大多以网络销售平台和娱乐服务平台为主流，主要涉及以下几种商业模式，C2C模式，例如直播平台、淘宝网、滴滴出行等；B2C 模式，比如天猫、京东、人力资源外包、出租车等；O2O模式，是B2C 模式的一个分支，主要是线上与线下相联系的一种交易，比如美团、饿了么。目前，平台经济经营模式所涉及的主要税种有：

1.增值税。涉及增值税征收的平台经营模式有B2C、C2C、O2O三种模式。B2C模式有三个参与主体，B 端-平台-C 端。平台内企业主要提供信息技术服务、广告宣传服务和推广服务，以灵活用工平台为例，所涉增值税税目属于“现代服务——信息技术服务”，一般纳税人税率为6%，小规模纳税人征收率为3%，疫情期间，小规模纳税人暂免征收。此外，平台扮演经营者角色，对外销售产品或提供服务，以京东平台为例，此平台主要以商品差价为收入来源，属于增值税征收范围中的销售货物收入，根据销售货物的不同，增值税一般纳税人试用税率为13%或9%，若是小规模纳税人征收率为3%。

2.企业所得税。平台内企业为主要参与主体，是《企业所得税》规定的纳税主体，基本征收税率为25%。企业所得税所涉经营模式主要有B2C模式。目前我国还没有出台关于平台经济的税收优惠政策，但平台经济中，大部分属于互联网企业、高新技术企业等，可以享受15%的优惠税率。企业应纳税所得额为收入总额减收入及各项扣除的余额，企业营业成本指日常维护的合理支出。平台企业所涉及的成本费用问题，普票可计入营业成本在税前扣除，但是平台可能会使用内部发票列支成本费用，有违税收公平原则。人大建议平台完善内部控制机制，按照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》列支成本。

3.个人所得税。平台经济准入门槛较低，入驻了较多的个体经营者，主要有个人独资企业或合伙企业，个体工商户、自然人，这些都属于个人所得税的纳税人，其收入主要来源有劳务所得和经营所得。个人所得税所涉经营模式有B2C、O2O两种模式，以滴滴出行为例，如果司机与平台签订劳务合同，那么司机所得需要缴纳个人所得税，由平台代缴。如果没有劳务关系，则按照“劳务报酬”或“经营所得”征收个人所得税。若个人无法登记为个体工商户且无税务登记，可申请代开增值税发票，税率为3%。

（二）平台经济税收治理成效

1.平台税收法制不断完善。我国出台的税收法律法规大都对平台经济作出了相应规定。如《增值税暂行条例》中平台内未办理税务登记的自然人享受税收起征点优惠的相关规定；《企业所得税法》中平台企业（个人）使用内部凭证作为税前扣除凭证；以及《税收征收管理法》《电子商务法》《委托代征管理办法》和近两年出台的一系列文件都对平台交易涉税征管作了具体规定。如2020 年1 月1 日起实施的《网络平台道路货物运输经营管理暂行办法》，在全国范围内开展代开增值税专用发票试点工作；2022 年3 月25 日，国家互联网信息办公室、国家税务总局、国家市场监督管理总局联合制定的《关于进一步规范网络直播营利行为促进行业健康发展的意见》，明确界定了网络直播的各类收入来源及性质，并规范了税收服务和征纳义务。从国家出台的政策来看，我国平台经济税收治理不仅仅单一存在于现有税收法律法规中，而是逐渐自成体系，逐步趋向完善。

2.税收征管设施建设不断完善。我国税收征管体系建设历程可分为“以账管税”、“以票管税”和“信息管税”三的阶段。2021年3月，中共中央办公厅、国务院办公厅印发的《关于进一步深化税收征管改革的意见》明确提出，围绕纳税人，借助电子发票以及大数据建设智慧税务。2015 年8 月1 日我国开展增值税电子发票试点工作，于2021 年1 月21日在全国范围内实施。电子发票的使用规范了所有电商的运营，减少逃避税风险的同时也降低了企业成本，为平台经济健康发展提供了保障。随着数字时代的到来，2021年12月1日起，全面数字化电子发票在部分地区部分纳税人中开展试点，从版面到开票流程全面简化，彻底解决了电子发票重复入账报销问题。从电子发票到全电发票表明我国“以数治税”正在路上。2021 年8 月金税四期随之而来，搭建起部门联结通道，进行信息共享与核查，加强了税务机关统筹监管的能力。

