平台经济下第三方平台信息共享对个税遵从的影响研究

周克清 郑皓月

[提要]我国平台经济快速发展，但从业人员的个税遵从度却相对较低，导致纳税人之间不公平待遇的加剧。文章认为，第三方平台公司掌握了从业人员的大量涉税信息，如果能够实现与税务机关的共享，将能够极大地提升平台从业人员的个税遵从度。文章从税源监控、遵从成本以及税收公平三个方面论证了第三方平台信息共享对个税遵从的影响机制，探讨了现阶段我国第三方平台涉税信息的获取、共享制度的建立所面临的困境，在此基础上为我国建立、健全第三方平台涉税信息共享机制、提升个人所得税的纳税遵从提供了政策建议。

一、问题的提出

近年来我国平台经济快速发展，在经济社会发展全局中的地位和作用日益凸显。2021年3月15日，中央财经委员会第九次会议将平台经济的发展问题作为重点，强调要推动平台经济规范健康持续发展；[1]同年12月，《“十四五”数字经济发展规划》正式发布，将深入发展共享经济作为数字经济培育工程的重要内容。[2]随着平台经济成为经济增长的新引擎并不断助推国民经济发展，我国税收征管面临巨大考验，监管的短板逐渐显露，个人所得税的纳税遵从度大大降低。蔡昌(2017)[3]曾利用阿里巴巴官网公布的数据对我国电商的税收流失进行了估算，发现淘宝平台2015年个人所得税流失额竟达到了约217.08-271.35亿元。

一般认为，平台经济交易主体门槛低、流动性大，交易过程网络化、隐蔽性强，导致信息不对称进一步加剧，税务部门监管稽查难度增加，纳税人逃避税的成本降低，致使个税遵从度明显降低。按照现行普遍做法，普通经济主体在平台上从事相关经济活动，均需要履行相关注册及审核程序，借此第三方平台便掌握了普通经济主体的经济活动及涉税信息。显然，第三方平台对相关纳税信息的获取与应用，可以在一定程度上补足税务机关现有信息获取能力的短板，大大提升了纳税信息的数量与质量，从而为税务机关进一步增强税收征管力度提供信息基础与保障。个人所得税作为我国最重要的直接税制度，讨论如何完善平台经济中纳税信息的共享，进而提高个人所得税纳税遵从，对于完善我国平台经济税收制度、促进平台经济健康持续发展具有重要借鉴意义。

Camerer & Kunreuther(1989)[4]的研究表明，税务机关很难完全准确掌握纳税人的全部信息，二者之间存在明显的信息不对称，成为纳税人不遵从的重要原因之一。而平台经济的特性可能会导致二者之间的纳税信息不对称更加严重(Westland，2002；[5]李小双，2015[6])。与此同时，第三方平台作为海量信息的承载体，如果能够实现与税务机关的合作，那么第三方平台将可以大大缓解这种信息不对称 (Thierer，2015；[7]Bae和Koo，2018[8])，从而提升个税的遵从度。

尽管现有研究表明第三方涉税信息共享能够影响纳税人的遵从行为，但鲜有研究深入分析信息共享对纳税遵从的影响渠道，也没有完整地揭示信息共享、税源监控、遵从成本与税收公平对纳税遵从意愿产生影响的传导机制。本文旨在探讨第三方平台的信息共享对个税遵从意愿的影响与传导机制，从而为降低平台经济下的税务机关征管成本，达成税务机关与第三方平台间的合作提出有效建议，进而提高平台经济下的个税遵从度。

二、第三方平台信息共享提高个税遵从的影响机制

税务机关与第三方平台及其从业人员三者之间存在严重的信息不对称是我国平台经济下从业人员个人所得税的遵从度较低的主要原因。[9]平台经济的特性决定了其交易隐匿性高，交易时间、金额等具体情况更加难以被税务机关识别获取，传统的源泉扣缴手段效果折减，纳税人不遵从行为的随意性上升。[10]在税务部门对于平台经济中个税纳税人的甄别、纳税收入信息的获取以及税务稽查能力存在短板的情况下，个人所得税的纳税遵从程度难以实现有效改善。第三方平台成为税务部门和纳税人之间联通渠道，为缓解二者之间的信息不对称、提高个人所得税的纳税遵从程度提供了一个新的思路。本文认为，第三方平台的信息共享主要通过税源监控、遵从成本以及税收公平等路径对纳税人的个税遵从意愿产生影响，具体逻辑如下图所示：

