绿色发展理念下农业上市公司环境会计信息披露研究

○重庆工商大学 吴 熙

一、 引言

习近平总书记提出的“绿水青山就是金山银山”是对生态文明和绿色发展的科学、高度概括。在“十三五”期间，我国实施了绿色发展战略，对传统会计工作产生了一定的冲击。环境会计信息披露能够对公司的内部治理和监管机制起到一定的作用，为公司的整体形象和可持续发展起到积极作用。农业是我国的基础性产业，全国人口食用的粮食、肉类、蔬菜、水果等食物等都来自我国农业，农业与我们每个人都息息相关，而且农业在创造经济利润的同时也不同程度地对环境造成破坏。因此，基于绿色发展理念下具体研究农业上市公司环境会计信息披露的方式、内容和形式，分析其存在的问题并提出建议，有利于促进农业企业完善公司的环境会计信息披露机制，为我国环境会计制度的建立提供一定的理论依据及理念，促使更多的公司提高环境会计信息质量，促进我国朝着绿色环保方向进一步高质量持续发展。

二、 国内外研究现状

上世纪七十年代，西方学者开始研究环境会计，首先提出了关于环境会计的理念。Tietenberg[1]认为企业环境污染治理是环境污染治理的重中之重，在众多企业环境污染治理工具中，企业环境会计信息披露作为一种重要的环境监管模式，其监管的效力等同于命令控制型监管和市场环境监管。Buhr[2]认为企业的外在形象会影响到公司的产品竞争，因此，必须在企业内部维持良好的外在形象，确保公司的产品在市场上处于有利的竞争地位。Cormier和Magnan[3]认为环境会计信息包括环境法规、环境风险、环境管理和环境治理等。Guthrie等[4]认为环境会计是以环境资产、环境成本等因素作为计算的对象，以评估某一具体的经济活动对环境的影响。Contrafatto和Burns[5]认为，环境会计应当是一个理论上的研究方向，应当更加充分地揭示环境问题。Xiao[6]指出企业环境会计信息披露受到越来越多的关注，各国也逐渐认识到通过经济手段进行环境信息披露是获取企业环境活动信息的重要渠道。

相对于国外关于环境会计的研究而言，我国学术界对环境会计的研究起步稍晚。葛家澍和李若山[7]开创了我国环境会计理论。由于我国的环境会计信息披露的方式和内容没有明确的法律规范，所以很多学者都在探讨采用何种方法、何种内容更加恰当。米志强和谢瑞峰[8]认为在环境风险、环境负债、环境资产等领域，应当对环境财务信息进行公开。而刘金彬[9]建议企业要披露企业的环保理念、环保政策、环保目标和环境绩效。罗群和张德荣[10]认为在公司的财务报表和社会责任报告中，应特别公开有关环境的相关资讯，并根据对信息的需求，设定相应的分类。同时，为方便使用者获得更多的资讯，建议将其公布在指定的地点，避免更改。张长明和吴宇唯[11]认为在我国的环境财务信息披露中，存在着信息不全面，描述数据少，定量数据少等缺点。王莹[12]认为我国农业环境会计存在理论结构不成熟、实务操作缺乏的不足，需要对农业环境会计的核算对象、要素划分、要素计量、科目设置、账务处理、信息披露等进行细化。乔永波和吴旭阳[13]认为我国的企业环境会计信息披露制度目前总体处于由惯例向规则攀升的阶段。曹国俊[14]指出环境信息披露标准不统一影响信息可比性，而且环境会计是绿色金融的基础支撑，绿色金融发展需加快健全环境会计标准体系。

通过回顾国内外文献可以发现，国外在环境会计方面的研究已经比较成熟，理论研究和实证研究都有不少的成就。研究范围颇广，内容涉及环境会计信息披露的模式、内容以及范围等诸多方面。国内对环境会计信息披露的研究起步比较晚，近年来由于国家的关注迅速发展，但研究深度仍不足，理论与实践结合不紧密。而且关于环境会计实务的案例分析在国内外都很少见，目前对于这方面的研究仍以理论为主，与实际联系的较少，也缺乏对具体行业的会计信息披露的总结，关于农业企业的环境会计信息披露研究存在大量空白。因此，在此背景下，本文针对农业这一具体行业，继续深入研究其环境会计信息披露状况。

三、 农业上市公司环境会计信息披露现状

(一) 样本选取及环境会计信息指标设定

本文以农业上市公司为研究对象，根据证监会行业分类为标准，并剔除ST公司，最终得到有效样本为41家农业上市公司。通过对样本公司2021年的年度报告和社会责任报告进行分析，研究农业上市公司环境会计信息方面的披露状况。

