新收入准则在EPC项目中的应 用研究

张俊

（大华会计师事务所（特殊普通合伙）湖北分所，湖北 武汉 430077）

随着全球格局的巨大变化，为了能够更好地适应国际经济形势的变化，更好地满足会计可比性原则，我国会计理论界采取了一系列的措施来应对这些变化和发展。收入作为会计六大要素中的重要一员，是最能够对企业经营管理水平、未来盈利能力等进行评价的重要因素，不论是企业的投资者还是其他利益相关者都高度关注收入这一会计科目的变化。因此，新收入准则对确认收入计量、发布等起到了规范化的作用，一直以来就是会计准则修订中的重头戏。日益多元化的社会生活经济，使企业经济活动不断增加、交易模式不断更新，也就使得复杂事项的收入确认计量难度不断加大。由于新收入准则在很多方面进行了多重修订，对各行各业产生了重要影响，更是对各行业的一种冲击和挑战。建筑类行业收入具有一定的特殊性，而新收入准则中对收入的判定可能会导致建筑类企业对自己收入时间确认存在偏差，在金额的确认上不能简单地只考虑某一项单纯的因素，关于收入的披露也比之前更加详细、更加谨慎，这些变化都为建筑企业的财务管理工作的开展带来了一系列难题。

一、建筑企业EPC合同对收入确认的影响分析

（一）建设企业的主要特征

1．具有独特的经营模式

建筑企业一般可以通过招投标、议标的方式来承包某项工程项目，由于工程项目涉及的承包合同投资数额较大、建设周期较长，可以通过分期或分段验工的方法对承包合同的完成情况和工程支付情况进行确认。项目施工从开工建设到结束主要包括项目完工验收、交付使用、支付工程质保金三个阶段。同时，甲方有责任和义务对项目建设的全过程进行动态化监控，对此期间涉及的税务问题必须积极配合审计部门完成相应的检查工作。

2．具有独特的生产模式

建筑企业的流动性较强，工程在施工过程中需要对不同地区、不同项目、不同工程之间所需要的人员、料、工、临时设施用品等进行合理的调配，然后通过建筑企业标准的生产线与特定的生产方式，将各种建筑材料进行组合，最后产出各种建筑产品。另外，项目工程建设的完工还需要利用大量的专业设备、一些临时增加的工程来予以支撑。

3．具有独特的组织模式

对于工程项目施工而言需要建筑企业组成多个生产职能部门，例如：项目决策部、施工技术开发部、财务部门、综合办公室等。通常情况下，建筑企业主要是以项目部牵头开展生产活动，每一个项目部必须配备一个专门的项目经理，对项目进行一对一的生产建设活动。

4．企业风险具有独特性

建筑企业的工程项目产品具有复杂多样、涉猎范围广、投融资规模大、体积庞大、易受市场经济波动的影响等特征。由于我国建筑行业目前还缺乏规范化和完善性的制度体系，导致建筑企业在施工过程中面临诸多财务风险的发生，如：债务风险、经营风险、合同风险等，如不能及时有效的防范这些风险，必将对建筑企业的健康、稳定、可持续发展产生不利影响，最终影响我国建筑行业的整体稳定发展。

5．会计核算具有特殊性

最终影响我国建筑行业的整体稳定发展，项目的工期长短各不相同，项目施工的复杂程度不一，项目施工的作业地也不完全相同，因此，在进行项目工程会计核算时必须与项目的进度密切融合，充分而真实地反映出项目的实际情况，以此来确保成本收入等计算口径与实际工程的进度保持一致。正是基于此，新收入准则中引入了“合同成本”“合同资产”等概念，这就要求建筑企业的财务管理人员必须结合实际业务对这些概念进行准确的识别与判断，对成本进行科学而合理的分配。不同的施工项目其结算方式也各不相同，有的项目需要完工后整体进行结算，这就需要建筑企业在施工前期垫付大量资金，从而对企业资金周转产生影响；有的项目是按照节点进行结算，这就要求企业财务人员必须熟知相应的经济活动，并及时按照项目的进度对收入进行合理确认；有的项目在前期就一次付清各种款项，这就要求建筑企业财务人员必须对收入与费用的配比进行合理估计。

