增值税视同销售的合理性研究

辛雨宁

山东财经大学

一、将自产和委托加工的货物用作集体福利和个人消费

税法上规定借方记应付职工薪酬，贷方确认主营业务收入且依据发放福利的货物的公允价值确认增值税销项税额。在会计处理的角度上看，根据会计准则的要求以及收入确认的条件，将非货币性福利发放给职工并非必然导致职工为企业带来更多的经济效益或为企业增加产出，而只是作为一种激励，企业的经济利益也并非必然增加，因此与收入导致企业所有者权益增加的特点并非完全吻合。同时企业由于视同销售缴纳了增值税销项税额，而职工个人需要缴纳个人所得税，具有重复征税的嫌疑，加重了企业和职工的负担，不利于经济发展。在税法的角度上看，视同销售重点强调所有权的转移、价值的增加以及确定的计价。职工与企业并非同一个纳税主体，企业将货物发放给职工是权属的转移，另外发放非货币性福利实质上是作为货币性福利的替代物，发放职工薪酬的一种表现形式，从货物的价值和使用价值来看，与企业在市场上正常销售货物给客户，单位职工作为消费者从市场上购买货物没有区别，因此发放给职工的自产、委托加工货物价值本质上增加且应以公允价值计价。从以上三点来看税法的规定也是具有一定合理性的。但会计上进行以上处理将导致当期收入和职工薪酬费用增加，营造出一种企业生产经营状况良好，产销活跃的假象，但企业的现金流并没有增加，在我国会计从业人员素质不高的现状下容易误导财务会计报告的使用者，违背了可靠性与相关性原则。

二、将货物作为投资、对外分配、无偿捐赠

将自产、委托加工、外购的货物作为投资时，会计处理中借记长期股权投资贷记营业收入与增值税销项税额，货物最终的使用者为被投资方，且默认换入了价值相当的股权投资，税法上根据法律权属的转移以及货物税务链条的连续性原则，确认货物发生了价值增值，应作为视同销售。会计准则中以货物的所有权转移为代价，在理性人原则下，获得一项预期为企业带来投资收益的资产，未来将导致企业经济效益增加，进而增加企业的所有者权益，因而企业应将货物投资视为增加企业价值的有偿行为，确认为一项收入。同时作为视同销售处理有利于减少相关企业通过相互投资转移资产，逃避税款的行为，但在会计报表上显示对外收入增加，与实际情况不符，若企业经营不善而借用此种方法增加营业利润，或将货物投入相关联的企业及盈利能力不足、不能给企业带来投资收益甚至使得长期股权投资不断减值的企业，将使账面虚假繁荣，甚至给了企业管理者通过投资的方式转移资产的同时仍然使企业的收入稳定的机会，产生逆向选择误导外部投资者，危害债权人和所有者的利益，不利于市场的发展，因此我认为对于自产、委托加工和外购的货物对外投资是否确认为收入有待商榷。

与之相对比的是无偿捐赠时企业不作为收入确认，而仅根据税法规定确认销项税额，将库存商品账面价值转出，确认营业外支出或管理费用。由于企业不以有偿为目的获得经济利益或换取货币非货币性资产，捐赠也非日常经营活动，因此会计上不应确认为收入。税法为了防止企业以捐赠的方式转移资产逃避税款，同时也充分考虑到企业承担的社会责任，对于单位或个体工商户通过县级以上政府或其他公益性组织或直接捐赠给特定贫困对象的免征增值税。同时在新冠肺炎疫情期间为了鼓励企业支持防疫工作对于通过县级以上政府或其他公益性组织或直接捐赠给疫情防控医院用于防疫的免征增值税。兼顾了会计准则对于营业外收支的确认与税收征管的要求。

三、将货物从同一个主体的一个机构移送到另一机构

此经济业务在会计处理中显然不属于销售的范畴，在同一个会计主体的不同分厂和部门之间运送货物没有产生任何的经济利益，甚至产生相关的运输费用，与会计准则对于经营成果的确认原则不符。而根据税法的原则，在同一纳税主体内部转移货物既没有所有权的转移也没有价值的增值，按照正常来说也不应视同销售，但税法考虑到跨地区税款征收的不便与实际中利用税务机关机构之间信息传递的漏洞偷税漏税的可能性而作为视同销售处理。但在各个机构之间运输货物与对外销售这批货物不在同一个会计期间的情况下，各期间分别产生了收入和费用，隐藏了企业真实的业务水平，这对于会计报表的可靠性产生了不利影响，且考虑到企业的收支活跃程度体现了企业的市场占有率等因素，为了征税的需要而降低会计信息的相关性，进而给外部信息使用者的利益带来潜在风险的处理是不合理的，也不利于企业管理当局掌握企业的生产经营状况，影响企业对于未来销售与成本的预测决策，使下一步组织生产的产量和规模难以合理确定。

四、总结

从以上分析可以看出虽然有的视同销售将征税的要求与经济业务的本质相结合，只确认应交税费而不确认收入，对会计信息没有不良影响；但大多数的视同销售为了追求增值税的完整链条而作出与会计原则相违背的规定，向外部信息使用者隐藏了真实的财务信息，产生信息不对称，这显然是不符合会计要求的，降低了资本市场的投资效率。