我国目前尚无统一的环境会计信息披露标准，各公司对其内容的定义也不尽相同。本文将我国农业上市公司的环境会计信息披露指标划分为以下13个方面：环保设施投入；环保相关的政府补助；“三废”的排污费用；环保教育与培训；环保设施折旧费、摊销费；与环保相关的税费支出；专项储备安全生产基金；环境保护的理念和目标；环保措施；对自然环境的改善情况；环保风险；环保认证；其他关于环保的说明。并对相应的指标进行赋值，每项指标进行定量披露得2分、定性披露得1分、未披露得0分。

(二) 披露方式

农业上市公司环境会计信息主要从公司的年度报告和社会责任报告中进行披露。从表1可看出，2021年41家样本公司全部通过公司的年度报告发布环境会计信息，但只有15家样本公司出具社会责任报告，仅占全部样本公司的36.6%，占比不高，说明大多数公司仅仅是通过年度报告披露环境会计信息，并没有建立社会责任报告的意识。

表1 2021年样本公司环境会计信息披露方式

(三) 披露内容

从样本公司整体来看，根据表2中样本公司的环境会计信息披露的得分情况，有7家样本公司的信息披露得分在15分及以上，占比17.1%；有19家样本公司的信息披露得分在10～15分之间，占比46.3%；有15家样本公司的信息披露得分在10分以下，占比36.6%。

表2 2021年样本公司整体披露得分情况

从具体的环境会计信息披露指标来看，由图1可见，41家样本公司都对其他关于环保的说明进行了披露，是关于环境会计信息披露的最好的一项；关于环境保护的理念和目标、环保相关的政府补助，分别有38家、37家进行披露；关于环保设施投入和环保措施的披露情况也较为良好，都有31家进行披露；关于环保设施折旧费、摊销费和专项储备安全生产基金的信息披露均不太理想，均只有4家进行披露。

(四) 披露形式

从41家样本公司的13项环境会计信息指标的披露形式来看，大多数公司关于环境信息披露都是进行文字性描述，其中有9个指标进行了定性披露。例如环境保护的理念和目标、环保风险、环保认证等都是仅进行了定性披露。样本公司关于定量定性相结合披露或定量披露的项目明显少于定性披露，其中，只有4个指标部分样本公司进行了定量定性相结合披露，6个指标部分样本公司进行了定量披露。

图1 样本公司具体指标披露情况统计(数据来源：巨潮资讯网站样本公司的年报及社会责任报告)

四、农业上市公司环境会计信息披露存在的问题

(一)信息披露的内容不够全面、细分不到位

从农业上市公司对环境会计信息的披露内容来看，很少有企业披露专项储备安全生产基金、环保风险、环保教育和培训等内容。对于“三废”的排污费用披露水平也较低，只有7家农业上市公司以“环保及排污费”或者“绿化排污费”科目的形式单独列示，大多数公司都只是在年报或社会责任报告中以“加强对排污设备设施的建设”等简单话语粗略提及。从农业上市公司的环境会计信息披露得分来看，有34家公司披露得分在15分以下，占比82.9%，可见大多数农业上市公司的环境会计信息披露得分普遍较低，其披露的内容存在遗漏和不完整的地方。

农业上市公司对于环境会计信息的内容也细分不到位，其中较为明显的是环保设施的折旧费、摊销费并没有单独列示，只有4家农业上市公司将排污权的摊销费用单独列示，其他关于环保设施的折旧费都没有单独列示，只是简单地以固定资产的标准来披露，没有体现出其特殊性，不利于环保设施的更换。

(二) 信息披露的方式、形式单一化

从农业上市公司披露环境会计信息方式的选择来看，41家样本公司都是在年报里披露公司的环境会计信息，披露方式十分单一，只有15家样本公司单独出具社会责任报告，但关于环境会计信息的篇幅占比不大且几乎全是文字性叙述。

此外，农业上市公司有关于对自然环境的改善情况、环境保护的理念和目标、环保风险、环保认证等6项环境会计信息内容的披露，进行定性披露的占比为100%，除此之外，关于环保措施定性披露的占比为96.8%，“三废”的排污费用定性披露的占比为73.1%。由此可见，大多数的农业上市公司的环境会计信息都是以定性披露为主，定量披露的内容很少，定量定性相结合披露更是罕见。这样一来，农业上市公司的环境会计信息缺乏有价值的描述数据、定量数据，过于强调上市公司的主观意向性，忽视了事实的客观存在和价值衡量程度。

