中国管理会计制度建设与管理会计教学改革

张璐 刘朝阳（张璐，长春工业大学人文信息学院；刘朝阳，东北师范大学人文学院）

■中国管理会计制度建设的历程与意义

党的报告明确指出，中国经济由过去的高速增长阶段转向高质量发展阶段。中国经济要高质量发展，客观上就要求破除深层次体制机制障碍，让市场在资源配置中起决定性作用，更好发挥政府作用。中国管理会计近六年来的快速发展，正是顺应时代之需、响应党的号召，在会计领域的供给侧结构性改革。一方面，中国的企业和组织在中国经济高质量发展阶段已在客观和主观上产生对管理会计的迫切需要，这是管理会计在中国快速发展的“内生”动力。管理会计利用其规划与决策、控制与评价方面的科学知识，可以显著提高中国企业和组织资源配置效率，帮助中国企业做优、做大、做强，提高其国际竞争力。另一方面，中国财政部“自上而下”地推行管理会计，通过管理会计应用指引、管理会计人才培育和管理会计宣传推广进行公共物品供给，助推管理会计在中国的推广和应用，这是管理会计在中国快速发展的“外生”动力。在会计领域充分体现了“有效市场和有为政府”相结合中国特色。

改革开放为会计人提供了前所未有机遇。经济越发展，会计越重要。中国的会计事业经历了开放初期的探索学习（1978-1992）、引进吸收（1993-2006）、有所创新（2007-今）三个阶段的跨越式发展，基本完成了追赶，在某些领域（政府会计）已然实现赶超。德国著名历史学家马克斯·韦伯曾做出论断：复式簿记是现代市场经济出现的重要前提。因此可以说，中国改革开放以来取得的经济成就，会计人做出了重要贡献。中国的会计事业之所以能够蓬勃发展，与背后“有为政府”的引导与支持和中国高效率“自上而下”的制度供给密不可分，尤其是财政部、财政厅对会计事业的决心推进和正确领导密不可分—顺应中国经济发展的大势所趋和依据中国经济发展的客观需要，革故鼎新，适时推动财务会计与管理会计改革。

从1993年-2006年，中国企业会计准则基本实现与国际会计准则的协调与趋同，这也表明，财务会计知识体系基本成熟，未来侧重政府会计准则改革、中国自主制度创新和财务会计制度的国际协调与制度输出。2010至今，中国经济进入新常态，党中央力图转变经济增长方式，把中国经济增长动力从过去的要素驱动转向创新驱动，于是财政部在2014年大力推广和发展管理会计指引。

■管理会计与财务会计的区别

财政部（2014）对管理会计的定义是：管理会计是会计的重要分支，主要服务于单位（包括企业和行政事业单位）内部管理需要，是通过利用相关信息，有机融合财务与业务活动，在单位规划、决策、控制和评价等方面发挥重要作用的管理活动。从上述定义可以看出，管理会计是一个信息系统，其处理的信息不仅包括财务信息，而且也包括非财务信息。它使用一系列专门的方法对企业所收集到的信息进行加工处理，提供给企业管理者用于决策。

资源配置的方式主要有两种，或是通过市场即交易的方式，或是通过企业或组织即权威的方式。究竟通过何种方式取决于市场的交易成本与企业的组织成本之间的权衡（科斯，1937；刘朝阳，2017）。无论是市场还是企业都存在信息不对称问题。信息不对称源于人们知识的不完备，而交易成本即为解决信息不对称而发生。资源配置是通过市场还是企业，取决于配置中交易费用的高低。会计的信息系统职能可以有效解决市场交易与企业管理过程中的信息不对称问题，从而降低交易成本，是市场经济不可或缺的重要制度安排。

财务会计立足于企业，面向市场，是一个“发散”的信息系统；管理会计立足于市场，面向企业，是一个“收敛”的信息系统，两者有效地解决市场交易过程与企业管理过程中的信息不对称问题，降低了交易成本，间接地创造了价值，是市场经济不可或缺的重要制度安排。

