财务报表审计与内部控制审计的整合探索

（山东信鑫会计师事务所〔普通合伙〕，山东 济南 250032）

一、引言

当前，财务造假等丑闻在我国一些大中企业中屡见不鲜，这在损害了财务审计社会形象的同时，也给相关行业的发展带来了不良影响。因此，为制止不良风气继续在社会上传播蔓延，同时加快财务报表审计与内部控制审计的整合，我国相关部门于2010年发布了《企业内部控制审计指引》等相关规定，规定于2012年1月1日起在深圳证券交易所、上海证券交易所上市的企业正式实行内部控制审计。同时，规定指出相关企业必须聘请具有从业资格的会计师事务所，有效审计其财务报表，同时出示审计报告。自此，对于我国具有从业资格的注册会计师来说，内部审计工作成为其必须掌握的重要业务。整合审计是当下与今后最为提倡的审计方式，本文在此基础上进行研究讨论。

二、财务报表审计与内部控制审计的差异

财务报表审计与内部控制审计这两种审计方式具有一定程度上的相似之处，但二者在许多方面也存在差异，如审计的目的、审计的过程等。具体来说，主要存在3个方面的差异。

第一，财务报表审计和内部控制审计在使用目的上有所不同。财务报表审计是在其他各种审计的基础上进行的，在审计过程中可以发现当前企业中存在的问题，而内部控制审计的目的是检验企业中内部控制制度运行是否有效。财务报表审计看重结果，内部控制审计则注重过程，两者侧重点有所不同。

第二，财务报表审计与内部控制审计在测试时间的选择上有所不同。审计报表的时间和财务报表审计所选取的测试时间不同，在检测过程中，要以财务报表的全过程为指导开展财务审计。相比之下，内部控制审计是一个动态化的过程，其必须着眼于审计的全过程，无法只凭单独的时间节点进行。

第三，两者的工作范围要求有所不同。财务报表审计一般从基础性的财务报表开展，而内部控制审计主要是遭遇重大风险时才会启动，需要从整个过程开始进行全方位的审计。

三、财务报表审计与内部控制审计整合的必要性与可行性

（一）必要性

整合财务报表审计与内部控制审计可以大大提升审计效率。注册会计师在开展工作之前要了解相关单位的情况，如内部控制制度和相关单位的环境，之后在此基础上开展风险检测，避免重复的工作程序及内容。在进行财务报表审计时，如有错误单位，则应将错误单位和内部控制制度联系起来，同时在审计过程中明确区域与方向。在将两种审计方式进行整合以后，可以避免重复工作步骤，大大提升工作效率，保证审计工作的效果。在开展内部控制审计时，着重于执行其内部制度，但可能因为时间不足而不能保证审计结果的准确性，此时若将两种审计方式组合运用，在财务报表审计中检验内部控制审计的结果，则能得出更准确的结果，更有效地进行风险评估。对于在报表审计中发现的隐患风险，也可在内部控制审计中进行检测，结合运用两种方式。若相关单位在进行两种不同的审计时选择了两家事务所，那么在进行审计时就很可能出现相关工作程序重复的问题，必然会导致资源浪费，但若将两种方式结合，则可以在保证提供完整资料的同时，避免重复相同程序，从而提高效率。

（二）可行性

财务报表审计与内部控制审计的最终目的相同。财务报表审计的目的是审查相关企业单位的财务报表，检查其财务状况，在现金等方面是否违反了相关规定，是否伪造财务报表；而内部控制审计的目的是检测相关企事业单位对于相关规定的执行是否规范，能否推动企业发展。

虽然财务报表审计和与内部控制审计在具体目标上具有一定的差异性，但两者最主要的目的都是推动企业单位的发展，两种审计方式具有一定相似性。首先，财务报表审计与内部控制审计在审计过程上具有一定重叠性，做好内部控制审计的必要条件是对企业的发展情况与基本制度有一个较为清晰的认知；其次，两者都需要经过专业的测评，对企业的风险进行评估。在做财务报表审计前，要对相关企业的财务状况有一定了解，同时还要对相关企业的内部控制制度的构建进行考量。因此，若能实现两种审计方式的整合，就能有效避免重复程序。

