网络经济下个人所得税法完善建议

□文/孙嘉荫

（沈阳化工大学 辽宁·沈阳）

［提要］在我国互联网交易税收征管中，互联网交易和以互联网为依托的新的经济业态在拉动就业、促进国内消费与对外贸易，推动经济增长方式由投资驱动向消费驱动的转型方面发挥着无法替代的作用。本文研究网络经济下个人所得税管理存在的不足及发展建议，希望能够为我国个人所得税法完善带来帮助。

一、网络经济下直播行业税收现状

（一）发展概述。经济发展促进了社会进步，同时也促进了信息技术的革新，促进了网络的发展。随着网络与经济的结合，各种虚拟形式的经济形式逐渐出现，网络账号、虚拟交易、虚拟货币和商品等成为了新时代财富的独有表现形式。网络主播作为新出现的事物，主要是主播个人通过在网上直播的行为获得现金及现金以外的网络虚拟货币的形式，通常为直播平台提供了平台币、虚拟礼物等被广泛认可的方式，这也是主播所得的途径。直播平台提供的这些所得虽然与传统的货币或实物等个人所得有所不同，但是由于其可以转化成消费能力，所以应当和传统所得一样纳入个人所得税的课征范围。目前，我国实行的混合税制模式，形成了不同类型收入在纳税时扣除制度、税率和计征周期等细节上存在着明显区别，而主播和直播平台之间的关系认定比较困难，因此其双方的收入和法律性质必然有所区别，影响到具体的税负。网络主播在进行直播时，通常所得为工资收入和劳动报酬，但是直播中同时产生了礼物馈赠、与平台的商业分红及其他不明确的收入。

（二）劳动所得与资本利得。通过自身劳动创造了价值而获得的收入，被称为劳动所得，与资本所得完全不同，所得的前提条件必须是通过劳动获得，不劳动则没有收入。劳动所得包括被雇佣而得到的薪资报酬，也包括通过独立劳动而得到的劳动报酬。总而言之，劳动所得是通过自身勤劳换取的。网络主播通过个人的表演或互动行为获得的收入可以被看作为劳动所得，但是有的主播采用过度娱乐的方式引起社会关注、寻求存在地位的直播行为，个人觉得不适合劳动，与劳动所得本质有偏离。如果网络主播的人气较高，在很短的时间内可以获得更多的财富，甚至达到年薪上千万元，遇到此类主播，平台通常会通过给予股份的形式提高报酬挽留主播。如果主播获得了股份等商业分红，就应该视为资本所得。我国政府为了鼓励通过劳动获得劳动所得，个人所得税法对劳动所得和资本所得课税标准、税率有所区别。

（三）工资薪金所得与劳务报酬所得。网络主播在进行直播行为时获得的报酬属于劳动所得，可以被视为劳动报酬所得。而直播平台因网络直播所获得的收入与工资薪金所得不同，两种计税依据是不一样的。根据《个人所得税法实施条例》的内容规定，工资薪金所得是因任职所得，劳务报酬所得是因个人从事劳动所得。如果网络主播已经与直播平台签订了劳动合同，那么主播的劳动所得就是工资薪金所得；如果网络主播没有与平台签订合同，按照次数或者其他方式直播而获得劳务报酬，那么主播的所得就是劳动报酬所得。对照现在执行的个人所得税法，主播所得应该是将工资所得与劳动报酬所得合并起来。

二、网络经济下个人所得税法存在的不足

（一）税法原则存在紧张关系。世界上的大部分国家都将量能课税作为税法遵循的基本准则，通过衡量纳税人的纳税能力和负担体现公平。国家在制定税法和征收税赋时必须从纳税人的真实能力出发，公平地进行课税，承担能力高的纳税人多缴税，承担能力低的纳税人少缴税，无承担能力的纳税人不缴税。税收实现了对纳税人财产所有权的无偿转移，是一种国家行为，直接影响纳税人的财产权利。面对这样与纳税人利益直接相关的税收权利，国家通过法治来实现，并且限制十分严格，无法律要求不纳税已经成为法治国家的共识，公民的纳税义务也是来源于法律规定。网络主播在网络上的直播行为，尽管所得收入有所不同，但是收入增加，经济支付能力增强，税收负担能力也随之增强，就应缴纳更多的税负。从税收法定原则的角度来看，我国关于个人所得税的税目分为11类，具体科目下的扣除标准和税率是不同的。网络主播作为新出现的收入形式，其构成复杂，到底应该划入那一类型尚无明确规定，而且也没有法律规定要课税，所以不能盲目对主播征收个人所得税，如果随意征收主播个人所得税，则是与法律初衷相违背的。在目前社会经济发展形势下，收入越来越多元化，个人所得税的税目分类需要拓宽，课税原则和具体内容也要随之变化，否则就会形成法律与现实的冲突。