图1 第三方平台信息共享对个人所得税纳税遵从的影响路径机制

(一)第三方平台信息共享、税源监控与税收遵从

税务机关想要实现对纳税人的有效监管，保证纳税人较高水平的税收遵从，必须从税源监控入手。换句话说，涉税信息的获取是税务机关有效管控纳税人的相关遵从行为的前提。[11]相比于传统的经济模式，平台经济模糊了税务登记制度，第三方平台的存在延长了税收征管的链条(如图2)，弱化了纳税人与税务部门之间的链接，绝大部分交易信息仅局限于由第三方平台掌握，加剧了税务机关与纳税人之间的信息不对称，使得税源监控更加困难。如果第三方平台能够对其掌握的涉税信息对税务机关进行分享，则可能会对个税遵从产生意想不到的效果。

图2 平台经济税收征管链条

由此，要想提升平台从业者的个人所得税纳税遵从度，就必须努力消减上述三方之间的信息不对称，疏通信息传递链条，提高税务机关对纳税信息的获取数量与质量，从而实现对税源监管能力的提升，从根源上促进纳税人的税收遵从，主要包括四个方面：

一是甄别纳税主体信息。目前在平台从事相关经济活动的纳税人在平台注册登记的手续都相对简单宽松，准入门槛相对较低。[12]从业者需在相关平台实名注册登记个人信息(如姓名信息、年龄信息、身份证号以及所在地区等)后才可以进行相关活动。因此第三方平台可以准确掌握平台经济从业者基本信息，帮助税务部门识别到底有哪些纳税人，或者说必须搞明白哪些从业者是纳税人。

二是甄别纳税人经济活动信息。一般而言，平台从业者大多通过平台发布交易信息，从而匹配买家进行交易，从业者可以在平台上出售商品、出租房屋、提供劳务，也可以提供知识等无形资产服务。平台可以准确掌握交易的时间、金额以及交易双方的基本信息等具体交易内容。对这些信息的共享可以帮助税务部门有效识别这些纳税人到底从事什么样的经济活动，是否属于减税免税的范畴，是否需要征税，以及按照哪种收入征税。

三是掌控纳税人收入信息。随着第三方支付方式的兴起，平台经济交易活动大多以支付宝、微信等第三方支付来进行交易，平台从业者的收入来源渠道进一步多元化。[13]越来越多的平台公司意识到线下交易的漏洞与弊端，并逐渐将线下交易视为违规行为。买方需要将费用支付给第三方平台后由平台对卖方进行收入的分配，鼓励、督促交易双方通过平台进行交易。因此，第三方平台可以准确掌握从业者从事经济活动取得了多少收入，是什么形式的收入，是通过什么渠道获得的收入。

四是核算纳税人收入成本费用。对财产租赁所得成本费用的扣除，有助于保障纳税人利益，提高纳税遵从度。税务部门可以借助第三方平台收集相关费用信息，合理扣除取得上述收入的成本费用，减轻纳税人的税收负担，能够缓解纳税人的抵触心理，从而提高其纳税遵从度。

(二)第三方平台信息共享、遵从成本与纳税遵从

根据理性选择理论，纳税人是否选择纳税遵从取决于他们对预期成本和收益进行主观计算的结果(Becker，1968；[14]Paternoster & Simpson，1996[15])。当遵从成本较低时，不遵从的成本高于遵从成本，基于理性人假设，纳税人会更加倾向于纳税遵从。因此，决定纳税人是否纳税遵从的重要影响因素之一，就是判断遵从的成本与收益。在平台经济中，第三方平台对涉税信息的共享，既可能提高从业者的遵从成本，也可能降低其遵从成本，从而影响到其遵从行为。

1.第三方平台信息共享、处罚成本与纳税遵从。税务机关的货币性惩罚(如罚款、滞纳金等)措施将会对纳税人的不遵从行为造成利益损失，成为不遵从的处罚成本。纳税人的处罚成本主要受制于两个因素：税务机关的稽查概率以及税务机关的惩罚力度。Fischer(1992)[16]等人的研究表明，提高稽查概率将有助于降低税收不遵从的现象。无论是稽查概率还是惩罚力度，都与税务机关掌握的信息有关。平台经济个税的征管，不管是自核自缴、查账征收还是税务稽查都必须以大量涉税数据为基础。一般而言，税务机关获取的涉税信息越多、越全面，其稽查就越精准，处罚力度也越精当。

