高校碳成本责任分配及碳绩效评价研究*——以J大学为例

○暨南大学管理学院会计学系 阳 晴 韩 杰 龚 雯

一、 引 言

2011年，国家发改委印发《关于开展碳排放权交易试点工作的通知》。2013年6月，各试点城市碳排放权交易市场相继成立，标志着中国的碳排放权交易市场已经初步建立。2017年，历经四年筹备与试点交易后，全国碳排放交易市场(电力行业)于年底启动。2020年9月，习近平在第75届联合国大会上提出“中国二氧化碳排放量将在2030年之前达峰，并力争在2060年前实现碳中和”。2021年7月16日全国碳市场上线交易正式启动。

高校作为社会的重要组成部分，其节能减排对于全国碳中和的实现有着重要意义。一方面由于高校人口密集，同时具有教学、研发、生产和生活等多种复合功能，因此能源资源消耗、温室气体排放量都远高于城市平均水平；另一方面，高校担负着培养人才、科技创新、推行可持续发展理念的重要责任，身处校园中的青年群体未来进入社会的各个行业，对于撬动更大范围的低碳转型有着至关重要的意义。环境问题是由于不同对象的外部性产生，对碳成本的确认计量是实现环境成本内部化的首要任务。碳绩效与碳排放主体的社会、经济责任相关联，传统企业碳绩效集中于经济效益，不同环境与经济指标度量的碳绩效可让利益相关者依此作出综合分析。而高校碳绩效考评涉及多个层次，不以经济产出为主要依据的高校碳绩效具有较强的时效性和动态性。利用高校碳绩效对高校碳排放成果作出评价与预测，引导校园节能减排，有利于实现高校内部碳中和，并积极促进高校承担气候变化的主体责任。

二、 文献综述

(一)国内外碳成本研究现状

国外一些学者以校园为边界收集、核算碳排放数据。美国加州大学伯克利分校将总排放分为直接排放和生命周期过程排放两部分进行计算(李晶，2011)[1]。塔尔卡大学根据《温室气体议定书》将排放分为直接排放、间接排放、其他间接排放，对其所有校区的碳足迹进行跟踪，以确定校园碳足迹的轨迹和识别压力源(Yaez et al，2019)[2]。Emeakaroha(2014)[3]将网络硬件组件安装在肯特大学的16个宿舍，对电数据做了基线测量，实时反馈收集学生宿舍能源使用数据。Larsen et al(2013)[4]采用EEIO模型对挪威科技大学的碳足迹进行计算，发现社会科学和人文学科的平均碳足迹明显低于自然科学、工程、医学等理工学科。Aroonsrimorakot et al(2013)[5]在玛希隆大学收集电力和水供应消耗，废水和垃圾的数量，以及燃料的使用量等数据，将这些数据乘以国际公认的排放因素得出相应的温室气体排放量，研究发现排放最多的温室气体来源是电能使用，其次是产生的固体废物。Busaeri(2021)[6]基于电力负荷能耗、车辆数量率和车辆活动等方面收集斯里万基大学的能源使用情况，认为提高能源效率指数和控制建筑碳排放才能有效的进行能源管理。

有学者研究用碳足迹的方法计算人均碳排放来量化碳排放。王菲凤等(2008)[7]根据生态足迹成分法的基本原理和计算模型，计算了4所高校的校园生态足迹和生态效率，并分析其主要影响因素。张婷等(2012)[8]对三峡大学校园不同功能区的碳足迹进行计算，将校园中的碳排放分成学生、教职员工及其家属的衣食住行以及校园绿化。赵荣钦等(2013)[9]以华北水利水电大学为例，从衣食住行、行政等方面对师生、管理和后勤部门进行碳足迹计算。邓钰鲸(2021)[10]对西南科技大学青义校区的学生在校园的建筑物使用、交通出行及生活过程中产生的碳足迹进行计算。

还有部分学者通过对碳排放源或碳排放结构进行分类，并结合相应计算方法计算总碳排放。江海华等(2019)[11]以华中科技大学主校区为例进行碳排放评估分析，将碳排放源划分为六大板块，并分别建立碳排放评估计算模型。邹苒等(2017)[12]将高校碳排放结构分为建筑碳排、交通碳排、生活碳排三类，以济南市某高校为例计算碳排放。焦成英等(2020)[13]将排放源分为外购热力、食物以及电力消耗，以山西财经大学为例，结合走访调研、排放因子法等方法进行校园碳排放核算。徐斌等(2011)[14]发现在复旦大学内能耗主要集中于照明设施使用、计算机使用、空调使用、校内开车、用水以及固体废弃物回收。

