异质性环境税收、税制功能偏差与城市建设用地碳排放生态效率

钟成林，陈紫燕，胡雪萍

（1.江西师范大学财政金融学院，江西 南昌 330022；2.中南财经政法大学经济学院，湖北 武汉 430073）

一、引 言

随着工业化和城镇化进程的持续快速推进，我国的城市建设用地规模不断扩张，城市能源消费总量持续攀升，碳排放量也大幅增长。［1］但随着我国“双碳”发展目标的设立，原有的城市土地开发利用模式正面临着严峻的碳排放挑战。在此背景下，如何降低城市土地开发利用过程中的碳排放代价，提高城市建设用地利用的碳排放生态效率水平成为一个亟待破解的重大现实难题。环境税收制度作为生态环境领域内一项重要的生态收益分配制度安排，其为研究城市土地开发利用的碳排放代价提供了有益的洞见。

当前国内外对土地利用碳排放生态效率及碳税制度的研究主要集中在如下三个方面：一是，城市建设用地利用生态效率的测算。［2］二是，土地利用碳排放生态效率的影响因素。环境规制有利于刺激企业的低碳技术创新，推动企业低碳技术进步，引发创新补偿效应，促进城市建设用地碳排放生态效率的增长。［3－4］与此同时，土地利用结构也将从碳库容和产业结构转型的渠道对城市土地利用的碳排放绩效产生重大影响。［5］此外，部分学者的研究也指出，土地集约利用对土地碳排放生态效率具有重要影响，随着土地集约利用水平的不断提升，其碳排放量也将同步增长，且与其他地类相比，资本和技术密集型土地的碳排放效率相对更高。［6－7］三是，碳税制度的“双重红利”效应。［8］碳税制度的实施一方面能够有效减少碳排放，另一方面也有利于促进区域经济增长。［9－10］但部分学者的研究却表明，虽然碳税能够明显地减少二氧化碳排放，但与此同时也会加剧通货膨胀，减少消费和投资，抑制经济增长。［11］在部分情况下，碳税甚至会挤占企业正常的生产资源，影响企业的正常生产及融资，窄化政府的税基，降低政府的环境治理支出，恶化社会的环境状况。［12］其他学者的研究则指出，碳税制度的碳减排效应并不稳定，短期效果较好，而长期效果较弱。［13］

综上，国内外学者围绕城市建设用地利用碳排放生态效率的测算、影响因素以及碳税制度的双重红利等领域开展了大量的研究，成果丰硕，但在如下两个方面仍有待进一步拓展：一是，对碳税制度的研究主要集中在“双重红利”的独立验证上，很少有人将双重红利结合起来考察，将其拓展至城市建设用地碳排放生态效率领域的研究更是鲜见。二是，现有研究大多假设碳税制度是同质的，很少有人区分不同性质的碳税制度对城市建设用地生态效率的差异化影响。有鉴于此，本文拟从异质性环境税收制度视角出发，对城市建设用地利用碳排放生态效率问题进行系统探讨，着重考察专门性和综合性环境税收制度影响城市建设用地利用碳排放生态效率的作用机理，并利用环鄱阳湖生态城市群核心建设区域的样本数据对其进行实证检验，以期为进一步深化环境税制体制改革，提高城市土地开发利用的碳排放生态效率水平，助力我国“双碳”发展目标的如期实现提供有益的参考和借鉴。

二、异质性环境税收制度：概念与作用机理

（一）异质性环境规制

环境税收制度是指国家依照一定的法律规定，对破坏生态环境的行为主体征收一定赋税的制度安排。通过环境税收制度设计，税制主体可在较大程度上将环境资源开发利用过程中的外部性内部化，这将改善生态环境资源的配置状况，推动生态环境的高质量发展，［14］这就是环境税收制度的“环境功能”。根据环境功能在特定税制功能体系中地位的不同，可将现行的环境税收制度分为如下两类：