在缺乏充分纳税信息的情况下，税务机关面对数量众多、数额零散、形式隐蔽的个体纳税人，其税收征管和稽查力度明显不足；对纳税人的不遵从行为税务机关往往睁只眼闭只眼，即使开展稽查活动，其甄别效率和稽查成功率也不高。相反，如果第三方平台能够给予涉税信息共享，将有助于税务机关提升对从业者税源信息的掌控力度，从而实现精准稽查和精当处罚。换句话说，第三方平台信息共享将提高从业者的处罚成本，降低其纳税不遵从行为。

2.第三方平台信息共享、心理成本与纳税遵从。通常认为，纳税人奉行纳税的心理成本是指其因为缴纳税款而产生的不舒适感。这主要是因为世界各国的税收大多为能力课税，与其享受政府的公共服务没有直接的联系，并不表现为公共服务的直接对价。在第三方平台共享涉税信息从而辅助税务机关征税的条件下，平台从业者常常会产生抗拒心理。结合我们所做的调研，从业者大多认为他们已经缴纳了相关税款，或者说其应纳税款已经由平台在其收入中扣除了。如果从业者认为在某平台的经济活动需要额外征税，而在其他平台不需要额外征税，那么他们则可能转换从业的平台。这可以从网约车司机在多个平台注册可见端倪，他们会通过估测不同平台的成本费用及收益，从而选取收益率最高的平台。显然，平台共享涉税信息引致的额外征税(或从业者以为的额外征税)可能会使他们在不同的平台之间进行迁移。当然，如果同一类型的平台采取相同的涉税信息共享方式，那么所有在这种平台上的从业者都会按照相同的方式进行征税，在一定程度上消除了其平台间的不平等问题，心理成本也就随之消失，纳税遵从度则随之上升。

3.第三方平台信息共享、时间成本与纳税遵从。对于平台的普通从业者而言，其纳税奉行时间成本主要包括两个部分，一是学习和理解税法的时间，二是缴纳税款的时间。通常认为，税法属于专业性较强的知识体系，普通公民需要通过较长时间的学习才能掌握，即使是仅仅掌握单一的个人所得税税法也是如此。特别是在我国现有税法体系下，不仅需要熟悉个税法本身，而且还必须熟悉实施细则及财政部、税务总局颁行的各种函件和公告。因此，平台的普通从业人员如果要熟悉个税相关知识，必须要付出较多的税法学习成本，特别是相关从业人员的文化程度可能并不高的情况下。对于普通纳税人而言，不仅要搞清楚税法及应当交多少税，而且还需要耗费时间到税务机关缴纳税款。现实来看，工薪阶层是我国个人所得税的主要来源，其收入较为单一，适用源泉扣缴方法，依托单位进行代扣代缴个人所得税简单而又高效。但是，对于平台的普通从业人员而言，他们不属于平台公司的雇员，自然就无法享受代扣代缴的好处。如果第三方平台能够给予税法知识宣传及涉税信息共享，那么平台从业人员将能够节约大量时间。比如，第三方平台在其网站或公众号上适时推送相关税收知识，或干脆以适当形式举行相关税收知识讲座，将能够帮助从业人员了解基本的税收知识。同时，第三方平台将从业人员的年度收入及相关涉税信息共享给纳税人，那么纳税人将能够清楚地知晓自身的纳税义务。在了解税法及自身纳税义务的基础上，纳税人将能够大大节约相关时间以履行纳税义务；当然，这也有助于提高其纳税遵从程度。

另一方面，如果第三方平台能够向税务机关共享从业人员的涉税信息，那么税务机关则可以结合已获取的涉税信息估算纳税人的应税所得进而计算出应纳税额，再采取纳税信息通知单、预填纳税申报表等形式反馈给纳税人。这时，纳税人无需对其年度收入、应纳税额进行整理计算，只需核对确认、提交异议即可，大大节约纳税人的奉行纳税时间，也提升了纳税申报的准确程度，纳税人税收遵从的时间成本与操作难度显著降低，从而促进纳税人的纳税遵从度的提高。