(二)国内外碳绩效研究现状

碳绩效是对碳主体以低碳发展为战略指导，通过优化控制主体耗能活动和行为，减少碳排放量从而改善主体环境质量的过程及成效。随着国内外对于碳绩效衡量研究的不断深入，碳绩效评价体系从开始的单一指标逐渐演变为多层次、多维度的系统评价体系。R. J.Kuo(2015)和Hsu(2014)则从碳信息披露的角度构建碳绩效考评策略[15，16]。张彩平(2016)考虑产品生命周期，将碳利用效率、经济与环境绩效纳入碳绩效测算中，借以评价碳排放的最终成果[17]。闫华红、蒋婕(2018)从碳会计体系角度出发，借鉴系统评价理论构建碳信息披露指数与碳绩效评价指数，对不同试点地区的制造业上市公司碳绩效作出整体评价和总结[18]。孙艳平(2019)以南钢股份为案例研究对象，从决策、控制、计划和评价四个方面为基石，考察企业生产经营活动中内外部环境与减排活动的联系，构建碳决策、碳预算与碳绩效管理三大模块的碳管理会计体系[19]。

综上所述，对于高校碳核算方面，首先，大多数研究集中于学校层面的碳排放计算，未明确责任分配的主体，故对于低碳减排的建议只能停留在定性的层面，没办法对碳成本进行相应的定量分摊；其次，关于碳排放源的界定存在不合理性，没有采用统一的标准对排放源分类，导致核算范围不够全面。在碳绩效评价方面，现有成果集中于以利润最大化为首要目的的生产性企业中，且碳绩效考核模式、指标单一，难以实现高校层面的应用与拓展。北京、浙江等地出台的最新准则中规定，核算高校碳排放强度可采用人均碳排放量或单位建筑面积碳排放量作为碳排放强度指标。但现有标准不适用与不同高校之间的横向对比，针对高校内的不同院系、部门也无法表现其碳绩效差异，给碳成本责任分配的实务工作带来了极大的困难。因此，本文通过ISO14064规定的直接排放、间接排放和其他间接排放将碳源分类，采用客观数据获取、主观数据问卷调查、走访调研相结合的方式对高校碳排放进行核算，并将总排放量分配到各下级单位，以明确相应的责任分配。本文将该研究方法实际应用于J大学校区，并根据计算分析结果提出针对性的建议。同时，设计科学且系统的高校碳绩效评价标准，对于探索校园碳中和，构建高校碳排放评估框架以进行碳成本责任分配具有重要涵义。

三、 高校碳成本核算思路与责任分配体系构建

(一)高校碳成本核算基本内容及依据

高校碳成本是指碳排放量与碳价的乘积。碳价即碳市场交易价格，故高校碳成本核算的关键在于准确核算高校的碳排放量。依据ISO14069及《高等学校碳排放管理规范》，高校碳排放核算包括确定碳排放核算边界、识别碳排放源、明确核算方法、收集活动数据、确定排放因子及核算碳排放量六大步骤，涵盖直接排放、间接排放、其他间接排放三大类。高校首先应以法人为边界，识别和核算所有与学校运营有关的部门和设施的二氧化碳排放；其次分部门及排放活动明确碳源；最终收集能源耗用等活动数据，选取排放因子法进行核算。活动数据一般从学校能源办公室获取，排放因子数据主要取自各省(市)温室气体清单编制指南。计算思路为：

AE=AD×EF

(1)

式中：AE——二氧化碳排放量，单位为吨二氧化碳；

AD——二氧化碳排放数据，单位为吨或万立方米；

EF——排放因子，单位为吨二氧化碳/吨或吨二氧化碳/万立方米。

(二)高校碳成本责任分配原则及体系构建

在高校能源部门所提供的数据基础上测算高校碳排放量，再依据当地碳排放交易价格得到历年高校碳成本。然而高校作为多层次的综合性碳排放主体，其宗旨为人才培养，即人才的输出才是高校的最终产物。高校日常活动包括师生活动、教学科研、行政管理、后勤服务等多方面，由于不同地区与不同性质的高校在上述方面存在差异，导致高校间的人才培养目标和能源使用情况也会有所不同。因此，针对高校自身碳成本责任分配，加强高校碳管理显得尤为重要。

