浅谈中小商业银行执行新金融工具准则的实践与思考

刘木清

（昆明市五华区农村信用合作联社，云南 昆明 650000）

新金融工具准则自2017年3月颁布开始在一些大中型商业银行内实施，实施过程中存在多个内容上产生很大的影响诸如金融资产分类、估值与减值范围、会计核算体系、方法等。新金融工具准则在所有商业银行的全面推广应用于2021年起施行，对于中小型商业银行来说，新旧准则的对接顺利实现尤为重要，必须借助科学的手段，给予新准则全面快速落地以保障，但由于中小商业银行自身所开展的业务相对传统，所以不可避免地将面临很大的挑战，必须将两者的衔接工作做好，做到位。而对于企业来说，财政部在颁发新金融工具准则时要求企业凡是在境内外同时上市则要于2018年1月开始施行，对于未上市的企业要求从2021年1月开始全面执行新准则，这对企业的财务实务工作将会产生非常大的影响。由于在现行会计制度中真正要将会计核算与金融工具两者实现有机融合，将会计信息真实反映仍然有很大的距离，但随着资本市场的越来越发达，金融工具也随之不断发展逐渐衍生出的品种日渐增多，金融工具的风险也愈发凸显，无疑对现行会计准则是一种挑战。然而，实施新金融工具准则不仅仅只是将会计理念转变，更重要的是对财务实务工作进行了比较大的调整，虽然说对金融行业、企业的冲击较大，却带来更多的是风险管控上的价值，数据信息分析上的价值。

一、新准则的变化

（一）构建了全新的金融资产分类框架，增强分类的刚性约束

新准则构建了全新的金融资产分类框架，该框架是以现金流量特征、业务模式为标准而建立起来的。新准则采用双重测试分类，即现金流特征测试与业务模式的测试同步开展。在新准则下，依据发生的变化划分金融资产为三类，一是减值准备计提方法发生改变，在实际当中无论发生减值迹象与否，只要是确认了金融资产，必须履行计提减值准备。二是扩大了计提范围。三是当金融工具明显出现信用风险恶化的现象，必须将整个预期信用损失要提前计提。而且在业务模式中不是以单笔业务管理进行判断，对资产是由高级管理层来组合。在旧准则中对非信贷资产以已经发生损失法，利用组合与个别计提的方式对拨备进行计提，拨备计提比例要比正常类业务低。而运用新金融工具准则整体拨备余额都呈上升态势。基于中小型商业银行金融资产是其资产的核心，所以在分类和核算上资产的变化比较大，需要对会计科目进行重新梳理，做好全面实施新金融工具的准备工作。在新金融工具准则中金融资产的计量与企业资产管理的合同现金流相吻合，促进分类的刚性约定得到了进一步的提高。

（二）构建了“预期信用损失模型”，将财务风险成本更准确地反映

在旧的金融工具准则中，对于减值准备计提必须在客观减证据充足存在的前提下开始计提减值，通常时点比较晚，存在过于注重已发生损失，而对宏观性、前瞻性等重视度不足，难免会出现减值计提金额欠缺的问题。在新准则下构建的“预期信用损失模型”对信息的预判具有宏观性，金融资产的减值方法改为“预期损失法”，而在原有准则中采用“已发生损失法”计提金融资产的减值准备，这种减值方法针对的是已经发生了的金融资产损失，仅仅只是在客观上表明了证据。对预期损失的确认基于内外部、当前与未来等一些因素，侧重于微观与宏观因素，将前瞻性信息尤为突出，损失计量也不再局限于当下，而是更加面向未来与宏观。

基于会计师企业整个运营过程中商业语言的具体反映，会计信息本质上就应服务于企业的决策需要。在实践中会计语言通常会将企业运营实际状况错译，这一问题新准则能够有效解决，使会计语言在对企业运营管理成果进行表达时能够更加可靠、有效，促使会计信息对各方决策需求都能够更好地给予满足，无论对投资者、监管者，还是企业自身都能够做出恰当的决策，即便是改变了金融资产分类、套期会计应用的条件，改变了资产减值模式，核心始终紧扣金融资产分类，围绕其计量并借助选择严格计量方式，尽可能地将计量期间出现错配问题减少，促进计量的谨慎性得到提高，使会计计量与企业产品结构更加契合，与业务管理模式更加吻合。基于新准则将套期会计在实践应用中扩大了被套期项目范围，同步将套期会计对财务实务工作评价的有效性量化标准大幅度降低，取消了不低于80%，其应用门槛降低的，能够将套期业风险管理全面反映，计量结果更加客观反映其资产损益状况，确保决策相关性。