(三)第三方平台信息共享、税收公平与纳税遵从

研究表明，纳税人的纳税遵从行为与其对税负公平的感知程度存在显著影响。一般认为，在同等条件下，如果部分纳税人缴税较少，而另一部分纳税人缴税较多，那么后者将产生较强的税负不公平感。在平台经济下，如果仅由纳税人自行申报，那么大部分纳税人将不会主动申报其应税行为；而按照税务机关的现有征管能力，他们也很难抽出人力和物力对规模庞大的平台个税纳税人进行全方位的稽查。换句话说，在第三方平台涉税信息缺位的情形下，个税纳税人不申报、虚假申报等不遵从行为被发现的概率明显降低，相比而言，诚实申报的纳税人就会额外承担一部分税收，损失个人利益。显然，不申报或虚假申报的行为将腐蚀其他纳税人对税负公平的感知，从而直接影响到他们的纳税遵从行为。现实地看，任何纳税人都会对自身税负进行横向和纵向比较，一是将其所纳税款与相同处境的个人或收入群体所纳税款进行比较，二是将其所纳税款与不同处境的个人或收入群体所纳税款进行比较。如果纳税人认为受到了不公平的税收待遇，那么他将采取一定的偷漏税行为来弥补其所认为的不公平税收待遇。由此可见，在第三方平台涉税信息尚未得到充分共享的条件下，税务机关现有的征管能力无法给予平台从业者相对公平的税负感知，必然导致相关从业者较低的纳税遵从行为。

另一方面，平台经济从业者的从众行为也在一定程度上加剧了税负不公平的感知程度，从而强化了纳税人的不遵从程度。Alm(2012)[17]的实验研究发现，受试者的遵从水平会随着周围环境中其他纳税人的纳税遵从水平的升高而升高，当纳税人所处地区纳税环境较差时，会有更多的纳税人选择不遵从。通常来说，税收氛围环境良好的国家和地区，逃避纳税的经济主体越少，相应会带动其他经济主体主动纳税；反之，纳税环境越差的地区，不遵从的同伴数量越多，那么经济主体则有可能认为其不遵从行为是可以接受的(Herath & Rao，2009)[18]，纳税人对于不遵从的心理负担降低，对不遵从产生心理认同，从而更多的纳税人选择不遵从纳税。在平台经济下，如果个税纳税人的不遵从行为难以被税务机关察觉，那么将会有更多的个税纳税人选择逃避缴纳税款。显然，纳税人被税务机关获取的信息越少，其所能逃避的税款也就越多，出于自利动机纳税人会选择隐瞒更多的信息来增加收益，最终形成纳税不遵从的恶性循环。

由此可见，如果缺乏有效的涉税信息共享，税务机关将难以对平台经济相关从业者不遵从的行为加以识别，进行有效的税收征管，相关纳税人感受的税负公平度则只能在低水平上徘徊，改善纳税人的遵从行为只能是空谈。

三、现阶段我国推进第三方平台信息共享存在的困难

(一)缺乏法律制度保障，第三方平台涉税信息共享的强制性不足

法律层面，《税收征收管理法》《电商法》都提到了第三方的信息提供义务，《个人所得税法》中对人民银行等第三方提出了信息报送的要求，但是上述法律条文对于第三方以及报送信息的内容界定相对模糊，仅作出了原则性要求，[19]缺少具体界定与阐述。除法律外，《税收征收管理法实施细则》《个人所得税法实施条例》等行政法规以及国务院印发的相关部门规章也提出要构建全国统一的信息交换平台，以增强税务机关对第三方涉税信息的获取与利用。但其规定过于原则化，界定模糊，缺乏明确的责任与权利的划分，可操作性不强。比如，相关法律法规没有就第三方提供涉税信息的范围、方式、期限等作出明确的规定，第三方机构如果漏报少报、不及时上报等行为如何处理等也尚没有明确。进一步讲，上述规定针对的是一般意义上的第三方机构，对平台经济中的第三方平台更没有相应的规定。显然，在缺乏相应法律和制度保障的条件下，第三方平台不可能有足够的动力来收集并提供普通从业者的涉税信息。

