企业社会责任与避税：综述与展望

李思汕

摘 要：避税作为企业社会责任的一个重要课题，对企业的长期生存能力和政府的运作能力至关重要。为实现股东财富最大化而制定的激进避税计划是有问题的，因为当收入被剥夺并送往较低税收管辖区时，政府将无力维持基本服务。本文对企业社会责任文献中关于避税主题的现有文献进行了分析研究。本文分析总结了相关研究，并确定了以下两个主题：（1）避税作为企业社会责任组成部分（2）避税的道德方面。学术界有的主张减轻税收负担，有的主张支付法定税收，对于税收义务范围内的管理行为还没有形成共识。目前的工作巩固了这一新兴领域的文献，以评估其目前的状态，并建议前进的方式。

关键词：企业社会责任;避税;道德伦理

一、引入

跨国公司利用美国以外司法管辖区税收制度的异质性，实施避税、税收减免等战略，往往面临声誉风险。公司避税如同获得了最佳税率地的“居住证”一样，这种企业“游民现象”导致利益相关者提高了对信息透明度的要求，以确定低税收管辖区的企业是否诚信经营。

诚信经营是企业社会责任（CSR）的基础，企业社会责任是企业的一种社会义务。现目前关于避税的构成部分，避税是否属于企业社会责任等问题一直存在争论。消费者和投资者在做消费投资决策时，越来越依赖企业社会责任指标（包括企业纳税行为），企业社会责任与避税之间的关系也已经成为学者、监管机构等热议的话题。

企业打着社会责任的幌子逃避税收，这是一种“组织伪善”，引发了一系列关于企业税收实践与其社会责任主张是否一致的研究。然而，许多企业管理者坚称政府应该负责税收，企业应该关注利润最大化。

为了理解避税的意义和目的，需要大量关于企业社会责任活动与避税关系的研究，因为企业的税收决策影响到政府、员工和社区等利益相关者。目前，关于企业社会责任与避税关系的研究范围尚不明确，这就促使我们对现有文献中提出的税收和企业社会责任之间的起源和联系进行分析研究。本文旨在识别：（1）企业社会责任文献中关于避税的关键方面;（2）该主题未来可能的研究方向。因此，探索避税与企业社会责任的文献是本文的重点。

二、避税是企业社会责任的组成部分

（一）理论论证

企业纳税行为作为“上进型企业社会责任的新前沿”饱受争议，因为人们逐步感知到企业减少纳税行为可以获得更大经济社会效益。经济合作与发展组织（OECD）、社会倡导人士、调查记者、举报人和其他利益相关者揭露了“避税的负面影响”，迫使企业将其税收行为纳入企业履行社会责任范围内。

股东观和利益相关者观都考虑了企业社会责任与避税之间的联系。前者主张高管应该对股东负责，投资项目就要向股东征税，企业社会责任是一种带有道德色彩的自愿行为。因此，避税是公司和政府之间的问题，税收被视为一种生产成本。后者认为，公司对利益相关者负有八项义务，按规定纳税是“企业社会责任的试金石”。此外，没有税收收入，政府就无法为企业员工提供重要的基础设施和社区服务，如教育和交通。政府也不能提供企業所需要的服务，包括金融市场、法律体系和监管。因此，公司有义务按照要求支付税款。

为了缓解避税问题，政府可以通过降低企业税率和调整或取消将国外收入纳入税收范围等方式改变纳税规则。企业可以在企业社会责任披露中公开税务信息，以降低声誉风险，例如被贴上“搭便车标签”。对公司声誉的潜在危害可能远大于避税所获得的经济利益，因此公司应该及时纳税来减少对利益相关者利益的损害。这是企业社会责任和合理纳税的理论逻辑。

（二）实证研究结果

早期企业社会责任研究聚焦于企业行为准则是否提到了税收问题。经合组织（OECD）对24个国家的118家公司进行了分析，246项自愿行为准则里税收只被提到过一次。还有调查显示，总部设在避税天堂（例如百慕大）的26家公司，在其社会责任承诺中均没有提到税收。

企业纳税透明度也是一个值得关注的领域。在一项对408家澳大利亚上市公司的研究中，社会责任披露程度越高，企业避税越少，以及社会投资承诺与税收积极性负相关（Lanis & Richardson， 2012）。同样，通过美国2，620家公司在2003—2009年调查数据分析发现，企业社会责任较低的公司更有可能从事避税行为（Hoi， Wu & Zhang， 2013）。企业加强对信息的披露，一方面表明企业愿意证明其所做出的社会承诺，另一方面信息披露也可能只是企业用来掩盖利益相关者对税收态度的幌子。为了保证公司合法性，企业必须坚守税法精神。