二、商业银行实施新准则产生的影响及应对措施

（一）依据新准则的逻辑框架，紧紧抓牢管理的关键要素

在新的资产分类规则语境中，业务模式是由商业银行进行顶层设计，这对资产的分类属性产生直接影响，一旦业务模式确定下来是不可随意更改的，必须将核算的一贯性始终保持。因此，针对企业的业务模式商业银行要给予其顶层设计的高度重视，对同一金融工具带给的各种管理模式之影响要做全面的考虑，对金融工具的长期性结构安排要审慎合理确定，将这一要求分解传导到不同的业务部门，让企业的投资策略能够在微观层面上与商业银行的顶层设计要求顺利连接。商业银行应对不同类型的金融工具的权责和安排加以关注，尤其是实质性的要给予高度重视，了解合同对金融资产本金进行约定与否、信用风险对价约定与否，存在没有的现象，要在公允价值计量下评价其财务影响，在做决策前必须权衡利弊。在目前实施的五级分类体系中，基于“三阶段”划分不存在与其有直接的映射关系，作为商业银行需要针对金融资产“三阶段”建立起信用分类体系，不应继续将预期信息改变作为唯一标准，这种管理理念需要转变，应对经济周期、市场环境等前瞻性因素给予更多的注入，使会计管理语言能够顺利地与风险管理要素实现精准的对接[1]。另外，对于商业银行来说做好专业人才的长期储备至关重要，因会计估值需要具备在本领域高度的专业能力，在资本市场不断发达发展、宏观环境愈发复杂的背景下，衍生金融工具增大了空间，银行应用手段的增加必然会对会计估值提出更高要求，估值结果必须与市场对接。因此，商业银行要加强财会管理方面的专业人才储备，组建兼顾具有风险计量技术、又有较高会计估值水平的专业团队，提高财会部门的执业能力。

（二）借助实施新准则改进经营管理

中小型商业银行的运营管理，其中会计管理所发挥的作用应该是主动地去考量对会计核算的影响，并非单纯的只是反映运营成果，对运营管理提出的有用建议要从多个维度诸如顶层设计、风险管理等，在业务经营上从财务会计角度出发提供投资策略安排、业务定价、选择业务模式、市场风险管理的建议，促使财务会计的决策支持作用充分发挥。在业务运营管理中，只有对业务、风险环节加大强化会计控制的力度，业务、风险管理、会计三者才能够形成高度的融合。在新准则语境中会计核算必须通过前端、中端的交易、风险等获取更多的信息诸如业务模式的确定需要依托业务环节的判断，对PD等风险参数的逐笔确定，依托业务环节风险部门展开专业化的债项风险分析。从客观上来说只有当会计、业务、风险这三个部门通力配合，才能够真正促使新金融工具准则稳步落地，在会计核算的后续工作中这三个部门的协作将成为常态化。而商业银行对会计管理控制模式有必要进行改进，通过制订业务模式判断、风险三阶段标准的划分等进一步统一规范，对业务、风险、会计三部门除了加强内部交互流程的管理以外，还需要不断地进行调整优化，让新金融工具准则在商业银行的财务实务工作管理的全过程中全面渗透，使会计制度在落实过程确保一贯性。

三、结束语

国家对中小型商业银行要求其在2021年全部开始实施新准则，对于商业银行首次执行新准则的，在资产分类、拨备上产生的影响会有非常大的差异，对实施新准则第一年财务结果同比会出现一定的变化，投资者应理性而客观地看待，对其中政策性因素之影响需要展开深入地了解。作为商业银行需要进一步优化业务结构，推进运营转型，通过升级管理手段，将内外部对自身的影响有效缓冲，这是中小型商业银行应对的根本之策。