三、平台经济税收治理的主要困境

随着平台经济飞速发展，平台失序问题频发，资本无序扩张，寡头垄断等问题越来越严重，且平台经济跨区域分布导致税收分配不均衡，产生发达地区对欠发达地区的虹吸效应。平台企业的失序发展不仅严重破坏了市场公平竞争，也给税收治理带来新的问题和挑战。当前的税收征管模式在平台经济面前略显不足，因此加强平台经济税收治理势在必行。

（一）平台经济税制不够完善

目前，我国出台的法律法规如《增值税暂行条例》《企业所得税法》《个人所得税法》中都对平台经济作了相应规定，但并未在现行税制中对平台经济税收治理作出具体界定，致使平台经济在税收治理中呈现出一系列失序行为，比如虚开发票、税收税源分离等问题。税制要素不明确是平台经济税收治理的第一难题，如何准确界定税制要素，我国学者和机构进行了多方探讨。纳税义务人作为税制要素之一，纳税主体身份认定成为平台经济下税收治理的一大挑战。在实践中，由于个体经营者缺乏规范的税务登记，使税务机关难以获取纳税人纳税信息，以电子商务为例，行业内自由职业者数量众多、分布广泛，这类参与者入驻平台只需进行简单的注册登记，具有较强的隐蔽性，税务机关很难对纳税主体和税款进行准确预判。

再者，随着数字技术迅速崛起并在平台经济内广泛应用，衍生了新的业务模式，使传统行业划分日渐模糊，无法准确判别征税对象和适用税率。例如，平台经济将部分有形的商品和服务转变为数字形式进行销售后，对该商品依据线上数字交易征收特许权使用费，还是依据线下真实交易按照商品劳务缴税存在争议，税务机关如何判断税目、使用税率，如何使用一些特殊的税收优惠政策，越来越没有确定性。平台经济多元开放的特性降低了各行业的准入门槛，引发大量的自由职业者和个体经营者以供给者身份参与其中，但其身份认定困难，很难享受到国家出台的相关税收优惠政策。以平台内自由经营者为例，取得个体工商户身份有难度，难以享受我国针对个体工商户出台的税收优惠政策，出现自然人税费负担较重、不同纳税主体税负不均等问题。

但也有研究指出，平台经济税收治理问题的根源不是税制的不完善，而是税收管理能力较平台经济发展存在滞后性。平台经济经营的业务范围，并未脱离当前开征的税种法律法规，以外卖平台为例，商家通过平台获得的餐饮收入与销售货物收入，在税法中都有明确规定，故平台经济税收治理应在税收征管上下功夫。

（二）税收征管难以满足平台监管需要

1.发票。发票在税务机关执法检查时发挥着不可替代的作用，虚开发票是税收征管的大难题。地方财政扶持政策可能是平台企业虚开发票的原因之一。扶持政策一般与业绩挂钩，平台企业可能会通过开发票虚增销售额，以此获得地方政府财政扶持。我国税法又规定自然人不能自主申请开具增值税专用发票，企业在交易过程中为抵扣增值税进项税额，会在平台外找票虚抵。平台经济中C2C模式以自然人为纳税主体，交易金额较小且趋于分散，税务机关难以获取真实可靠的交易信息，而且处理交易信息工作量巨大，实践中征管难度较大。发票的真实性与合理性是税务机关稽查的主要依据，我国现行的税收征管方式是“以票控税”，平台经济的虚拟化、无纸化特性给“以票控税”带来了挑战。

