新形势下税收协定问题研究

河北科技大学 范雯娜

“一带一路”倡议的提出和逐步实现，加强了我国与其他国家的经济联系，促进了我国经济的进一步发展。在我国企业进入其他国家时，由于其他国家与我国的征税标准和征税法规存在不同程度的差异，因而会产生重复征税问题，即我国政府和其他国家政府针对我国企业征收相同项目的税收[1]。在这一问题的影响下，我国企业的税收负担明显加重，难以获取和保持竞争优势。因此，需要利用税收协定解决上述问题。针对我国的税收协定应用情况进行研究则可以发现，现阶段，我国在税收协定方面还存在一些需要解决的问题，影响了我国企业的国外投资开展进程。本文正是在这一背景下针对新形势下税收协定问题进行研究，希望能够促进我国税收协定发展水平的进一步提升。

一、税收协定现状

在国际贸易中，不同国家的经济和政治制度存在不同程度的差异，这一情况体现在税收层面就是各个国家的税收制度存在不同。为进一步加强国际合作，国家和国家之间会通过税收协定保证跨国企业的利益。具体来说，税收协定指的是缔约双方均损失部分税收利益，在税收方面达成妥协，进而防止重复征税和跨国企业利用两国税收的不同避税[2]。截至2020年4月底，我国已经与其他国家签订了107 个税收协定，且其中101 个税收协定已经生效。在这些税收协定中，我国与“一带一路”沿线国家签订的税收协定占据了较大比例。我国与周边国家签订的税收协定均以平等互惠作为基本原则，协议内容以双边税收饶让为主。在保证我国企业的税收利益方面，我国与其他国家缔结的税收协议发挥了比较重要的作用。同时，在我国与其他国家签订的税收协议中，大部分税收饶让条款并未明确规定执行时间。在我国的经济发展过程中，税收协定发挥的作用主要包括以下两个方面：第一，在20世纪90年代，我国经济发展速度较快，但发展水平仍存在较大的进步空间，此时，我国与其他国家签订的税收协定有利于外资企业在我国获取相对较多的利润，进而吸收了比较多的外国资本，在我国的经济发展过程中发挥了比较大的促进作用；第二，在进入21世纪之后，我国的对外投资规模不断增长。在这一背景下签订的税收协定，对于我国企业的对外投资能够发挥比较重要的作用[3]。

二、新形势下税收协定存在的问题

在我国的经济发展过程中，税收协定发挥了比较重要的作用。但是，当前我国的税收协定还存在一些需要解决的问题。本文将针对这些问题进行深入分析，并希望通过提出相关解决措施促进我国税收协定发展水平的进一步提升。

（一）现行法律条款不完善

当下，我国部分税收协定中的具体内容并没有具体法律保护。税收协定中税收饶让是最重要的组成部分之一，但是在我国现行的税收法规中，并无与税收饶让相关的法律规定。现行法规中与税收协定相关的法律条文只规定企业在订立税收协议的国家取得收入之后，应按照税收协定缴纳税款[4]。企业已经享受了税收优惠，则按照协定中的规定进行税收抵扣。但是，具体的抵扣额度与协定的具体内容密切相关，由于其他国家的税收法律和政策存在一定的差异，因而我国与其他国家签订的税收协定也存在较大差异。这一情况就导致我国企业在不同国家进行投资时享受的抵扣额度不尽相同，导致企业能够利用上述漏洞避税。

（二）税收协定不健全

当下，税收制度不健全也是我国税收协定存在的重要问题之一。在具体表现方面。

首先，我国于20世纪就开始与其他国家签订税收协定。早期签订的税收协定中税收饶让条款的占比明显高于进入21世纪后我国与其他国家签订的税收协定。但是，我国在近几年并未针对早期签订的税收协定进行修订，导致部分税收协定的内容不符合当前的经济环境[5]。因此，其实际作用变得愈发有限。

其次，在我国已经签订的税收协定中，相当一部分税收协定并未针对近几年新出现的行业或产品制定具有针对性的税收饶让和其他协议。在科技快速发展和经济全球化的背景下，长时间不变的税收协定难以保障自身的全面性，导致税收协定不能发挥应有的作用。

最后，我国与其他国家签订税收协定的背景是我国经济的快速发展需要迅速吸引外资，因而税收饶让协议中相当一部分协议有利于我国境内的外资企业将收入转移回本国，因此，相当一部分税收协定对我国的经济发展不利。