1.专门性环境税收制度

即专门用于矫正环境资源开发利用过程中的外部性的税收制度安排。从功能结构来看，专门性环境税收制度的功能较为单一，主要以环境功能为主，其他功能为辅。与此同时，从认知结构来看，无论是征税对象还是征收主体，其对专门性环境税收制度环境功能的认知均较为清晰，封装在其中的环境或低碳政策意图很容易为征税对象所察觉。

2.综合性环境税收制度

与专门性环境税收制度不同，综合性环境税收制度的功能较为多样，且从结构上看，主要以其他功能为主，环境功能为辅，亦或是环境功能的作用甚微。与此同时，由于综合性环境税收制度的功能结构复杂，很容易引发认知混乱，这直接导致征税对象对其环境功能的认知较为模糊，与征税主体的认知存在较大的偏差，封装在其中的环境及低碳政策意图不易为征税主体所察觉。

（二）异质性环境税收制度影响城市建设用地碳排放生态效率的作用机理

对不同性质的环境税收制度而言，环境功能在其税制功能体系中的地位和作用存在较大的差别，这直接导致碳减排政策意图的传递效率及其对城市土地碳排放生态效率的影响机理也存在较大的差异。

具体而言，对专门性环境税收制度而言，由于其税制功能单一，征税主体和征税对象对嵌入其中的环境功能的认知较为清晰且对称，当征税主体为了强化碳排放约束而有意识地提高专门性环境税收制度的强度时，征税对象很容易提取封装在其中的碳减排政策意图信息，并将该类税制冲击判定为“环境税收功能冲击”。与此相对，这将倒逼征税对象加大绿色低碳技术创新投入，提升绿色低碳技术水平，降低其城市土地开发利用的碳排放代价，促进城市建设用地碳排放生态效率的持续快速增长。

与此相反，对综合性环境税收制度而言，由于其税制功能多样，征税对象对其环境功能的认知较为模糊，征税主体封装在其中的碳减排意图很难为征税对象所解析，这将减损环境政策意图的传递效率，弱化综合性环境税收制度的环境功效，抑制城市建设用地碳排放生态效率的增长。具体而言，当征税主体为了实现碳减排目标而有意识地提高综合性环境规制的强度时，在短期内，由于认知能力的限制，征税对象并不能有效领会封装在其中的碳减排政策意图，而仅将其看成是普通的税制调整冲击。在此情境下，为了使得自身的利益最大化，征税对象将保持原有的税制冲击应对策略，加大对传统技术创新的投入力度，推动传统技术进步，促进区域经济增长。但这会挤占征税对象的绿色低碳技术创新投入，阻抑征税对象的绿色低碳技术进步，提高征税对象城市土地开发利用的碳排放代价，阻抑城市建设用地碳排放生态效率的增长。在长期内，虽然征税对象能够识别出封装在综合性环境税制冲击中的低碳政策意图，并将其归结为环境税收冲击，但经过长期的规制适应，征税对象已对非环境规制冲击应对策略（普通技术创新策略）产生了严重的路径依赖，贸然采用环境税制冲击应对策略（绿色低碳技术创新策略）将显著增加征税对象的应对成本。在此条件下，为了使得自身收益最大化，理性的征税对象都将保持原有的非环境税制功能冲击应对模式，这将抑制征税对象城市建设用地利用碳排放生态效率的增长。

三、城市建设用地碳排放生态效率的测算

1.包含非期望产出的超效率SBM模型简介

对于一个拥有 n 个 DMU，m 种投入 X（x1，x2，x3…xm），r种好产出 Yg（y1g，y2g，y3g…yrg）和s种坏产出Yb（y1b，y2b，y3b…ysb）的生产系统而言，用于评价第j个DMU超效率值的线性规划模型如下：

2.投入产出变量的界定

借鉴新古典经济增长模型对投入产出的界定方法，将劳动力、资本界定为投入，将GDP界定为“期望产出”。与此同时，结合城市建设用地碳排放生态效率的特点，此处还将碳排放量界定为“非期望产出”。