现有研究对于企业社会责任与避税的关系问题仍然存在争议。先前研究一致认为避税与企业社会责任负相关（Davis et al.， 2013），与此相反Lanis & Richardson（2012）研究表明，企业不认为税收是一种社会责任行为，而且重视企业社会责任的公司实际纳税率较低。产生分歧的原因值得进一步实证研究。在国际背景下，关于印度跨国公司的研究分析发现，具有社会责任声誉的子公司比没有社会责任声誉的子公司所支付的税率更高（Muller & Kolk， 2015）。Davis等人（2013）在可持续发展报告评论中指出，关于税收对社会福利的重要性方面，部分企业发表了积极的评论，也有部分企业发表了负面声明，他们认为高税收会阻碍创新，减少就业机会。企业更倾向于去做慈善，以获得税收减免，而非去缴纳税款，把资金分配权留给政府。

综上所述，如果将税收看成是一种商业成本，企业努力实现税收最小化是可以理解的。但是企业纳税具有广泛的社会影响，纳税对政府提供公共产品有重要贡献，所以税收最小化是不成立的。

三、避税的道德问题

伦理是企业社会责任的基本原则之一。伦理企业社会责任不仅意味着做正确的事情，而且还包含了社会慈善责任。将伦理与避税联系起来的研究围绕三个不同的主题：（1）用来判断避税道德的理论视角;（2）管理者自身利益;（3）会计在制定避税措施中的作用。

（一）相關理论

现有研究用功利主义、社会义务、道德伦理、正义与慈善等理论视角评价避税伦理。Preuss（2013）认为，无论从功利主义、社会义务还是美德伦理学等角度来看，避税都是一种不道德行为。

从狭隘的功利主义角度来看，对避税行为进行成本效益分析，收益一般由管理者和股东获得，与此同时，因企业避税行为导致政府无法在社会福利和基础设施方面支出的负面效应，一般由公民负担。在经济和心理方面，一些利益相关者受到了积极的影响，另一些则受到了消极的影响。戈达尔等人（2005）提出了一个问题，即作为一个国家的公民意味着什么，以及公民的权利和义务范畴，企业为了单一目的去避税，违背了企业作为公民的义务。

义务论认为服务人类是最终目的。当通过“掠夺性”做法避税时，就违反了这条“黄金法则”，影响企业和政府改善工作条件，提供其它社会福利问题。

伦理论主张避免企业极端行为并树立良好道德品格。企业避税就是将税收负担从企业转移到个人身上，这一行为违反了伦理论原则。在大力避税的同时宣传企业社会责任，营造了一个“某些习惯和做法变得正常化，避税成为日常组织生活的另一部分”的环境，伦理论不认同该行为，因为这种企业文化不利于企业个性发展。同时对管理者而言，将减税作为对股东的义务，并损害其他利益相关者的利益，这在道德上也是不合理的。

正义理论和慈善理论也支持这一观点。公平论将避税视为资金从社会向股东转移。慈善理论类似于功利主义，只是附加了无社会负外部性的条件。在税收方面，它质疑避税是否被政府合法化，或者政府是否有权为自己的经营征税。一些人认为纳税是正确的，另一些人主张避税。反对避税的人认为这是一个道德问题，纳税是企业的主要社会责任。税务人士和企业领导认为避税是不道德的，即使税收行为与企业守则相抵触。总的来说，从伦理的角度来看，必须从利益相关者理论的观点来解释企业对公众、对政府的责任。相反，同等情况下，避税可能在道德上是正当的，作为一种反民主行为的方式，从而加重与政府政策的分歧（道林，2014）。

（二）企业管理者视角

一些研究表明，避税源于管理层的贪婪。对企业管理者奖金和股票期权的薪酬激励性策略导致了激进的盈余管理，以此来增加薪酬，提高股东财富。实行避税行为的管理者对股东和利益相关者隐瞒了其行为和动机。管理者通过企业社会责任活动主动提高公众曝光率，以塑造社会良好形象，同时以提高薪酬、提供工作保障或营造良好企业声誉等形式追求自身利益。