除上述法律法规外，地方层面也对个人所得税的信息共享进行了积极的探索与实践，但受限于地方性法规的法律层级问题，税收征管实践只能在特定、局部区域内实行，导致信息共享相互独立，地区间存在信息壁垒，难以实现联通。同时，地方性法规与法律相比立法层次较低，强制力较弱，区域限制明显，无法有效约束第三方主体进行涉税信息共享。

(二)缺乏有效的激励措施，第三方平台涉税信息共享的积极性不高

传统经济中大部分个人所得税收入是代扣代缴模式来实现征管的，而代扣代缴单位也会获得一定的手续费收入，故代扣代缴单位是有一定积极性的。平台经济中，第三方平台与多数平台从业者并不存在雇佣关系，第三方平台没有对其收入进行代扣代缴的义务和权利，也不具有对其从业者的纳税行为进行监控的责任。而且，第三方平台向税务部门提供涉税信息或对平台从业者收入进行监管，需要投入人力物力资源，产生相应的人力、物力成本，大大抑制了第三方平台参与信息共享的积极性。

同时，第三方平台提供涉税信息的行为，还可能侵犯从业者的业务隐私或商业机密，因此向税务机关提供纳税人涉税信息的主动性大大降低。第三方平台对其从业者的涉税信息进行共享的过程中，需要将纳税人的个人信息、收入信息上报给税务机关，同时也会触碰到第三方平台的内部财务信息，这将导致第三方平台出于隐私保护和利己动机而抗拒信息的共享。特别是在未得到客户授权的前提下，第三方平台无权将客户的信息提供给双方以外的任何个人与机构。在缺乏足够的制度约束与政策激励的背景下，第三方平台参与信息共享的积极性大大制约了涉税信息共享的程度。

(三)第三方平台信息共享标准不一，共享效率不高

涉税信息共享标准不统一会导致信息之间难以匹配衔接，是阻碍信息共享制度完善的重要原因之一。一是税务机关对于纳税信息的获取效率不高。从《税收征管法》的内容来看，虽然明确了登记注册、核发营业执照情况等报送内容，但如何报送以及报送标准尚未提及。其他一些文件中对信息共享的内容、方式等方面进行了探索，但总体来看还是过于模糊空泛，实践性和可操作性较低，很难切实提高税务机关对信息的获取效率。二是各个主体间的共享机制不顺畅。第三方平台涉税信息主要通过各自的平台进行采集与整理，但在缺乏系统化的涉税信息交换机制条件下，信息之间相互独立，形成壁垒，无法实现互通互联，平台与税务机关之间、各平台与平台之间无法形成有效的涉税信息共享机制。特别是平台经济飞速发展，纳税人众多且零散，涉税信息繁多且分散，如果不能实现规范、标准化的信息采集与传递，第三方平台采集的涉税信息将难以转化为税源管理信息，无助于税务机关加强个人所得税的征管。

四、完善第三方平台涉税信息共享提升个税遵从的路径选择

(一)构建第三方平台涉税信息共享的激励约束机制

1.健全第三方平台涉税信息共享的法律保障机制。目前，我国税务机关无法强制要求第三方平台提供其从业人员涉税信息，其核心原因在于我国尚未建立相应的法律保障机制，不能利用法律的强制力要求第三方平台对涉税信息进行共享。由此，如果要提高平台经济从业人员的纳税遵从度，必须建立起第三方平台涉税信息共享的强制性制度，要求平台对其从业人员的相关信息进行共享。一是可以在《税收征管法》《电商法》等法律法规中明确第三方平台共享涉税信息的义务与责任。二是可以制定颁行专门的平台经济(或共享经济)税收制度，对第三方平台涉税信息共享进行专门的规定。核心应是明确界定涉税信息提供标准、范围以及截止日期等内容，明确漏报、少报甚至不报行为的处罚措施，对第三方平台的行为加以约束，以提升信息共享的时效性与准确性。

要注意的是，利用法律法规对平台涉税信息共享作出要求的同时，也要注重保护第三方平台和从业人员的权利。[20]特别是我国现有信息安全法律法规尚不健全的条件下，要加强从业人员个人信息及业务信息(商业秘密)的保护，防止从业人员相关信息的泄露。[21]

另外，除第三方平台公司外，相关法律法规还需要对可能的第三方机构涉税信息共享进行规制。比如，银行及第三方支付机构拥有从业人员的全面收入信息，而这些信息正是税务机关征税及稽查不可或缺的信息源。