(三) 披露的环境信息缺乏可靠性、可比性

通过分析41家农业上市公司的年报和社会责任报告，存在同一事项在不同公司披露位置不同的普遍现象，有的在年报中披露，有的在社会责任报告中披露，不便于信息使用者查询并比较不同公司的环境会计信息。

据统计，农业上市公司关于环境会计信息披露排名前五的指标分别为：其他关于环保的说明、环境保护的理念和目标、环保相关的政府补助、环保设施投入、环保措施。可以发现，农业上市公司更倾向于披露对企业有益的环境信息，对于环境会计的支出或者惩罚却不太提及，这样将会造成环境会计信息披露的价值降低，关注不到真正对环境破坏的信息，主观性较强，大大降低了其可靠性。

(四)对于环境会计信息的披露自主性不强

对于国家强制性要求的信息，例如上市公司及其子公司是否属于环境保护部门公布的重点排污单位，41家农业上市公司全都进行了披露。但对于国家要求自愿性选择进行披露的信息，例如环保教育与培训，仅有9家公司进行披露。除此之外，有20家农业上市公司披露了排污信息但这20家样本公司及其子公司均属于环境部门公布的重点排污单位，对于排污信息的披露是国家的要求，其余21家公司均没有自主进行排污信息的披露。

由此可见，从农业上市公司整体来看，披露的内容大部分都是受外部力量要求非自主性披露，可以自行选择披露的信息，多数公司选择不披露或者简单进行文字性描述，披露的主动性不高，仍未意识到环境会计信息披露的重要性。

五、对策与建议

(一)丰富环境会计信息披露的内容

关于环境会计信息披露内容的丰富性，需要由企业自身和国家强制性规定两方共同努力来实现。一方面，企业应该自觉意识到只有对于环境会计信息的披露足够完善，让信息使用者能够全面了解公司的环境信息，才有助于提高企业的形象，实现公司的持续发展；另一方面，为规范和丰富环境会计信息披露的内容，国家应当完善上市公司环境信息披露体制，明确企业环境信息披露的具体内容、形式和范围，适当增加强制性披露的内容。

(二)丰富环境会计信息披露方式、形式

企业不仅要用年报来披露环境会计信息，还应该单独出具社会责任报告或环境报告来披露。这既是为了丰富企业的环境会计信息的披露，也是为了让信息使用者能够更好地了解有关环保的资讯。环境报告的编制包括环境资产负债表、环境损益表以及与之相关联的财务说明。而且企业应多用定量定性相结合的方式进行披露，这样有助于报告使用者更清晰、直观地看到企业关于环境会计的信息。

(三)建立健全环境会计信息披露规章制度

我国农业涉及种植业、林业、畜牧业和渔业等产业，内容十分宽泛，农业上市公司存在非自愿进行环境会计信息披露的现象。我国现有的环境核算体系尚无一个统一的环境核算体系，缺少完整性和可比性，需要制定相关的环境核算标准用于引导公司进行全面的环境会计报告的披露。由于我国在这方面的研究还很欠缺，应在借鉴国外先进的会计准则的同时，根据我国的实际情况，制定相应的准则。

(四) 强化企业环保意识

在绿色发展的趋势下，农业上市公司及从业人员应该加强对环境会计的认识，强化企业的环保意识，让企业意识到环境会计信息的披露不仅仅是自身长期发展的需要，还是投资者了解企业环境信息的重要途径，是投资者衡量该企业是否值得投资的一个不可或缺的参考信息，同时也是信息使用者获取企业有关环保方面的信息重要来源。只有把环境会计的重要性提升到一定的高度，才能增强其公开的主观能动性，从而使得其内容更加全面和具体。

六、结语

本文通过对绿色发展理念下农业上市公司的环境会计信息披露进行研究，发现农业上市公司的环境会计信息披露还存在较多问题，如环境会计信息披露的内容不够全面、不够细分；披露的方式、形式十分单一，大多数都是在年报中披露且大量内容都是定性描述；所披露的环境信息可靠性、可比性较差；对于环境会计信息披露的积极性不强等。针对以上问题本文提出了丰富环境会计信息披露内容、采取专门出具环境报告等方式来丰富环境会计信息披露的方式、建立健全环境会计信息披露规章制度以及强化企业环保意识等建议。希望通过上述措施，能够对我国的环境会计信息披露制度建立有所帮助，从而促进更多的企业提升环境会计信息披露质量，推动环境责任的履行，促进我国的绿色发展。