3.样本选择

考虑到环鄱阳湖生态城市群是中国当前唯一一个以生态命名的城市群，承担着为中国其他地区探索可推广、可复制的生态文明建设经验的重任，其生态环境建设状况（特别是城市土地开发利用的低碳发展状况）具有极端重要性，因此，本文拟将研究对象锁定在环鄱阳湖生态城市群的六个地级市上。与此同时，自2007年开始，生态文明开始被纳入中国特色社会主义“五位一体”总体布局，这极大地改变了各地级政府加强生态文明建设的底层逻辑。另一方面，自2017年开始，中国停止统计各地级市的固定资产投资数据，有鉴于此，本文将研究的样本期定为2007～2016年。

4.变量说明

（1）资本存量的估计

借鉴钟成林等人的方法，采用永续盘存法对各地级市的固定资本存量进行了系统估计。［15］

（2）碳排放量的估计

采用间接测算法，以化石能源为碳源，借鉴IPCC公布的碳排放系数，对各地区城市土地开发利用的碳排放量进行了综合测算，即：

其中，Ct表示特定城市第t年的碳排放总量，αi为第i类化石能源的碳排放系数，Qit表示特定地区第t年第i类化石能源的消费数量。

5.数据来源及价格处理

城市建设用地面积、非农产业从业人员、新增固定资产投资、非农产业GDP数据来源于EPS系统《中国城市数据库》，各类化石能源消耗量数据来源于EPS系统《江西县市统计数据库》。

新增固定资产投资用固定资产投资价格指数进行平减，统一调整至以2000年为基准的可比价格水平，GDP用GDP平减指数进行平减，统一调整至以2000年为基准的可比价格水平。为使读者对各变量的分布状况有一大致认识，本文给出了各投入产出变量的描述性统计结果，具体如表1所示。

表1 投入产出变量描述性统计

6.城市建设用地碳排放生态效率的测算及结果分析

本文利用环鄱阳湖生态城市群六个地级市2007～2016年的相关数据，运用Maxdeapro软件，选用能容纳非期望产出的超效率SBM模型对其城市建设用地碳排放态效率进行了综合测算。

（1）地级市层面的城市建设用地碳排放生态效率

如表2所示，不同城市的碳排放生态效率差异较大，其中上饶市最高，为0.974，南昌市紧随其后，为0.967。九江和鹰潭分列第三和第四，分别为0.947和0.9。景德镇和抚州市相对较低，分别为0.738和0.589。

表2 2007～2016年环鄱阳湖生态城市群各地区城市建设用地碳排放生态效率

（2）城市群层面的城市建设用地碳排放生态效率

从图1可以看出，2007～2016年环鄱阳湖生态城市群核心区域的城市建设用地碳排放生态效率相对较高，几何均值为0.839。从变化趋势来看，先下降，后上升，大体类似于一个“V”形。

四、环境税收制度对城市建设用地碳排放生态效率影响的实证检验

（一）模型设定

为实证检验专门性和综合性环境税收制度对城市建设用地碳排放生态效率的差异化影响，本文分别构建了以城市建设用地碳排放生态效率为被解释变量，专门性和综合性环境税收制度为核心解释变量，其余变量为控制变量的计量模型，具体如下：

模型1：lnetfpit＝ α ＋ β1lnetaxit＋ βlnX ＋ ξit

模型2：lnetfpit＝ α ＋ γ1lnzhtaxit＋ γlnX ＋ ξit

模型3：lnetfpit＝ α ＋φ1lnzmtaxit＋φlnX ＋ξit

其中，模型1主要用于考察环境税收制度对城市建设用地碳排放生态效率的总体性影响，模型2和模型3则分别用于检验综合性和专门性环境税收制度对城市建设用地碳排放生态效率的具体影响。

