往来账款审计方法改进研究

徐鲭（苏州经贸职业技术学院会计与国贸学院）

往来账款的审计概述

（一）往来账款的内容

往来账款是企业生产经营过程中因发生供销产品，提供或接受劳务而形成的债权，债务关系。具体包括应收、应付、预收、预付、其他应收、其他应付款。按其它的本质也可归属为应收类和应付类。往来账款在企业资产负债表上列式也是重要的组成部分，同时也一直是企业财务管理的重要内容。但伴随着经济的不断发展及企业经营业务范围的扩宽,再加上可能企业财务以及经营管理上的受诸多因素影响,许多其他经济内容也会渗透于往来账款,使其业务形成项目杂、内容多、发生频繁的特点,这就使得往来账款的内容更加复杂化，同时企业承担的风险也会更大。在往来账款中常发生的错弊有：虚增企业利润，虚增销售收入，入账金额不真实，偷逃收入、税金等问题。

（二）审计往来账款的重要性

在对被审计单位进行审计也可以发现，公司若要进行财务舞弊也大多数在往来账款中来进行财务舞弊。比如利用关联交易来虚增收入、调整价格;货物退款不及时入账;坏账计提不正确等等原因。再加上往来账款本身内容复杂也繁琐，并且也便于进行财务隐藏。常会给会计人员进行舞弊的一个的好机会。而且审计单位很多审计失败的案例大多也是因为往来账款审计的失误。这也提示我们往来账款的审计的重要性。同时往来账款一直是企业的重要财务数据，所以往来账款审计在审计的地位中也显得格外重要。

目前往来账款审计中常用方法及手段

（一）函证法在审查往来账款余额中的应用

对往来账款的余额的审查中，审计的重点主要集中在审查应收账款和应付账款领域上。这是因为企业会为了抢占市场先机与扩大销售规模时，未对客户的偿债能力、经营状况和信用程度进行良好的评估，同样进行销售。因此会导致长期收不回账款，而企业又不进行处理，会导致账面余额不符。更有甚者，企业会虚列销售、虚伪合同。这样会导致往来账款的真实性不能确定。对此，我们须对往来账款的余额进行函证。

（二）审阅核对法在审查往来账款发生额中的应用

对于往来账款发生额的审查，主要核查账务处理是否正确、及时、合法。在往来账款的发生额中常见有人为的舞弊行为、虚拟销售合同等行为。因此我们对往来账款发生额的审计中，我们主要采用审阅核对法，对其往来账款的借贷方进行审阅核对。我们依据这些强有力的凭证，可以为账实不符、进行签订虚假合同等错弊行为提供强有力的审计证据。

（三）复算法在审查往来账款重点领域中的应用

往来账款的重点领域有：应收账款的坏账准备、进行商品促销的折扣、为提前收回账款所贴现的金额等。而这些可能由于会计人员在处理会计资料时，由于工作上的疏忽而发生计算上的差错，进而影响有关数据、指标的真实性、正确性。此外，在计算中故意错记数字，也常是舞弊的重要手段之一。因此在审计中，对有重大数据怀疑的应进以复算。同样，在往来账款上会计人员舞弊、私挪公款、私设小金库也是有的。以上三种方法在目前往来账款的审查中应用最为广泛，它们存在着一些不足的地方。如：函证法在实际的工作中并不能保证回函的效力与回函的质量；审阅核对法的关注点多在于现有凭证，未能关注现有凭证的真伪与可能未入账的凭证上有所关注。复算法未能关注会计准则与实际工作的计算方法的出入等一些问题。

对往来账款审计方法的改进建议

（一）改善函证法的回函效力

在往来账款中，对于金额较大的项目、账龄较长的交易项目、交易频繁但期末余额较小的项目等。注册会计师为证明被审计单位所记录的事项会向第三者发出函证，来验证事项的真实性。因此，函证法是审查往来账款的重要的审计方法之一。但由于各种原因导致现在函证法的效果未能达到理想状态。对函证法进行改进，主要应针对以下两方面入手：

1.被函证单位

在对被审计单位进行函证时，往往回函率都较低。这一部分原因来自于国家没有对被函证单位对注册会计师进行函证时，必须回函进行要求。这导致很多被函证单位的会计人员有“多一事不如少一事”的态度。对此，往往回函效果都会较低。还有一部分原因，若是对于应收账款的函证，被函证单位的会计人员心理上会对回函存在顾虑，担心会被老板受训，也担心会受制与人。因此，对待回函的效率更加不可能。基于种种原因，我们必须对此进行改进。比如，我们国家可以建立回函责任追究制度，来加强会计人员回函的责任感与义务，同时，会计人员也不会有所顾虑与担忧，这样必会大大提高回函率。对于被审计单位与其函证的单位存在着关联关系时，而函证的内容因为关系着双方的共同利益，对于被函证的单位，往往会不加以确认函证内容，直接给予盖章。或者被审计单位与客户存在着不正当的交易关系。被审计单位与客户通常会事先沟通好函证的内容与金额。因此，得到的回函往往不真实、不合法。对此，我们国家可以建立恶意回函的惩罚力度，同时，提到会计人员素质修养。来保障回函的质量。

