非标制造企业成本管理策略研究

摘要：

在市场竞争日渐激烈的形势下，非标制造企业需要在确保产品生产质量的前提条件下尽可能降低产品生产成本，从而提高企业运营经济效益，这表明企业有必要采取针对性成本管理策略。以非标制造企业X公司为例，首先分析非标制造企业、成本管理基本概念，其次总结非标制造企业成本管理现状及问题，最后提出非标制造企业成本管理改进策略，以期为非标制造企业成本管理提供参考。

关键词：成本管理;非标制造企业;内部成本;外部成本

0 引言

我国非标制造行业自改革开放之后呈快速发展趋势，并且开始从劳动密集型向智能化、机械化转变，这要求企业逐步加大对智能化生产设备和技术的引进力度，无疑会增加企业生产成本[1]。由此可见，我国非标制造行业已经结束了传统的暴利时代，开始向薄利方向发展。此时正值转型关键阶段，如何进行成本控制对于企业后续运营发展十分重要，当前市场正在倒逼企业对成本管理进行改进。

1 非标制造企业成本管理概述

1.1 非标制造企业概述

非标制造企业指的是从事非标准化产品（以下简称“非标产品”）生产业务的企业，此类企业的设计、生产、安装、维护产品的标准为客户的具体需求[2]。相比标准化产品生产业务，非标产品生产的不确定性因素较多，并且涉及较多标准配件和非标准配件。基于已有文献，可以发现产品生产是非标制造企业运营发展的核心业务，做好产品生产工作有利于提高企业在市场中的核心竞争力，可见非标制造企业由于其生产产品的专业性、灵活性、特殊性，在制造行业占有一席之地。

1.2 成本管理概述

在现代企业成本管理中，管理核心已经开始从成本核算转为成本控制，这一转变能够充分发挥成本信息在成本管理中的应用优势，使得企业能够结合实际运营情况采取针对性成本控制措施，合理调整成本转化过程，从而在产品生产过程中降低成本[3]。基于已有文献，在非标制造企业成本管理中，企业需要从经营性成本控制向规划性成本控制转变，具体可以从产品设计、产品生产工艺优化、产品生产规划、物资采购等方面出发，同时在项目开发阶段制订成本管理方案。

2 非标制造企业成本管理现状及改进策略分析

2.1 非标制造企业成本管理现状分析

2.1.1 非标制造企业概况

X公司成立于1998年，主营业务为半非标准化自动化生产设备、非标准化全自动化生产设备生产，同时生产品牌型材，涵盖了新能源、汽车、卫生医疗等不同领域。关于非标产品生产，X公司主要基于客户需求设计和生产设备，客户主要集中在汽车领域，具体生产产品有转向设备、车灯、油箱等，生产水平目前出处于全国领先行列。

2.1.2 成本管理现状分析

X公司在2016年重新梳理了成本管理程序，并且建立了成本管理4级目录，具体如下：

（1）内部成本。包括报废成本、返工返修成本、停工损失成本、异常成本和余料成本。

1）报废成本。由于包装、切割等生产因素，导致非标产品达不到客户需求，并且产品不具备修复价值直接报废，便产生了额外成本，具体包括原材料在采购、运输、储存过程中产生的成本。

2）返工返修成本。对于具备修复价值的非标产品，企业为了令产品能够达到客户需求，需要付出一定成本，具体包括原材料成本和人工成本。

3）停工损失成本。非标产品生产过程中出现意外状况，导致产品生产被迫中断，由于生产设备和人工闲置造成的成本。

4）异常成本。由于不可抗力及无法预测因素造成的成本，例如原材料价格大幅度上涨、发货等因素导致原材料运输费用增加等。

5）余料成本。非标产品未应用原材料产生的费用。

（2）外部成本。包括赔偿成本、维修保养成本和投诉处理成本。

1）赔偿成本。由于非标产品未满足客户需求，致使客户退货、提出申诉、提出赔偿，企业需要为此支付的费用。

2）维修保养成本。非标产品验收之后产生的维修费用。

3）投诉处理成本。由于客户投诉导致的直接费用和无形损失。直接费用主要包括差旅费用、电话成本等;无形损失自身无法按照金额进行计算，需要将无形损失按照客户投诉严重程度分为3个等级，按照轻度×1倍直接费用、中度×5倍直接费用、重度×10倍直接费用的方式进行计算。其中，轻度投诉主要包括非标产品未能达到客户基本需求;中度投诉主要包括非标产品未能达到客户核心需求并且可能影响后续合作、出现重大产品设计变更;重度投诉主要包括非标产品给客户造成巨大经济损失、导致安全事故、引起司法诉讼。