被解释变量：etfp表示城市建设用地碳排放生态效率，直接采用效率测算部分的结构。

核心解释变量：zmtax表示专门性环境税收制度，直接用工业用电量来刻画，工业用电量越大，则说明该地区的专门性环境税收制度的税收负担越重。zhtax表示综合性环境税收制度，用城市维护建设税来量度。选用该指标的原因在于，城市维护建设税的征收是用于补偿工商企业以及城市居民在日常的生产生活过程中对城市基础设施和生态环境所造成的磨损或破坏，其中前者是城市维护建设税的主要功能，而后者是城市维护建设税的辅助功能，这与综合性环境税收制度的内涵不谋而合。etax表示环境税收制度体系的总体发育状况，环境税收制度体系既包括专门性的环境税收制度，也包括综合性的环境税收制度，因此需要采用一定的方法对其进行综合，考虑到熵值法在计算权重值指标时较为客观，故此处直接采用熵值法对二者进行综合。

X为一组控制变量，其中inc表示经济发展水平，用人均GDP来量度；ind表示产业结构，用第二产业产值占比来刻画；adv表示产业结构的高级化程度，用第三产业产值占比来量度；fdi为外商直接投资，用实际使用外资总额来表示；ecopress为生态压力，用城区人口密度来衡量；envcons表示生态环境保护意识，用城镇居民人均生活污水排放量来量度；rescons表示资源节约意识，直接用城镇居民人均用水量的倒数来表示；RD表示研发支出，用政府一般预算支出中的科学支出来衡量。

工业用电量、市辖区年末总人口、城市建设用地面积、人均GDP、第二和第三产业占比、政府一般预算支出、一般预算支出中的科学支出、城镇居民生活用水量、当年实际使用外资金额等数据来源于EPS系统《中国城市数据库》，城市维护建设税（综合性环境税收）、城区人口数量以及城区面积等数据来源于EPS系统《中国城乡建设数据库》，城镇居民生活废污水排放量数据来源于EPS系统《江西县市统计数据库》。

人均国内生产总值和城市维护建设税用GDP平减指数进行平减，已统一调整至以2000年为基准的可比价格水平。实际利用外商投资金额先按当年汇率换算为以人民币计价的数额，然后再用固定资产投资价格指数进行平减，并已统一调整至以2000年为基准的可比价格水平。与此同时，研发指数采用消费价格指数和固定资产投资价格指数构造的综合指数进行平减，借鉴朱平芳等人的研究结果，本文分别将二者的权重设定为0.45和0.55。［16］

（二）模型估计

本文利用国家生态文明试验区（江西）核心建设区域2007～2016年的相关数据，选用stata11.0软件，对模型1～3进行估计，具体结果如表3所示：

表3 模型估计结果

从表3模型1的估计结果可以看出，etax变量的系数估计结果在5%的显著性水平下高度显著，且符号为正，弹性系数为0.029，这说明现行环境税收制度总体上促进了城市建设用地碳排放生态效率的增长，综合性环境税收制度的强度每提高1个百分点将有效促进城市建设用地碳排放生态效率增长0.029个百分点，这与预期相一致。

与此同时，从表3模型2的估计结果可以看到，zmtax变量的系数估计结果也通过了1%的显著性检验，且符号为正，弹性系数为0.025，这说明，专门性环境税收制度有效地促进了城市建设用地碳排放生态效率的增长。这主要是由于专门性环境税收制度的功能较为单一，且环境功能占据了主导地位，规制对象对该功能结构的认知也较为清晰。当政策当局为了实现既定的碳减排目标而有意识地提高了专门性环境税收制度的规制强度时，征税对象将很快领会政策当局的碳减排政策意图，这将诱导规制对象及时采取碳减排应对策略，激励其加大绿色低碳研发投入，促进其城市建设用地利用碳排放生态效率的增长。