（三）存在滥用税收协定现象

当下，税收协定滥用现象也是影响我国税收协定合理性的重要因素之一，也影响了我国税收的进一步增长。具体来说，首先，部分跨国企业存在滥用税收饶让条款甚至采用非法手段牟利的现象。对跨国企业来说，税收饶让条款能帮助其减少应支付的税款，因而部分跨国企业会采用转移定价等方式避税。转移定价指的是跨国企业在内部转移产品或提供劳务时所采用的定价，采取这一措施的主要目的就是帮助跨国企业避税。这种情况属于滥用税收协定的重要表现之一。其次，在针对滥用税收协定的影响进行研究的过程中发现，滥用税收协定产生的主要影响之一就是导致国家之间在开展贸易的过程中存在税收利益分配不均的问题，损害收入来源国的利益[6]。在这一问题的影响下，税收饶让条款的制定目标就难以实现。而导致上述情况的主要原因之一就是企业为实现避税目标，在投资目标国采用虚报成本和收入等方式减少自身财务报表上的收入和利润，进而减少自身的应缴税费。在这一问题的影响下，我国能够收到的税收明显减少，不利于我国的经济发展。

（四）税收协定未能完全与国际接轨

在我国与其他国家签订税收协定的过程中，部分协定内容并未能与国际接轨，这也是影响税收协定合理性的重要原因之一。具体表现为，首先，在我国与其他国家签订税收协定的过程中，相当一部分协议的内容更有利于其他国家的企业进入我国投资，而忽视了在经济全球化背景下保护我国企业在其他国家的投资利益。因此，在执行这一类型的税收协定的前提下，我国的跨国企业就难以在国际市场上获取更多的利润[7]。其次，在国际经济环境快速变化的当下，我国在与其他国家签订税收协定的过程中，并未充分了解其他国家之间签订的税收协议的具体内容和实施效果，因而难以确保签订的税收协定符合当前的国际经济发展形势。只有解决了上述问题，才能进一步提升税收协定合理性[8]。

三、提高税收协定的建议

在研究新形势下我国税收协定现状的过程中发现，当前我国的税收协定还存在一些需要解决的问题。只有解决了这些问题，才能保证税收协定的合理性，进一步提升我国跨国企业的发展水平。接下来，将针对我国税收协定存在的具体问题提出如下具有针对性的解决建议，希望能促进我国税收协定发展水平的进一步提升。

（一）完善相关法律法规

为提升税收协定的合理性，确保税收协定在我国经济发展过程中发挥重要作用，我国需要进一步的完善和创新相关法规。

在具体措施方面，首先，在制定和完善相关法规的过程中，立法机关需要在我国的相关税收法规中增加与税收饶让相关的法律条文。在税收协定对我国企业产生的影响越来越大的前提下，可以考虑针对税收饶让问题制定专门的法规或条例，从而为税收协定中的税收饶让条款提供法律保障[9]。而在具体内容方面，现行法规中不仅需要有和税收协定相关的法律条文，而且需要针对税收优惠和税收抵扣等具体问题进行更加具体的规定。只有如此，才能有效避免税收协定不合理导致企业利用税收协定避税，减少国家的收入现象的发生。

其次，在制定和完善相关法规的过程中，我国需要在法规中明确规定税收协定的大体框架，并在这一框架下与其他国家签订税收协定。同时，对已经签订和生效的税收协定进行有针对性的修改。只有如此，才能在一定程度上保证税收协定的统一性，缩小我国与不同国家签订的税收协定在税收饶让额度等方面存在的差异，继而增加企业的避税成本，避免大量税收流失，进而在一定程度提升我国的经济发展水平。

此外，对企业来说，税收协定中的税收饶让仍属于一种比较特殊的优惠政策。因此，部分企业会在利益的驱动下和当地政府勾结，通过虚构税收等方式在投资目标国享受税收饶让以及与之相关的其他税收优惠政策。针对这一问题，我国政府需要进一步加强对税收饶让条款的限制，从法律和监督等层面避免税收饶让条款被滥用。

（二）修订双边税收协定

当下，我国的经济发展已经进入新时期，对外投资开始逐年增加，这一情况促使我国在国际经济中占据越来越高的地位。而当前我国正在实施的部分税收协定已经不符合经济发展的要求。因此，我国需要与各国加强沟通，签订新的税收协定。在具体措施方面，首先，在我国与其他国家开展国际贸易的过程中，需要建立税收协定的定期协商和修订机制，结合国内与国际经济环境的变化进行税收协定的修订，从而保障我国和投资目标国的利益，实现双边平等贸易。在修订税收协定的过程中，我国需要坚持平等互惠的原则，在协定中尽量保障缔约双方的利益。其次，在“一带一路”倡议提出之后，我国与其他国家的贸易量呈现出了逐年增长的变化趋势[10]。为适应这一新的经济发展形势，我国需要与更多的国家签订合理的税收协定。在签订新的税收协定时，需要结合当前经济环境的变化对条款内容进行修订，不能照搬其他的税收协定。只有如此，才能保证税收协定的合理性，并促使税收协定在我国企业的对外投资过程中发挥更大的作用。