2.平台代征。平台经济的规模经济特性，使越来越多供应商和消费者被卷入平台经济。与传统交易方式不同，平台经济供需双方的交易行为并非发生于同一时间同一地点。以C2C 商业模式注册登记的自然人商户，经营分散且范围和形式多样，税务机关监管成本较高。在税务机关无力监管遍布全国的业务发生地时，第三方代征平台在此时能发挥很大程度的作用，第三方平台作为掌握用户基本交易信息的机构，是平台代收代缴税款的较好选择，但我国现行税收征管法没有赋予平台企业代收代缴税款的法律效力，只是以协议的形式来委托代征，更没有赋予平台企业提供交易信息或参与监管的权利和义务。在征管实践中，第三方平台缺乏法律制度约束，对其责任的大小没有统一标准，可操作性不强，一旦平台企业因利益关系不履行代收代缴义务，那么一部分收入将会进入“征管”盲区。

3.税收管辖权。税收管辖权是国家（地区）神圣不可侵犯的权利。平台经济纳税地的确认，与传统经济业务以销售发生地或劳务提供地为纳税地不同，互联网技术的发展使得平台经济打破了地域限制，合同签订可在线上进行，常设机构不再属于跨境交易判定标准。从国内国际两个方面对税收管辖权问题进行分析，货物或劳务生产地和消费地与平台所在地分离，导致纳税义务发生地“模糊化”，各地税务机关实施税收管辖权时存在争议。我国跨境交易实行居民管辖权和来源地管辖权，在数字时代，尤其是新冠肺炎疫情以来，买卖交易大多在线上完成，“居住时间”“常设机构”规定都已不适应平台经济税收治理。“常设机构”定义界定的滞后性，会造成税负重叠或税收收入流失，国际税收规则的长期滞后，可能使各国友好相处存在隐患。在国内，一些地方政府为发展当地经济，出台相关优惠政策进行招商引资，形成“总部经济效应”。以滴滴出行为例，滴滴总部设在天津经济技术开发区，有大量的税收优惠政策，但滴滴业务遍布全国各地，年度经营收入全部归集于总部，这样大部分收入归属于税收洼地，长此以往地区间税收竞争增大，税务扭曲问题加剧。

（三）平台经济内纳税遵从度偏低

首先，纳税人与税务机关之间的信息不对称是造成纳税人纳税遵从度低的首要原因。平台经济经营模式的分散性，使得平台经济交易信息流相对分散，进而导致税收征管信息呈现“碎片化”状态。目前，线下交易一般采用查账征收或核定征收的方式来征税，但平台经济无纸化、无痕化的模式使税务稽查难度加大。虽然我国金税三期工程实现了各级税务机关的数据共享，但征税部门与其他部门的合作程度并不是很高。当前税务机关对大数据的运用还不够熟练，难以整理分析平台经济的海量数据信息，不能及时和准确的掌握与平台经济市场主体相关的涉税信息数据。如果不能有效的与各信息部门合作，则需要大量的成本去搜集数据，且搜集到的数据也不一定完整，这在一定程度上造成了人力和物力的浪费。

其次，纳税便利度是影响纳税人纳税遵从的主要原因，而纳税服务是影响纳税便利度的一个重要因素。近年来，我国关于税收征管出台了一系列措施，除简化缴税流程、开发金税工程、推行电子税务局、运用大数据分析等，还推行便民办税服务，转变税务机关纳税观念。税务机关对“放管服”工作做的越到位，税收营商环境就越好，营造良好税收营商环境的根本是实现税收治理的现代化。平台经济业态下，纳税人的组织形式、经营方式呈现多元化，涉税业务日益复杂，税务部门服务供给与纳税人多样化需求不匹配，在一定程度上影响服务效率和纳税人体验，也是造成平台经济纳税人纳税遵从度低的原因。

最后，奖惩措施不健全是影响纳税遵从度低的又一重要因素。我国税收征管法中并未赋予平台经济纳税人诚实纳税推定权。而平台经济纳税人权利救济问题是既有研究较少涉猎的一个领域。涉税信息是平台经济税收治理的基础，能够获取真实有效的信息对税收征管来说至关重要，但企业经营信息一般都属于内部商业机密，不愿对外公开。平台经济交易方式的特殊性使得企业不愿公开经营信息及个人隐私信息，原因在于数字时代信息泄露的可能性大大提升，我国对平台经济中税务救济并没有作出明确规定。目前我国税收征管法中没有针对平台代征违法行为的强制措施与惩罚措施。对偷逃税问题，我国税收征管法往往采用补缴税款的方式，且对第三方代收代缴平台不予追究，导致大多平台经营者违法经营且第三方平台企业也疏于监管。平台经营者偷逃税成本降低，纳税人纳税遵从度也会随之降低，长此以往将恶化平台经济税收环境。