2.构建第三方平台共享从业人员涉税信息的激励约束机制。针对第三方平台在共享涉税信息的过程中所产生的成本费用，税务机关可以进行一定的分担，或者给予加计扣除的待遇，鼓励第三方平台加强涉税信息共享。税务机关还可以根据平台公司信息提供的涉税信息质量进行信用评级，对能够及时准确提供从业人员涉税信息的平台公司，可以评定较高的信用等级，降低稽查概率，也可以赋予其一定的委托代征汇总代开资质；信用等级较低的平台公司将会面临更高的稽查风险，成为重点稽查对象。同时，对于拒不提供从业人员涉税信息的平台公司，可以通过稽查的方式强制要求平台经营者完整保留交易数据信息，向税务机关报送相关信息。

随着近年来平台公司委托代征汇总代开的需求不断增加，各平台更需要加强对涉税信息的共享，加强对从业人员各种经济行为的甄别，防止上游企业与下游从业人员共谋，骗取平台公司代开相关发票以抵扣税款。税务部门要加强对第三方平台公司的激励约束力度，既要提升平台公司的共享力度，又要提高甄别能力，防止对上游企业虚开发票。换句话说，既要保证平台提供其从业人员的涉税信息，提升个税纳税人的遵从度；又要防止上游企业利用平台公司汇总代开资质来偷漏税款。

(二)建立第三方平台涉税信息共享标准化机制

由于缺乏标准化的涉税信息共享机制，导致即使部分第三方平台愿意共享从业人员涉税信息，但也无从下手。国家财税主管部门可与标准化管理委员会及平台经济相关专业委员会制定第三方平台共享从业人员涉税信息的具体标准，明确哪些平台公司具有报告义务、哪些人员需要报告及哪些交易信息需要报。比如，从业人员的信息应包括从业人员(卖家)的姓名、常住地址、业务活动区域、①纳税人识别号、出生年月、银行账户及收入信息(含第三方支付渠道)以及业务内容等。[22]同时，随着我国个人所得税征管制度的不断推进，包括第三方平台在内的诸多第三方涉税信息也将一并为个税征管助力，因而更需要建立涉税信息共享标准。例如，利用身份证号构建标准、规则统一的全国性自然人纳税人数据库，实现应用系统、网络环境等硬件系统的统一，以及实现第三方平台间的信息互联与共享等等。[23]

(三)鼓励第三方平台与从业人员之间签订代扣代缴或预扣协议

尽管按照现有法律，第三方平台没有对从业人员进行代扣代缴的权利或义务，但可以鼓励第三方平台与从业人员之间签订协议，由第三方平台对其个税进行预扣或代扣代缴。对于仅在某平台从事相关业务的从业人员而言，其活动实质上属于专职行为，虽非平台职员，但其收入客观且来源相对单一，由第三方平台代扣代缴有助于降低从业人员的纳税成本。

对于零星业务或兼职从业人员，可考虑由平台对收入进行个税预扣。按照减税降费与事先裁定②的基本思路，第三方平台可与税务机关先行协商，对收入规模较小的纳税人实行个税预扣，并将个税预扣写入平台与从业人员签订的从业合同中。对于此类从业人员，可以按照从业人员收入的较低比例(如1-2%)进行预扣，从而降低从业人员的税收负担并减少其税负痛感。对于在单一平台未达到一定收入规模的从业人员，可免予其年终汇总纳税；对在单一平台达到较高收入规模的从业人员，则要求将其收入与其他渠道获得的收入进行汇总纳税，在该平台预扣的税款可计入其已纳税款。从降低税收征管难度及纳税人负担的角度考虑，可以将该门槛设定为3000元每月，以降低从业人员纳税成本，提高纳税遵从度。

注释：

①仅对具有地域特征的线下从业人员要求提供业务活动区域，而对于仅从事线上业务的从业人员则无须提供此类信息。

②事先裁定是对纳税人未来拟议交易且现行税法规则无法涵盖的交易请求预先作出税法评价，以便纳税人自行衡量其未来交易架构的税法处理、风险和后果。鉴于现行税法尚未对平台公司预扣从业人员个税进行规范，如果平台公司与税务机关能够就此事项达成一致意见，则能规避平台公司的税法风险。