（三）加强对税收协定的管控

在税收协定的执行过程中，能否实现对税收协定的有效管控，是影响税收协定执行效果的重要因素之一。因此，我国需要进一步加强对税收协定的管控，实现对税收协定滥用情况的有效预防和控制。在具体措施方面，首先，在针对部分跨国企业存在的滥用税收饶让条款牟利问题进行监控和治理的过程中，我国政府需要进一步加强对转移定价等行为的监控和约束，在管理跨国企业的过程中针对这一情况进行重点监控和处罚。在这一过程中，需要合理利用审计工作加强对跨国企业财务报表的审核，及时发现并指出跨国企业财务报表存在的错误。在这一基础上，针对财务报表存在错误的企业进行不同程度的处罚，从而避免企业通过篡改财务报表避税[11]。其次，为确保跨国企业不能有效利用税收协定不合理避税，避免我国的税收流失损害国家利益，我国需要进一步加大企业不合理避税行为的处罚力度。在这一方面，国家不仅需要给予存在上述问题的跨国企业不同程度的行政处罚，还需要将存在严重问题的案件移交司法机关处理，追究主要责任人的刑事责任。只有如此，才能增加跨国企业在滥用税收协定方面的违法和犯罪成本，并在此基础上确保税收协定在保证缔约双方利益的前提下，在促进经济发展方面发挥更大的作用。

（四）加强与世界各国经济的联系

在针对税收协定进行管理的过程中，我国需要进一步加强与世界各国的联系，并在这一基础上不断完善我国的税收协定体系。在具体措施方面，首先，在新的经济发展形势下，实施时间较长的税收协定已经不能适应经济发展环境的变化。针对这一情况，我国需要进一步加强与其他国家的联系，沟通税收协定的修改等相关问题。在这一过程中，一方面需要全面调查了解其他国家的税收法规的具体内容，了解我国的税收法规与其他国家税收法规存在的相同点和不同点，从而为双方税收协定的修订做好准备[12]；另一方面，需要与其他国家平等、充分地沟通和交流，在这一过程中寻找双方的共同利益诉求。只有如此，才能确保税收协定能够得到更加科学的修订。其次，在修订已有税收协定的同时，国家还需要结合我国对外贸易量和对外投资规模的变化与更多的国家签订科学的税收协定。在这一方面，需要对当前我国的国际贸易形势进行全面分析，将与我国的国际贸易量不断增长、我国企业投资规模不断增长的国家和地区作为优先签订税收协定的国家和地区。

四、结论

综上所述，在我国的经济发展过程中，税收协定发挥了比较重要的作用。但是，当前我国的税收协定存在现行法律条款不完善、税收协定不健全、滥用税收协定、税收协定未能完全与国际接轨等需要解决的问题。针对这些问题，本文提出了针对性的解决措施，希望能促进我国税收协定的进一步完善，并在此基础上促进我国经济的进一步发展。

【相关链接】

税收协定亦称“税收条约”。主权国家签订的处理相互间税收分配关系的书面协议。可分为特定税收协定和一般税收协定两种。前者指国家间对某一单项税收问题达成的协议，如关于增值税的税收协定、对航运收入互免税收的协定等。后者即国际税收领域关于国家间避免双重征税的税收协定。避免双重征税协定是指有关国家为避免对纳税人的重复征税，防止纳税人逃避缴纳税收以及协调相互间税收权益而签署的政府间或国家间双边税收书面协议。跨国企业常见的税收协定风险为常设机构风险。铂略咨询Linked-F 的会员普遍反映，根据中国与他国签订的税收协定，如果跨国企业总部向中国派遣管理人员，该管理人员可依据协定常设机构条款被判定为劳务型常设机构，从而跨国企业产生非居民区企业所得税纳税义务及相应个人所得税风险。

“外派遣人员是否构成机构场所或者常设机构，首先要通过基本因素进行定性，简单说来就是判定外派人员是为谁工作。”铂略咨询的高级顾问陈栋先生总结传达了国税总局方面的意见，“如果税务机关从企业提交资料能够直接判断出外派人员的相关风险是由境内公司承担，另外其绩效考核的主体也是境内公司，那么可以直接判定该外派人员为境内公司工作，从而不构成常设机构；由于向境外支付管理服务费被认定为常设机构，从而承担较高税负的。

但如果该管理服务费与派遣行为无关，原则上不会导致常设机构的认定。