四、平台经济税收治理的优化路径

尽管我国已在实体法与程序法中补充了平台经济业态涉及的税收征管问题，且在不断提升税收征管技术水平，但是平台经济处在不断变化之中，现有的税收体系与征管技术依旧赶不上平台经济的发展。文章结合国外平台治理经验，为未来平台经济税收治理路径优化，提出对策建议。

（一）加快完善平台经济税收体系

现行税收制度与平台经济发展不匹配导致平台经济税收治理能力不足，从而对平台经济健康发展产生不利影响。平台经济虽为新经济业态，但经营活动与线下实体息息相关，平台经济经营主体符合我国现行税种纳税主体条件，在现行税种法律法规中将平台经济模块补充进去，并且研究制定平台经济适用的特定法律法规，但是重新制定税制框架是一个漫长的过程，平台经济税收治理问题迫在眉睫。解决平台经济法律法规的滞后性问题，要从细节上对平台经济涉税问题加以明确、规范。完善税收制度最常见的做法是从细节上对税制要素加以明确规范。学界针对如何明确平台经济税制要素以及纳税主体身份认定问题提出了一些建设性意见，平台经济模块税制在短期内，可对性质难以划分的业务出台针对性法案，从平台经济长期发展来看，需要对税制框架重新设置。首先，增加对纳税人和征税对象的具体条款，例如将C2C模式中自然人商户纳入平台经济纳税主体中，明确其纳税身份。其次，明确平台经济纳税所得范围，对征税所得模糊的行业研究制定特定的法律法规，从根本上解决平台经济法律法规滞后性问题。

（二）改进平台经济税收征管模式

虚开发票问题一直是我国税收征管的痛点，要解决发票虚开问题，首先要解决的是平台经济登记申报制度。市场主体登记是税收监管的首要环节，也是后续税收治理的基础。平台经济下各类经济活动复杂，交易频繁，涉及多税种征收，我国传统税务登记制度复杂繁琐，不利于税务机关对平台经济下众多小微税源的监管。可以依据税法对禁止出口货物采取列清单的形式，对不需作登记的市场主体单列处理，也可以建立电子税务登记申报制度，允许自然人进行自主税务登记，实名认证并填报交易信息，从源头上解决信息采集困难问题。尤其针对C2C 模式下的自然人商户交易信息预判困难问题，电子税务登记申报制度为核查业务真实性带来便利，也从根本上降低了虚开发票的风险。

其次，完善第三方平台代收代缴制度。代收代缴在平台经济税收征纳中占重要地位，我国在《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》中对代收代缴征税方式明确规定，仅以委托形式对代征税款达成协议，没有对征税主体赋予法律责任。平台经济纳税主体主要分为两种，自行纳税申报户和纳税申报困难户，代收代缴主要针对平台内分散、零星小额税收。与企业代扣代缴个人所得税相似，平台企业掌握了平台内经营者的资金、票据等信息流，具有信息优势。不同于企业代缴个税的方面，后者具有法律责任，前者仅以协议形式对零散收入征税。从法律上明确平台企业代征代缴税收的权利义务，对我国税收收入具有重要意义，因此，以《税收征管法》修订为契机，在《税收征管法》中明确平台企业代征代缴的法定义务，从法律层面对平台企业赋予代征代缴义务，并负连带责任，加强平台内交易监管，减少该域税款损失。

最后，积极促进数字技术在征管中的应用。随着数字化程度不断加深，税务机关应依托现代化技术手段，运用大数据、区块链等技术进行税收征管，强化部门协同，解决信息不对称难题，进一步促进纳税人依法纳税，也在一等程度上为纳税人提供纳税便利，降低平台经济参与者的经营成本。学者们纷纷为平台经济开展“以数治税”出谋划策，提出“互联网+数据”和“电子发票+区块链”征管模式，在规范发票开具行为的基础上，夯实税收征管技术，确保税务机关及时获取准确、真实的信息，提高纳税人的纳税遵从度。同时，通过运用区块链技术，联结市场监督、税务、银行、互联网平台等多个节点，以点对点方式深化数据共享，税务机关获取信息后，再对比内部所掌握的数据，及时有效判别虚假信息，降低发票虚开风险。目前税务机关对区块链技术的运用不够广泛，主要是因为税务机关缺乏熟练运用大数据技术的税务人员，税务机关可邀请信息技术领域专家对税务人员进行定期培训，强化税务人员对大数据技术的运用；税务机关也可以增加大数据分析人才名额招收比例，丰富税务机关人才结构，为我国税务征管方式转变提供基本保障。