此外，从表3模型3的估计结果可以看出，zhtax变量的系数估计结果在1%的显著性水平下高度显著，但符号为负，弹性系数为－0.002，这说明，综合性环境税收制度显著地抑制了城市建设用地碳排放生态效率的增长。这主要是由于综合性环境税收制度的功能较为多样，而环境功能处于边缘化的境地，规制对象对其环境功能的认知较为模糊，当生态环境管理当局为了降低碳排放而有意识地提高综合性环境税收制度的强度时，规制对象并不能准确提取出封装在其中的低碳政策意图信息，因此也就不会采取相应的低碳应对行动，这将阻抑规制对象的低碳技术进步，抑制其城市建设用地碳排放生态效率的增长。在长期内，虽然征税对象能够识别出封装在其中的低碳政策意图信息，但由于其已对常规应对策略形成了路径依赖，贸然采用碳税政策冲击应对策略将得不偿失。在此背景下，为了使得自身的收益最大化，理性的征税对象都倾向于采取常规应对策略，这将挤占征税对象的绿色低碳技术创新资源投入，阻抑征税对象的绿色低碳技术进步，抑制其城市建设用地碳排放生态效率的增长。

五、结论及政策建议

（一）结论

环境税收制度总体上促进了城市建设用地碳排放生态效率的增长，但不同类型环境税收制度的功效差别明显，其中专门性环境税收制度有效地促进了城市建设用地碳排放生态效率的增长，而综合性环境税收制度显著地抑制了城市建设用地碳排放生态效率的提升。这主要是由于两类环境税收制度的税制功能结构存在系统性偏差，前者的税制功能结构较为单一，且环境功能占据了主导性地位，而后者的税制功能较为复杂，且环境功能处于边缘化的境地，当政策当局为了实现低碳发展目标而有意识地提高环境税收制度的规制强度时，专门性与综合性环境税收制度的规制对象将采取差异化的应对策略，这将导致二者对城市建设用地碳排放生态效率的影响表现出很大的不同。

（二）政策建议

1.加快碳税立法进程，尽早推动《碳税实施条例》的出台

专门性的环境税收制度有利于减少城市土地开发利用过程中的碳排放代价，促进城市建设用地开发利用碳排放生态效率的增长，但从我国的碳税立法实践来看，不仅涉碳税收制度的数量较少，等级不高，而且以碳税命名的税收制度几乎没有，这严重阻碍并抑制了政策当局低碳政策意图的传递，阻抑了碳税制度功效的发挥以及城市建设用地碳排放生态效率的增长。因此，应进一步深化涉碳税制改革，加快碳税的立法进程，尽早推动《碳税实施条例》的出台，与此同时，为了降低碳税制度改革的风险，提升碳税制度改革的成效，可采取试点先行的策略，通过总结试点经验，综合考虑各地实际，最终出台全国层面的《碳税实施条例》和各地区的《碳税实施细则》。

2.深化综合性环境税收制度的功能管理体制改革，建立综合性环境税收制度的税制功能清单制度

由于综合性环境税收制度的功能较为多样，但环境类功能并不突出，加之税务部门对税收制度功能结构的宣传较少，致使社会公众对综合性环境税收制度环境功能的了解较少，对封装在其中的碳减排政策意图的解析能力较低，阻碍了碳减排政策意图的传递，弱化了综合性环境税收制度的碳税功效，抑制了城市建设用地碳排放效率的增长。因此，应进一步深化综合性环境税收制度的功能管理体制改革，建立健全综合性环境税收制度的税制功能清单制度，明晰综合性环境税收制度的环境（碳减排）功能，引导市场主体的碳减排行动，减少城市土地开发利用的碳排放数量，促进城市建设用地碳排放生态效率的增长。

3.完善综合性环境税收制度的碳减排配套支持政策

碳减排应对行动的成本过高、风险过大是诱使市场主体采取非碳减排应对行动的收益分配结构根源。因此，应进一步完善综合性环境税收制度的配套制度，通过出台相应的配套支持政策来降低市场主体的碳减排应对成本，诱导其碳减排应对行动。