1.制定健全的碳成本分配原则，开展碳排放的绩效检查与评审。首先要明确高校碳成本责任分摊的具体对象。在一定的碳排放核算边界下计算得到的高校总碳成本，要分配至各学院与一级职能部门。各级学院的碳责任分摊应包括校园内公共活动区域碳成本与各学院自身功能建筑的碳成本之和。考虑到各学院在校园内的公共活动区域存在共性，故可将高校碳成本中的学校所拥有或控制的温室气体排放与其他间接温室气体排放，按照各学院的师生人数合理分配。公共活动区域包括图书馆、教学大楼、食堂和学生宿舍等。学校因使用电力、热及蒸汽所产生的温室气体排放往往可追溯到各学院部门独立的功能建筑，如学院大楼和办公大楼等。在高校碳成本核算中考虑不同学院的内部差异，按照合理的分摊标准，将一定时间内的校区碳排放成本计入各学院与职能部门中。在高校各项资源得到优化配置的同时，可以通过分析核算碳成本，采取有力措施进行碳管理与绩效考核。

在以校级主体为统筹规划的前提下，各学院与职能部门是落实上级决策、执行具体方案的重要枢纽。因此，从学院与职能部门内部管理的角度，院系碳成本责任主体下如何进行责任分配，各学院又如何利用碳成本信息来控制碳排放，提高资源利用效率，是在碳成本核算分配中亟待解决的问题。各院级功能建筑内由电力所产生的温室气体排放可作为重点考虑要素，为了正确反映各学院在人才培养和科研工作上耗费的碳资源，可运用作业成本法对不同成本对象进行碳成本责任分配，具体步骤包括确定作业内容并建立作业中心、归类资源耗用并分析资源动因、明确成本动因并计算作业成本、分配作业成本至成本对象。

2.确定作业内容，建立作业中心是分配高校碳成本责任的基础。首先，作业成本法的关键体现在“成本对象消耗作业，作业消耗资源”的思想。对于高校各单位的内部活动，在培养学生专业能力和开展科学研究工作的过程中，消耗的资源需要进行妥善归类。各院系的主要作业内容分为行政工作、教学活动和科研任务三个方面，其中行政工作包括院内管理和辅助学院工作开展，维持学院日常活动的有序运行；教学活动包括教学课程与教学改革、学科建设等主要作业内容；科研任务涵盖课题设计、实验与科研产出等与专业相关的科研任务。其次，归类资源的耗用并分析资源动因。各院系作业活动的开展都是围绕高校学生进行，不同性质和类别的院系其资源消耗的具体内容不尽相同。如行政工作中包括学生活动资源、党建工作资源、院系管理和辅助工作资源等内容；科研任务中也存在不同级别课题和不同层次研究成果的区别。科学的将碳成本分摊至各作业对象，需要选择合理的成本动因。成本动因的选择需要根据不同作业内容的特质进行分析，可采用专家访谈和问卷调查的方法，全面考虑各作业内容成本动因的严谨性和数据可得性，遵循成本效益原则下最真实可靠的成本动因。最后将碳成本根据成本动因分配至成本对象，形成周期性碳成本分配结果，对各院系碳成本内部管理与绩效进行考评。

(三) 高校碳绩效评价标准设计

浙江、北京等地先后颁布了对高校碳绩效评价的标准。①高等学校正常运行前提下，统计周期内能耗不应高于对应能耗定额指标的约束值；②学校正常运行前提下，若统计周期内能耗小于、等于对应能耗定额指标的约束值，但大于基准值，应设定年度提升目标，通过采取一定的节能管理和技术措施，逐步达到对应能耗定额指标的基准值；③高等学校正常运行前提下，若统计周期内能耗小于、等于对应能耗定额指标的基准值，但大于引导值，鼓励采取更加有效的节能管理和技术措施，达到对应能耗定额指标的引导值。高校能耗定额主要指标可分为高校单位建筑面积能耗、高校人均综合能耗、高校人均电耗、高校常规用能耗、系统单位建筑面积电耗。采用人均碳排放量或单位建筑面积碳排放量作为碳排放强度指标存在短板。首先，现有标准对于高校碳排放强度的基准值及引导值设置的标准一致，但不同类型学院之间的碳排放性质及强度存在差异，不能用绝对值进行横向对比；其次，标准以师生个体或单位建筑为研究对象，不利于减排目标的责任分配，没办法提出更加针对性的对策；最后，类比于企业层面产生的碳成本需分摊到最终产出的产品或其他产出上，高校统计范围内产生的碳排放量均为实现高校产出所投入，而现有标准在碳绩效评价时未将高校产出纳入考虑范围。