（三）会计人员视角

大部分避税研究主要聚焦于实施避税方案的会计人员。作为公司财务人员，他们可以制定公司间定价策略、特许权使用支付费和公司间贷款利息，这些都可以作为避税策略。虽然公司是以减轻税收负担为目的自主处理税收事务，但会计人员更应该主动从事正确的税收行为，而不仅仅是遵循相关法律条例。

会计事务所被比作以道德行为为代价追求利润的创业机会主义者。会计公司比任何人都更了解企业社会责任和道德的边界条件，以及如何延伸政府税法的解释。当会计事务所可以同时办理审计和咨询服务时，它们可以向企业管理者提供避税策略，对于公司而言，需要急切寻求通过避税来增加利润的方式，所以会自愿接受会计人员的避税建议。道德准则为这些公司提供了一个幌子，使得企业可以不受约束、不道德地通过避税来增加利润。

关于香港企业和税务人员对企业道德、社会责任态度的调查研究发现，欺骗和操纵行为与参与积极避税计划的意愿之间存（Shafer & Simmons， 2008）。关于对尼日利亚跨国公司的审查报告发现，在一个腐败问题普遍存在的国家，自然资源行业是众所周知的避税者。这些公司与包括会计师在内的“当地协调者”合作，通过贿赂税务官员以获得税收优惠来实现避税，这表明会计人员对为个人经济利益建立避税结构方面有重要影响。特别是对发展中国家而言，因为发展中国家的政府严重依赖企业所得税，但监管能力较弱，所以避税对发展中国家的不利影响更大。有学者认为，更高的道德视角要求企业超越最低的税收合规标准，并要求企业责任的定义应该与社会的真实财富（工资、健康、教育、人权、基础设施、环境和法治方面）直接相关。

四、讨论与未来研究

本文回顾了避税与企业社会责任的相关文献。虽然将避税纳入企业社会责任的范畴并没有被普遍认同，但避税越来越被认定为企业社会责任问题。研究争议主要针对公司是以利润最大化为目的还是更关注社会负责。股东理论认为，公司的目标是股东价值最大化和税收负担最小化。利益相关者理论认为，包括政府、员工、投资者和社会在内的各种利益相关者都依赖于企业履行其纳税义务，否则政府将无法提供社会服务并有效履行其他责任。

我们对避税和企业社会责任之间关系的研究尚处于起步阶段，但对企业社会责任和税收审查是很重要的，因为企业需要在“最大限度减少税收负担”和“履行对利益相关者的责任”之间找到适当的平衡。声誉是影响企业成败的关键因素，按期纳税可以提高企业声誉。

企业社会责任披露文件的质量也存疑，因为企业也可能披露虚假信息来掩盖避税行为。鉴于这些报告是企业自愿披露的，未经审计部门审计，因此很难确定其可靠性。欧洲政府正在通过实施政府监督，要求提高企业社会责任报告透明度，以及审计部门审计来解决这个问题。

到目前为止，研究还受限于地理位置，部分学者关注避税天堂或特定的国家，如澳大利亚，尼日利亚和印度，其他学者对美国和全球公司进行研究，并未详细说明地区或当地的情况。研究必须考虑可能影响公司利益相关者地位和纳税行为的制度差异，例如，美国和英国反对对市场和企业进行监管，而法国、德国和日本等国则接受政府在市场中发挥更大作用。

经济落后的国家是避税最严重的国家，这些地方税收征管存在严重问题，但关于其企业社会责任和税收问题的研究却很少，因此想要从贫穷国家获取税收数据很困难。语言、腐败、虚假陈述或有限数量的税收相关数据等都是研究人员面临的问题。

商业道德是全有或全无的事，管理者不可能在避税的同时实施有道德的企业社会责任计划。虽然理论家认为避税是不道德的，但还需要实证检验的证实。从功利主义的角度来看，可以进行成本效益分析，以评估特定的行动是否会导致大多数人的福利水平最大化。在一个司法管辖区避税可能会导致在另一个司法管辖区进行投资和改善条件，但道德相对主义可能也是一个问题。伦理是当地社会道德的反映，地区间存在一定差异，特别是在发达国家和不发达国家之间。政府、非政府组织、监管机构和投资者必须警惕对给利益相关者带来高昂代价的不道德企业活动。负责任的纳税行为是企业社会责任主张的“试金石”，是“社会责任的边界条件”，是“社会责任的新前沿”。这篇文献综述确定了两个主题：避税与企业社会责任关系的早期研究和避税的道德方面，这些主题都在研究中留下了值得进一步研究的空白。