（二）新收入准则对建筑企业EPC合同收入确认的影响

在EPC合同中主要包含：设计、采购、施工等复杂的业务内容，这对收入确认带来了巨大挑战。

1．对合同识别的困难

新收入准则中提出要以合同概念为基础对相应的履约义务进行进一步确认，对于不同类型合同的识别显得尤为重要。建筑企业在合同识别中的困难具体表现在两方面：EPC工程总承包合同业财相分离、合同边界确定不清晰。EPC合同的文本协议内容合同的文本协议内容，虽然从法律形式上看建筑企业签署了一份整体的工程总承包合同，但是在合同中很可能存在着诸多相互独立的交易事项、除书面形式之外的隐含条例，这对建筑企业是否能够准确运用新收入准则进行收入的确认有着极为重要的意义。例如：A建筑企业签订了一份房屋建造合同，并明确了房屋交付时间，在合同约定的交付期前几个月中，客户要求停车位的建设工程项目，而此时大部分按照工作已经完成，在原合同并未完全交付的情况下双方新增了项目并达成协议，同时追加了相应的合同价款。针对此项业务A企业的财务人员只能负责相关工程的会计处理，对于签订合同的商业目的、相关定价是否具有独立可区分性无法清楚洞悉。由于对合同边界定义不清很容易导致对合同类别数目的误判，不仅降低财务工作效率和准确性。

2．履约义务识别的困难

EPC工程总承包合同中涉及的事项既包括商品又包括劳务，但是对于合同中所涉及的设计、采购与施工并未明确的表述相关的权利义务条款，对于不同业务之间可能出现的组合与关联，在合同施工之前需要一一判断这些事项是否属于单项履约义务。这一变化加大了会计工作判别的难度，对于同一项业务身处不同企业的会计人员很可能出现多种判定结果，导致会计信息在确认是缺乏统一性。例如：A建筑公司与客户签订了一份房屋与地下车库建造的合同，并且对房屋提供精装修服务。在原准则下无需对合同进行拆分可以整体进行收入确认核算；在新收入准则下如果客户能从房屋建设与装修服务中单独获益并且各部分反应单独售价，那么履约义务数量为3，另外房屋建设和精装修如果不能明确区分，那么履约数义务数量为2。由此可见，在没有充分了解合同客户需求、企业自身签订合同意图的情况下，财务人员工作量大大增加。

3．确认时间和方法判断的困难

EPC工程总承包合同包含多重性质的业务，每一项履约业务收入的时间是否能够满足确认的条件，对于符合时间点的要一次性确认收入，对于不符合按照履约进度在施工周期内确认收入的要求建筑企业必须谨慎判断。在新准则中对于一段时间内确认收入的情况提出了两种确认方法，即：投入法和产出法，由于建筑企业很可能出现工程管理部门与财务部门工作衔接不及时，从而导致在方法选择上出现了不一致，最终使得工程量和财务计算出的金额不匹配，偏差较大。

二、新收入准则在建筑企业EPC项目收入确认中的应用建议

（一）在企业内部引入业财一体化的全新管理模式

为了能够更好地贯彻新收入准则、有效解决在实务中出现的各种实际问题，建筑企业可以通过业态一体化为核心的信息化管理方式化解遇到的这些问题。例如：建筑企业可以将本企业在各个区域分散的施工合同中与生产过程有着直接或间接关联的财务信息、在实际施工中产生的信息关联，充分借助现代信息技术和网络技术在企业总部和工程端搭建一座信息实时传输的桥梁。

（二）成立工程总承包建筑合同分析专项团队

新收入准则对其财务人员的职业素养、理论基础、判断能力、管理能力等各方面提出了更为严格的要求。因此，必须定期对企业的员工进行培训，在企业内部成立专门的工程总承包建筑合同分析专项团队，团队必须包括财务、技术质量、工程安全、审计等不同部门在内的专业人员，以此实现对建筑合同内容的全面分析、合理规避不必要风险的发生、提高企业内部各职能部门的有效协同合作。

（三）结合企业实际加强对EPC工程总承包建造合同的规范化管理

对于建筑企业而言，加强对合同的规范化管理是管理活动中的重要环节。是管理活动中的重要环节能够使责任确定到人，合同的事中管理能够避免由于职责不清、岗位设置不完善而带来的后期核算纠纷，合同的事后管理能够帮助企业总结经验为日后类似交易事项的发生提供有价值的参考借鉴。

（四）实现全面预算管理，合理降低财务风险

EPC工程项目需要在前期对项目进行整体的、准确的概算，这就要求建筑企业必须实施全面预算管理，对各项工程的规模、资金需求、造价成本等有一个充足的认识，通过合理而高效的评估体系与测量指标资源的最大化协同效应。

三、结语

综上所述，新收入准则不仅规范了建筑企业收入确认的计量，也对建筑企业的会计处理提出了更高的要求。因此，建筑企业应充分发挥自身特点和优势，适应国家监管要求，及时提高并规范自身的资质等级水平，为促进建筑企业的良性发展奠定基础。