综上所述，本文将碳绩效评价指标设置为在统计报告期内，高校统计范围内某学院或职能部门综合能耗量与该单位综合产出的比值。其中，综合产出是利用在校人数、就业率、发表论文数、科研项目经费、学费收入等高校相关产出指标，根据熵权法对数据进行降维，从而构建出具体数值。该碳绩效评价指标从高校综合产出的角度出发，既可以根据学院的不同性质设置不同的基准值及引导值，也能将减排目标及对策落实到不同责任主体。

四、 高校碳成本责任分配及碳绩效评价应用——以J大学校区为例

(一)J大学校区碳成本核算

本文以法人为边界识别核算J大学校区运营期间的二氧化碳排放，以2019年为例，识别校区碳源情况，如表1所示。

为更好的反映校区碳排放变化趋势，笔者通过调研学校总务处等相关部门，收集2010—2020年J大学校区共10年的活动数据，采用排放因子法，以CO2为标准计算各年度碳排放量。

表1 J大学校区碳排放源分类

图1 J大学校区碳排放趋势图

由图1可知，校区碳排放整体呈递增趋势，仅在2020年受疫情影响有所下降，在高校资金有限及碳市场覆盖范围逐步扩大的背景下，学校管理层有前瞻性的开展减排规划。表1反映出高校碳源类型相对简单，化石燃料主要为天然气、柴油、汽油。因此，高校减排路径主要分为两方面：一方面为尽可能使用清洁能源或增加校内碳汇；另一方面则通过管理机制，明确高校各资源使用方碳减排责任，继而落实相关减排措施。高校减排重点在于节能，前者减排不具有可持续性，故本文关注后者，主要从碳成本责任分配及碳绩效评价的角度切入，以期为建设低碳高校提供解决方案。

(二) J大学校区碳成本责任分配

本文主要关注学院级责任主体的碳成本分配及绩效考核。各学院排放主要来自师生的刚性需求，如食堂就餐、宿舍用热水等，故本文只关注各学院二氧化碳排放所带来的产出绩效。考虑到各学院与职能部门的业务活动性质存在差异，J大学主要按学科性质差异分为经管类、文史哲类、理工类、生医类及其他。本文主要关注经管性质的学院，并以管理学院为例，对间接排放类别针对管理学院内的各项职能活动进行2019年度碳成本责任分摊。本文采用2019履约年度广东碳市场年度挂牌点选交易均价27.27元/吨为换算单位，同时2019年电力排放因子确定为0.6959(kgCO2/kWh)对管理学院外购电力进行碳成本计量。

图2 2019年管理学院各月碳成本

由图2可知，管理学院在1—2月与6—7月学校处于寒、暑假阶段碳成本有明显降低，学院部分工作内容主要对接学生活动，故两阶段存在碳成本总量的下滑。进入新学期后，碳成本显著回升，2019年9月管理学院楼内碳成本达到最高，用电量达 42 184 kWh，换算碳成本计1120.85元。

管理学院大楼内存在产业经济研究院、公共管理/应急管理学院、管理学院三大院系，为精准度量管理学院碳成本需剔除其他学院的干扰。本文依据各学院教职工人数分配管理学院大楼内外购用电碳成本份额，其中，管理学院教职工人数共计63名，分配碳成本4948.90元。具体各学院分配碳成本额度见表2。

表2 2019年管理学院大楼内各学院分配碳成本额度

本文采用作业成本法深层次进行碳成本责任分配，具体有确定作业内容并建立作业中心、归类资源耗用并分析资源动因、明确成本动因并计算作业成本、分配作业成本至成本对象四类项目。

1.确定作业内容并建立作业中心。区别于传统企业的产品、材料生产过程，高校作为成本核算主体的最终产物为人才的培养。人才的产出与学生个人能力及学院管理目标息息相关，明确作业内容应从学院的工作职能入手。管理学院的主要工作涵盖教学、科研和行政三大方面，并以此三个方面为基础进行碳成本责任分配。