另外，财务报表审计与内部控制审计在操作过程中存在相似性，因此较难区分，但两种方式都存在值得借鉴的地方。例如，在财务报表审计过程中，可以参考内部控制审计得到的结果和其提出的需要修改的部分，查看财务报表审计是否会受到需修改部分的影响。

四、财务报表审计与内部控制审计的整合与优化策略

（一）充分发挥注册会计师的作用

作为整合审计工作的主体，注册会计师应发挥专业能力，在审计过程中做好每一步的分析工作。首先，要做好内部控制，确保财务报表相关数据的准确性，对于被审计单位提供的数据内容要进行严格审计，以保证结果的真实性与准确性。其次，要掌握审计的技巧。例如，要严格审查会计底稿，对公司相关账目要仔细核对，在进行信息核实时要根据投资信息按图索骥，核对投资人姓名，最后完成信息核对工作；在整合相关数据时，应按照有关规定判断双方的会计行为，在判断关联方合规性与真实性时，需要收集好相关凭证，以保障审计质量，降低审计风险。

（二）引入舞弊导向审计模式

与较为传统的风险审计进行比较，可以发现着重于发现管理层舞弊行为的舞弊导向审计更加先进。一般来说，舞弊导向审计采用倒查方式开展审计工作，此种审计方式更为高效。在进行舞弊导向审计时，注册会计师应提前对相关企业有所认知，寻找可能舞弊的风险点，对于相关企业的管理盈亏期望、内部控制、企业经营方式要提前了解。通过对盈利期望的了解，注册会计师可查找舞弊风险点，如若管理层对盈利有较高的期望，则表明此管理层舞弊的可能性较大，此时会计师要在发挥专业素养与专业能力的基础上进行综合分析，明确存在舞弊风险的情况，并根据存在风险的高低对审计相关资源进行合理分配，查清舞弊风险。与此同时，也可根据相关企业的情况，因地制宜地进行独特的审计设计。应提前与相关企业的领导进行沟通，以保证审计结果的准确性与真实性。

（三）健全企业风险监控体系

建立健全企业风险监控指标体系是企业经营过程中必不可少的。在建立风险监控体系以后，要根据企业财务指标的改变对企业的发展经营状况进行有效合理的评估，把握企业的风险情况。在风险监控体系指标的选择上，需选择可准确体现资产盈利及管理能力的指标。例如，产权比率指标是负债总额与所有者权益的比值，可较为清晰地反映企业的资金分布是否合理，能表现出企业在面对风险时股权资本占有比例，在企业资本中债务占比较高，总资产报酬负债资金成本较低，若企业债务资本比例比较高，则表示此企业偿还债务能力较弱，财务风险较高，相反，则表示企业的风险低。为了整合两种审计方式，企业应出台相关的管理方针，方针的实行应面向企业所有在职人员，确保审计工作的顺利开展。

（四）加强信息化管理

当代互联网飞速发展，信息化给各行各业带来了新的挑战与机遇，各企业也深受互联网大数据的影响。注册会计师在开展企业内部控制审计时，应依托现代信息化的平台，着重考虑内部控制的审计与执行的连贯性，分析整个内部控制过程，对企业的内部控制进行判断。当前大多企业都实现了信息化管理，企业可采用ERP（企业资源计划）系统，事先设置相关审批程序、业务流程，保证审计过程的顺利进行，另外，需要将所有资料整合在同一个系统内，以便提取相关资料，以此提高审计工作的效率。

五、结语

财务报表审计与内部控制审计是两种不同但又有一定联系的审计方式，财务报表审计主要侧重于审计结果，内部控制审计则侧重于审计过程，两者都存在局限或缺陷，仔细区分二种审计方式的优势与劣势，分清其联系与区别，再将二者整合，充分发挥两种方式的优势，不仅有助于企业提高整个审计效率，也能推动企业完善自身的内部控制制度，避免审计程序的重复和审计成本的浪费，同时也有效预防了舞弊现象的出现，促进了企业成长与进步。