2.会计事务所

在往来账款某些项目需要进行函证时，有些审计人员在对其函证时往往趋于形式化，有时甚至在审计工作快要结束时才发出函证，而当函证陆续到达时，不管回函结果怎样，审计报告已将做出。而且，函证必须由审计人员亲自发出，回函必须送达所在的会计事务所。但由于有些审计人员为了方便，直接让其回函至被审计单位，这样就丧失了函证的独立性与严谨性。对此，我们应该加强审计人员的时间观念与职业素质。在对往来账款进行审计，不可能对所有的往来账款内容所进行函证。对此，就运用审计抽样的方法来进行抽取。但在实际的抽样中，有的审计人员只是为了应付审计程序，随意抽取一些项目进行函证，并不能对往来账款的金额进行真实性的函证。对于那些交易复杂、内容繁琐的交易事项，有些审计人员觉的过于浪费精力与时间，对此避而不查。反而选择内容简单、交易金额小的项目进项函证。对于此类做法，往往是查不出潜在的错弊的。对于这些种种原因，虽进行了函证，但又达不到理想的效果，无疑也是资源的浪费，增加审计成本。所以，审计人员应该做好审计的合理抽样、选择交易金额大且容易发生错弊的账户进行函证。用以提高函证的效果。

（二）加强凭证审阅核对的范围和重点

对于凭证的审计是审计业务中最根本、最基础的审计工作。正因为所有的审计业务都离不开凭证，所以对于凭证的审查工作是重中之重。而基于这种原因，被审计单位的会计人员进行舞弊时，必会篡改凭证的内容。再加上有些单位对于凭证的获取、审核、管理制度不严格，更加为单位的会计人员进行舞弊提供的条件。因此，凭证的真实性、合法性都无法得到保证。所以，审计人员不光要检查凭证上的日期、签字、金额，也应对凭证的真实性加以关注。在对凭证的审查时，审计人员的容易将目光放在现有的凭证上来对其审计。因此，容易忽略未入账凭证。就容易忽略一些错弊。如：窃取他人的空白收据来收入现金、对于销售商品等一些收入而不入账、偷取空白支票来进行支出或转入自己账户。这些行为都会造成不入账行为，造成企业资产的流失等不合法行为。因此，审计人员也应关注会有不入账行为的可能性。

在对凭证进行审查时，由于凭证的范围太广，不可能对所有的凭证都进行审阅核对。对此，审计人员需要先把凭证的审计重点领域给先确定下来，也应合理运用审计抽样的方法进行抽取凭证来进行审计。而不应审计人员随意进行抽取凭证、毫无头绪的圈出审计区域，对其进行审计。因此，对于凭证的抽查范围要合理确定，来保证往来账款的审计结果。

（三）关注会计准则与实际工作中计算方法的出入

在实际的工作当中，因为企业的会计准则的实施需要企业会计人员的配合，这可能由于企业会计人员以前年度使用的是旧准则，突然使用新准则可能不太熟练，仍继续使用旧准则，不配合新准则的实施。或者由于会计准则的更换，会计人员没有跟上信息的传达仍继续使用原来准则。也可能由于企业的会计人员的职业素养偏低，不理解新准则实行的意义，会觉得更加繁琐，更加增大成本，本着为企业着想的初衷，有意阻碍准则的应用。因此，我们在审阅核对凭证时，也要进行复算一下，看看计算方法是否有出入。

（四）突击检查加观察法

由于现在被审计单位对于审计的工作的程序也有一定的了解，导致现在的突击检查发现账外资金的情况的机会也越来越小。同时，往往在实际的审计中，审计人员为了减少时间与人力，会提前告知将要前往审计，让被审计单位资料的提前准备好。因此，发现不正常的资金机会更加降低。同时，虽然凭证上记载着各种产品材料的购买、生产成本、销售收入等。其他一系列项目的资金来龙去脉，但这也可能是会计人员的虚假记载或修改凭证内容。对此，为了保证审计的质量，审计人员应在审计实施前，亲自到被审计单位的经营场所及经营环境，先做突击检查，对被审计单位做出一个事前评价。而观察法在审计中同样也不应忽视，审计人员可以根据观察法来观察出企业的资金流动是否合理化，来对往来账款的审计重点审计范围提供依据。

往来账款是资产负债表上的重要组成部分，也是公司财务的重要内容。故此，往来账款的审计也尤为重要。但目前的往来账款审计方法存在着些许不足的地方。对此，结合了往来账款审计方法在实际工作的运用，提出了一些改进建议。同时，我相信在往来账款审计工作当中经验越久，善于思考与积累的人，会提出更多且更加合理的方法建议。