（3）鉴定成本。包括基本工资及职工福利、检测设备成本和办公成本。

1）基本工资及职工福利。质量检验人员的基本工资及职工福利。

2）检测设备成本。购置、维修非标产品质量检验设备的费用，以及检验设备折旧。

3）办公成本。质量检验部门为完成非标产品质量检验支付的费用。

（4）预防成本。包括基本工资及职工福利和培训成本。

1）基本工资及职工福利。成本管理人员的基本工资及职工福利。

2）培训成本。为了令非标产品达到客户需求，对生产人员进行培训产生的费用。

2.2 非标制造企业成本管理现存问题

2.2.1 内部成本有所上升

统计X公司2020年前3个季度成本管理数据，见图1。

分析图1可得出如下结论：

（1）X公司总成本处于不断增长的趋势。

（2）2020年前3个季度的预防成本和鉴定成本基本未发生变化，是因为相关部门的组织结构未发生变化，由于预防成本和鉴定成本特性，部门人员未发生变动的情况下，成本也不会发生大幅度变化。

（3）内部成本从2020年一季度的12.2万元增加到了二季度的39.2万元，现分析增加原因如下：第一，X公司从2020年二季度开始将停工损失成本纳入成本管理数据统计系统，实现了实时录入和随时调动，而之前的停工损失成本只是通过人工方式进行统计，具有不准确性和不完整性;第二，2020年二季度的余料成本高达10万元，并且分散在不同项目，这些余料来自客户需求变更、非标产品设计变更等方面。

2.2.2 外部成本损失较高

基于图1中的数据，计算内部成本、外部成本、鉴定成本、预防成本在总成本中的占比，绘制图2。

由图2可以得出如下结论：

（1）外部成本在X公司总成本中的占比较高，达63%，导致整体成本管理结构不合理。基于最优成本理论，当外部成本占比超过60%时，表示外部成本需要进行优化，从而达到优化整体成本管理结构、减少外部损失的效果。

（2）对X公司外部成本进行进一步分析，可以发现赔偿成本主要包括客户赔偿费用、产品退货处理费用、产品销售折让费用;维修保养成本主要包括为客户现场解决产品问题产生的差旅费用、产品维修成本费用;投诉处理成本主要包括处理客户投诉的人工费用、材料费用、差旅费用。

2.3 非标制造企业成本管理改进策略

2.3.1 合理降低内部成本

非标制造企业减低内部损失，主要从以下2个方面展开：

（1）降低余料成本。需要强化对客户要求的分析，尽量确保非标产品设计方案的科学性和合理性，同时强化对设计方案的审核，确保产品设计尽量满足客户要求，以此减少后续产品设计变更，避免出现产品返工返修的情况[4]。将余料成本纳入生产部门绩效考核中，如果原料成本较高，会对员工项目奖金造成影响。

（2）降低返工返修成本。经调查发现，非标产品返工返修情况主要由设计变更导致，正常的产品设计变更需要工程师先填写纸质变更申请单，之后再录入管理系统，获得正式批准之后，系统会自动将变更图样发送给其他部门。但是在实际产品设计变更过程中，部分工程师认为设计变更流程较为麻烦，选择直接在设计图样上进行变更，从而导致设计变更信息传达不同步，由此引发较多产品返工返修情况。为此，与工程师等相关人员进行沟通，优化了产品设计变更流程，取消了纸质变更申请单填写环节，工程师可以直接在系统中完成设计变更申请，不但节约了工程师的工作时间，还提高了设计变更的可执行度及准确程度，能够有效减少产品返工返修现象[5]。

2.3.2 减少外部成本损失

非标制造企业减少外部成本损失，主要从以下2个方面展开：

（1）降低维修保养成本。经调查发现，非标产品维修保养情况主要集中在几个客户上，这些客户具备如下共同特征：对产品设计技术规范了解程度较低、负责人专业程度不足、在产品制造方面投入资源不足、产品维护能力不足、产品质量验收体系不全面等。基于此，对现有客户进行等级分类，目的是明确这些客户在技术规范、投入资源、产品维护、产品验收等方面的实际情况，从而针对不同类型客户采取相应策略，以此实现减少产品维护保养费用的目标[6]。以技术规范为例，分析具体的客户等级分类标准及相应策略，见表1。