2.归类资源耗用并分析资源动因。不同作业中心的工作内容和性质决定了各作业中心应归结的资源类型。行政作业中心包括院内管理和辅助学院工作开展，维持学院日常活动的有序运行；教学作业中心包括教学课程与教学改革、学生竞赛与成绩管理、学科建设等主要工作内容；科研作业中心涵盖课题设计、科研项目申报、实验与科研产出等与专业相关的科研任务。以管理学院2019年碳成本总量为标准，将学院主要作业内容分摊至各作业中心，详情如图3所示。

3.明确成本动因并计算作业成本。在确定了管理学院主要作业中心及其内部资源消耗后，需要选择合适的作业动因作为碳成本分配的主要依据。根据不同作业中心的资源消耗方式，依次确定各中心成本动因。①行政作业中心。管理学院内行政活动内容包括党务工作、本科教育管理、学生工作等具体项目，各项目组均有专项教职工辅助本项目的工作安排，故将职工人数作为行政作业中心的成本动因；②教学作业中心。管理学院内本科及研究生的课程安排主要在校区教学大楼与管理学院大楼内进行。为避免全校范围内碳成本重复计算，需要单独列示在管理学院大楼内的授课任务，其中包括学院内MBA及EMBA的课程任务，该作业中心以授课课程数为成本动因；③科研作业中心。学院内各系老师普遍存在教学和科研的双重工作内容，单独区别科研工作时长存在度量难度，本文通过走访调研各系教师人数，最终决定以各系教师人数为基准，并根据其职称进行适当调整作为科研作业中心的成本动因。

图3 管理学院作业中心与资源动因关系图

表3 管理学院主要作业中心及成本动因

4.分配作业成本至成本对象。通过上述作业中心的设立、资源归类及成本动因的确定，最终得到各中心碳成本分配方案，如表4所示。

表4 2019年管理学院碳成本分配结果

(三) J大学校区碳绩效评价标准

探究高校碳成本责任分配的目的在于减少高校碳排放，提高以高校行为为主体的资源利用效率。碳绩效的概念在绿色发展的理念中诞生，高校碳绩效则要实现经济责任与环境责任的结合，保证高校可持续发展的需求。高校碳绩效评价标准的构建要遵循三点原则，一是一致性。高校碳绩效综合指标的构建应与高校的绿色发展理念相辅相成，高校独有的教育资源和社会资源不同于企业的经济效益，要将高校的长远目标考虑在综合指标的建立中；二是可比性。环境与绩效的双赢是实现在高校动态时间的变化中，不能单独以某年数据为主要依据，数据动态变化才能表现高校碳成本管理的成效；三是可获得性。从高校自身上看，构建综合碳绩效标准的数据来源要有据可依，在高校的日常发展规划中得以体现，以适应不同时期的碳绩效变化。从高校碳绩效的推广性看，高校碳绩效标准的选取应具有普适性。基于上述原则，本文采用熵权法构建高校综合产出，从而进一步构建高校碳绩效评价标准。以J大学2018-2020年办学质量监测黄皮书为主要依据，从师资队伍、人才培养、科学研究和国际化四个维度构建管理学院综合产出。师资队伍维度包括高层次人才数、高层次科研团队和高层次教学团队；人才培养维度包括优势专业、精品课程、教学成果奖、本科/研究生竞赛获奖等项目；科学研究维度包括国际论文、ESI高被引论文、人文社科国内论文、国家级/教育部/省部级科研项目等；国际化维度包括海外经历教师数、短期出国交流学习学生数、学历来华留学生、国际联合发表论文数等项目，详情见表5。

表5 2018—2020年管理学院各项产出指数与综合产出总指数

由此可得，2019年管理学院碳绩效评价指数为4948.90÷318.33=15.5464。该数值体现管理学院2019年碳管理投入产出情况，对于不同核算主体，其评级标准及指数构建应设置不同的基准值和引导值，各学院或下属一级部门最终的碳绩效得分在高校层面才具有可比性，碳绩效得分也能助力于各核算主体减排项目及对策的开展。

五、 结论

高校作为资源占有与消耗大户，本身是温室气体排放量较大的公共组织，肩负着培养人才、科技创新、推行可持续发展理念的重要责任。“零碳校园”建设对中国实现“2030年碳达峰，2060年碳中和”战略具有重要现实意义。本文以J大学管理学院为案例，详细展示了高校学院级碳责任主体如何进行碳成本责任分配及碳绩效评价。研究结论可为J大学“零碳校园”建设提供理论建议，亦可为其他高校的碳管理提供借鉴思路。