（二）征收管理制度不完善。在我国，个人所得税一直以来存在着征收困难、管理困难和查处费劲、入库率低等问题，这主要是由于我国实行的分税制模式导致的，当然与税收管理制度的不健全也密不可分。《个人所得税法》第八条中明确写明了，个人所得税的纳税义务人是所得人，个人所得税的扣缴义务人是支付所得的个人或单位。所得超过国务院规定数额的，在两个单位及以上获得工资薪金所得或没有扣缴的义务人，或具有国务院规定的其他形式的，纳税义务人要按照国家的相关规定自助申报办理纳税。扣缴义务人也要严格按照国家规定为纳税义务人办理全员全额扣缴的申报。从法律中的字眼理解，我国执行的是单位代扣代缴和个人自行申报相结合的征收制度，两种征缴方式之间形成了互补，避免有漏缴现象，但是现实中个人自行申报的效果并不好。

（三）税源监控开展的困难。随着网络和信息技术的兴起，互联网金融出现，冲击了传统的金融和支付方式，由于其超越了时间和空间的形式，便捷、高效且有一定的收益，迅速受到了社会的广泛认可和青睐。传统的现金、银行转账等支付方式逐渐被网银、微信和支付宝等网络支付形式所取代，直播平台通常会通过支付宝将酬劳支付给网络主播，主播收入存入其支付宝账户，支付宝余额增加，如果主播选择将余额存入余额宝，则还会有额外的年化收益率。主播可以通过支付宝平台消费，购买线上线下的所需商品；也可以通过支付宝平台购买投资基金、理财等产品，甚至可以获得更多的收益。从整个过程可以看到，网络平台与主播之间的劳务报酬支付到消费都是通过网络平台实现的，税务机关无法通过银行等传统金融渠道获得主播收入的相关信息，这其中存在着信息不对称问题，网络主播的收入、支付、投资多元化的网络形式造成了税源监控困难。而且除了网络平台的工资外，网络主播还有来自受众打赏等虚拟礼物，礼物可以兑换平台虚拟币，虚拟币按规定比例换成货币，又增加了主播的收入。网络主播兑换货币的周期是由其个人掌握的，税务机关无法进行实时监控和有效的监督，无法真正了解和掌握其收入总额。

三、网络经济下个人所得税法完善建议

（一）积极优化税法原则。网络主播在网络上的直播行为，收入较多，甚至有的非常高，进行课税是法律的正当性。税法制定的目的在于保护国家税权，实现增加财政收入的目的，同时还是为了保护公民合法权利不受公权力的随意侵犯，而且税法中明确规定了可以课税的税收项目，而法律的授权又是来自于人民的集体意愿，故而国家征收税赋的根本原来在于纳税者。所以，在结合直播行业发展基础上开展必要的社会调研工作非常重要，形成人民参与、反哺人民的税法优化机制，降低税法原则矛盾冲突。

（二）强化征收管理工作

1、落实扣缴。单位代扣代缴是目前我国实行的主要个人所得税征缴方式，这种方式便于操作和监控。但是，单位扣缴的形式需要以充分的源头监管为基础。面对如今多元化收入，有些所得的来源不明确不正规，且收入所得不是持续的，而是按次或者按任务进行结算的，这样对于税务机关来讲监督和管理的难度增大了。网络主播的扣缴义务人为网络平台，而平台以网络经营形式为主，经营规模、注册地点、运行程度和期限等多有所差异，甚至有的网络平台根本没有在相关部门进行注册和备案，按照代扣代缴原则，税务机关对网络平台的信息掌握不全面、不准确的话，代缴只能成为空谈。充分落实单位代缴代扣，税务机关要对平台的注册和经营等信息进行全面掌握，并对行为和管理的规范性进行有效监督，才能推动平台代扣代缴义务的实现，同时凡是违反税法和税务机关规定的企业，税务机关也应当有权进行处罚等措施。

2、完善激励机制构建。首先，对于税务机关规定的自身申报要加大监督力度及惩罚力度。目前，纳税主体自行申报的形式是能够满足个税征管的形式和需要的，这部分纳税主体多是以货币化行为为主的工薪阶层。但是，对于收入多、来源广的高收入群体，瞒报少报个人收入，税务机关无法有效进行监督和核实，无法获得其收入的真实数据，监管上存在漏洞。我国税法和相关规定对于自身申报纳税人瞒报误报等行为的处罚不明确，导致部分纳税人，尤其是高收入群体的纳税人不纳税或纳税少，且被发现或查处后处罚力度不严重，这样一方面撼动了税法的权威性，影响了税法的执行力度；另一方面又打击了积极主动缴税义务人的积极性。因此，税务机关必须进行监督和管理，并加大违法申报和瞒报纳税人的处理力度，提高这部分人的违法行为代价，避免出现避税现象。其次，对于现行的个人所得税自行申报要建立有效的激励机制。为推动我国个税自行申报制度的推行，调动纳税人自行申报的积极性，可以向美国学习，将自行申报与社会福利、个人诚信记录等结合起来。这样对于网络主播等难以进行监管的纳税人就增加了推动作用，并且辅以提前预缴给予优惠等形式，鼓励纳税人主动自觉申报，把被动纳税变为主动纳税。