甲类客户相应策略如下：非标产品设计主要以客户为主导，设计团队及工程师需要深入分析客户需求。

乙类、丙类客户相应策略如下：非标产品设计主要以企业为指导，并且按照国家级行业相关标准进行。

（2）降低投诉处理成本。经调查发现，初步发现导致客户投诉的原因普遍为非标产品装配不当，应用“5Why分析法”对问题进行分析之后进一步发现客户投诉的深层次原因。具体来讲，一是从产品生产角度思考为什么会出现装配不当情况;二是从产品检验角度分析为什么没有发现装配不当情况;三是从产品体系角度分析为什么没能从根本上预防装配不当情况发生。对上述3个问题进行5次及以上分析，得到最终结论。通过上述分析，发现导致客户投诉的主要原因如下：没有及时更新客户对于产品的特殊要求;产品生产自身存在不合理情况;工程师设计的产品装配流程不科学。基于此，采取如下策略：及时更新客户的特殊要求，同时变更产品设计;完善产品生产技术体系;科学设计产品装配流程。

2.3.3 优化成本管理结构

非标制造企业减低内部损失，主要从以下5个方面展开：

（1）受产品特殊性因素的影响，非标产品生产必然无法达到标准化产品的完善程度，并且很多质量问题无法在生产企业内部被发现，待客户指出产品问题或者提出产品返工返修要求时，非标制造企业便需要在问题解决方面花费更多成本，这表示需要尽量形成专门的成本管理模式[7]。

（2）在非标产品设计初期合理分析客户需求，在明确各项技术规范及验收标准之后，才能展开产品设计及生产工作。

（3）强化对非标产品设计阶段的风险评估，确保成本管理能够从产品设计阶段开始发挥应有作用，并且需要及时更新风险评估体系和标准，因为不同产品的设计要求不同，如果未及时更新也会导致风险。

（4）强化对客户能力的评估，考虑到一些客户自身对非标产品了解不足且没有专业的人员负责对接的实际情况，必要时刻需要对客户进行客观、专业指导[8]。

（5）如果客户反映非标产品在验收之后出现问题，需要第一时间了解问题发生的实际情况，在确定为产品问题的前提下，再安排专业人员到现场进行原因分析和维修，避免造成不必要的差旅费用。同时，还需要安排足够专业的员工帮助客户解决问题，如果员工自身分析和解决问题能力不足，或者不具备逻辑思考意识和系统思考意识，可能会导致问题反复无法得到彻底解决。

2.4 成本管理改进策略应用成果

以X公司2020年三、四季度为例，分析成本管理改进策略应用成果，见图3。

分析图3可以得出如下结论：相比2020年三季度，X公司内2020年四季度的外部质量损失占比和内部质量损失占比有所降低，前者的降幅约4%，后者的降幅约1%。

可见，成本管理策略的应用起到了降低外部质量成本和内部质量成本的效果，其中降低效果较明显的是余料成本、返工返修成本、维修保养成本和投诉处理成本。但本次成本管理改进策略应用成果统计时间仅为2个季度，要进一步论证应用效果，还需要继续跟踪，同时结合企业产品变动及生产需求变动等对现行成本管理措施进行调整。

3 结语

综上，非标制造企业能够采取的成本管理策略包括合理降低内部成本、减少外部成本损失、优化成本管理结构等。需要明确的是，非标制造成本管理不同于标准制造成本管理，这表示企业不能直接照搬照抄标准制造成本管理模式，而是需要结合非标制造行业发展特点，探索专门成本管理方式和手段，同时需要结合季度数据追踪报告等，对成本管理效果进行跟踪及验证，不断完善管理模式。

参考文献

[1]孙鹏宇.关于企业非标产品的成本核算研究[J].财会学习，2020（8）：185.

[2]王俭.作业成本和目标成本在项目工程定制产品行业融合应用的探析[J].财经界，2020（17）：52-53.

[3]张文娟，祁洪涛.非标产品目标成本管理探究[J].中国总会计师，2020（8）：86-87.

[4]罗云，祁洪涛.非标产品及民品公司成本管控探讨[J].中国商论，2019（5）：136-138.

[5]时海燕.浅谈目标成本法在非标机电产品成本管控中的应用[J].纳税，2019，13（22）：149-150.

[6]朱恒金.非标设备工程估价与全过程成本控制的审计[J].产业与科技论坛，2019，18（17）：238-240.

[7]刘鹏.非标设备制造技术成本管理及设计优化[J].中国高新科技，2021（18）：69-70.

[8]吴剑卿，李永波，周爱标.基于估时作业成本法的价值创造管理[J].中国总会计师，2021（4）：47-49.

收稿日期：2021-12-09

作者简介：

马成红，女，1991年生，本科，经济师、会计师，主要研究方向：制造企业成本核算和成本管理。