（三）逐步明确税收管辖权

税收与税源背离问题是我国税收管辖权面临的一大挑战。在我国现行税制体系下，一般会利用财政转移支付来解决税收与税源背离问题，但是这种政策治标不治本。在国内，如何解决税收管辖权重叠问题，可依据“分级分类，精准施策”的方式缴纳税收。根据国家市场监督管理总局对平台企业的分级分类，对超级平台企业、中小平台以及弱小平台分别分类征收中央税、共享税和地方税，预防平台经济税收收入全部归集平台注册地。统筹开展住所与经营场所分离登记试点，进一步清理和规范各地无法无据、擅自扩权的平台经济准入制度，杜绝地方政府为吸引税收胡乱出台税收返还政策。相较于国内税收与税源分离问题，国际税收管辖权问题，学者们并未提出统一解决方案。就目前来看，英国征收的“数字税”是当前解决平台经济国际税收管辖权相对可靠的办法。线上交易已是这个时期的普遍趋势，以线上数字化产品及服务征税取代以“居住时间”“常设机构”为判断标准的征税方式，解决跨区域税收分配问题。但是，“数字税”这种单边税收措施容易使各国产生贸易摩擦，影响进出口业务，会对国家经济高质量发展产生阻碍。国际上BEPS计划“双支柱”方案针对数字经济相关政策还未落实，我国应积极参加“双支柱”方案建设，秉持共商共建共享原则，为我国在国际上争取更多的税收利益。

（四）进一步完善平台经济税收激励政策

促进平台经济健康发展，离不开税收优惠政策的支持。平台经济涉及各行各业，但我国相关优惠政策大多只针对特定行业，如高新技术、软件行业，形式主要以优惠税率和减免税为主。随着互联网在全球范围内飞速发展，平台经济凭借我国庞大的网民数量以及大数据等技术，逐渐渗透不同行业。然而数据作为产业数字化的关键生产要素，却没有相关的税收优惠政策。平台企业筹备期间在用户数据收集、储存和分析所需的人工和技术成本，可依据购买研发服务6%的进项予以扣除，以此减轻平台企业的经营成本，为其发展营造良好的税收环境。再者，平台企业税务救济制度不容忽视。税务救济是纳税人在税务执行中合法权益受到侵害时，政府对其采取补救的法律制度。我国对平台经济中税务救济没有做明确规定，因而导致无法获取准确的交易信息，由此，完善平台经济纳税人权利救济制度是解决税收征管信息不对称问题的关键。首先从上层建筑入手，完善税收执法责任制度，坚持权利与责任对等，若执法人员在执法过程中侵犯了纳税人的合法权益，该人员应承担相应的法律责任。其次，培养高素质的执法人员，提高税务机关人员招收标准，加强对税法实务课程培训。最后，对执法人员直接或间接造成的物质损失进行一定标准的补偿。

虽然平台经济健康发展离不开税收优惠政策的支持，但设置好政策红线也是平台治理必不可少的条件。我国虽然对平台商家偷逃税行为规定了相应的法律责任，但对平台代征责任没有明确规定，平台企业责任感不强，给平台内经营者逃避税提供可能。所以增加其违法成本是平台经济税收治理的必要，采取一些强制措施和惩罚手段达到治理的目的。例如，如果代征平台没有履行代征义务，税务机关在稽查过程中可对其处以代收代缴税款50%的罚款。明确平台企业应承担的赔偿责任与刑事责任，推动各监管部门的检查结果认定，建立联合执法和联合惩戒机制，实现事前事中事后全链条监管，持续推进平台经济健康发展。