（三）积极进行税源监控

1、加强第三方平台合作。当下越来越多的网络金融机构出现，承担了传统银行等金融机构的职能，如支付宝、微信等第三方网络支付平台。网络支付方便，用户可以根据需求随时对资金进行存入或取出的消费，同时也可以在网络上不受时间和空间限制的进行基金和理财产品的购买，同样可以获得收益，甚至有的收益高于银行利息。但是，新型的网络支付平台与传统银行账户形式的最大区别在于其资金流转无迹可寻。网络平台以保护用户账户安全为由拒绝公开任何信息，这就导致税务部门对某用户资金流转进行调查时无从下手，无法掌握详细情况。面对上述情况，希望国家相关部门尽快出台相关制度规定，在维护网络平台关于保护用户账户安全需求的同时，规定网络支付平台有配合税务机关了解某个纳税人全部所得的义务。只有对银行账户、网络支付平台等全部收入来源和支出监管起来，才能推动税务部门对多收入渠道人群的课税管理和监督。

2、将消费能力纳入监管。纳税人的收入水平和税负能力直接决定了其消费水平。在收入来源多元化的条件下，即便作为政府机关，税务部门也难以全面准确地掌握纳税人所得，导致了对纳税人应税金额不了解，纳税总额难以监控。因此，建议将消费能力纳入监管，便于税务人员详细了解纳税人的真实收入。尽管收入来源多元化了，但是其消费能力还是固定的，固定资产的购置上、出行交通工具的购买上、基金理财产品的总额上，这些都是对纳税主体税负能力的体现。互联网经济和金融等新形式的出现给部分纳税人隐蔽收入创造了一定的条件，给税务机关带来了监控困境，但是如果能够将其消费行为和能力纳入监管范围，则能推动纳税人自行申报，避免因漏报等违法行为带来个人信誉等问题。

3、建立涉税信息共享机制。目前，我国税务机关在征收个税时，还主要是以传统的工资薪金等收入作为应税所得，因此主要监督其银行账户就可以实现全面掌控，对纳税人的个税缴纳行为实现监管。但是，随着人们收入和消费对网络支付形式的依赖，税务部门很难全面掌握纳税人的真实收入情况。如果能够对纳税人的市场交易情况进行了解，则可以解决上述问题。只要是市场行为，即便是网络金融平台等第三方交易平台，都会留下交易记录，这些信息就能够全面反映纳税人的真实消费水平和收入水平，因此建议第三方交易平台与税务部门充分合作，必要情况下为税务部门提供相关数据。我国税法和个税的相关办法，只是对职能部门做了原则性的要求，具体实施细节上并没有详细规定，导致操作上无章可循。因此，建议我国实现三方涉税信息共享机制，机制内容要可行，便于税务部门借助互联网技术全面掌握纳税人的经济行为，准确评估税负能力，强化对税源的管控，避免逃税漏税现象的发生。

市场经济的发展已经推动了社会收入的多元化，收入来源日新月异，现行的个人所得税法已经滞后于当前经济展和社会的发展。尽管我国个人所得税法在随着时代更新，也已经充分学习了国外相关法律法规的模式和经验，但是在我国税法执行的过程中还是存在着税收制度不健全和征收困难的问题。对于税收制度的完善，要从多角度下手，涉及扣除制度时，要充分考虑到纳税人的承担能力，对家庭抚养、疾病医疗和教育、生育等问题要进行权衡考虑，不要因为税收而加重纳税人的经济负担。涉及征收管理制度时，要避免制度漏洞，税务机关不能完全依靠扣缴义务人的单位代缴代扣，要充分使用自行申报模式，提升纳税人纳税的意识，通过税收文化、诚信等方面的培养和建设，提高纳税人申报的主动性和积极性，从根本上转变我国税收现状，提升税收的效率。涉及税源监控时，政府要多角度实行涉税信息的共享制度，重点监督高收群体，加强其纳税的意识和制度建设，可以为每个纳税人设置独有的识别号，监督其消费能力，从消费能力反观其收入，避免税源流失。