管理会计和财务会计的不同点主要表现为以下十个方面：一是服务对象不同。管理会计信息主要服务于企业内部管理者；财务会计信息主要服务于外部信息使用者，如股东、潜在投资人、债权人及税务机关等。二是遵循规则不同。管理会计非法定规则限制；财务会计则受到《会计法》的法定约束，遵照会计准则和会计制度来确认、计量和报告。三是信息视角不同。管理会计主要面向未来；财务会计主要面对历史。四是会计期间不同。管理会计分期较为灵活，短到小时或天，长可到5年、10年；财务会计分期为月、季度和年度。五是计量属性不同。管理会计除了用货币计量，也广泛采用非货币计量；财务会计则仅仅使用货币计量。六是信息引导行为的方式不同。管理会计通过组织内部制度设计直接影响组织成员的行为；财务会计通过信息披露间接影响信息使用者的行为。七是报告内容不同。管理会计报告没有统一格式，报告对象可以是局部，也可以是整体；财务会计报告必须遵循统一范式，报告对象是整个会计主体。八是技术方法不同。管理会计遵循“牛顿·马歇尔”技术范式，以边际分析为主，同时广泛吸收管理学、心理学、统计学等技术方法；财务会计遵循“帕乔利”技术范式，以借贷记账法为主。九是信息质量特征不同。管理会计信息相对主观，可以引入计量模型进行估计；财务会计信息相对客观、可比和准确。十是历史不同。管理会计的历史较短，始于20世纪初，至今有100多年的历史，且被认为是从财务会计分化出来的；财务会计历史悠久，若从单式记账算起，至少有7000年历史（郭道杨，2009），若从借贷记账（复式记账）算起，至少有800年历史。

■管理会计教学改革的方向和措施

作为高校教师，必须顺应时代所需，深谙党中央、国务院的战略部署，将会计教育的重点转移到“财务会计和管理会计两条腿走路”的均衡发展模式上来。具体而言，做到以下几点：一是转变会计教学理念，从过去财务会计面向市场、间接创造价值的思路转变到现在管理会计面向企业、直接创造价值的思路上来。二是改革会计培养方案，从过去“偏重财务会计”的“一条腿长、一条腿短”的传统“瘸腿”状态转变为“财务会计与管理会计并重”的均衡健康状态上来。三是改革教学方法。从传统财务会计刻板的“一言堂”“灌输式”教学方法，转变到管理会计所需的“以案例教学”为主的“启发式”教学方法。四是改革课程体系，从过去重在传授单一企业的手工或电算化技术方法、战术视角的专业化课程体系，转变到重在“业财融合”“模块整合”“大智移云”的多学科交叉融合的课程体系上来。这不是说要忽视财务会计，而是要更加重视管理会计，提高或增加管理学、微观经济学、组织行为学、行为心理学和经济统计学等课程的比例与数量。五是进一步提升教师本身的知识结构，产学研深度融合。受传统会计教育的影响，会计专业教师本身知识结构也存在失衡，且与企业的联系不深入。未来，会计专业教师自身知识结构必须首先做出调整，同时，可以通过产学研结合的制度化手段，鼓励高校教师“走出去”，积累案例素材，从实践中提炼问题和深入学习；同时也要引导政府和企事业单位的领导和实务专家“走进来”，将他们的实践经验和具体知识引进大学课堂。做到知行合一，知成一体。

■政府推动管理会计公共教育的建议

第一，促进管理会计产学研结合。财政部管理会计指引的颁布是管理会计工具在企业科学运用的前提。而能否发挥管理会计指引的价值创造作用，还需要与个别企业运营的具体问题相结合，帮助企业发现问题、具体分析问题，寻找解决问题的优化策略与方法。在产学研结合的具体落实上，通过横向课题立项的形式，建立企业课题招标-专家库投标的横向课题申报平台，以此解决知识需求与知识供给之间的信息不对称和资源错配问题。

第二，专家走出去，管理会计教师走进企业课堂，向企业传授管理会计工具、方法。在具体落实上，建立管理会计公共教育信息平台，企业在平台上发布管理会计知识需求信息，由管理会计咨询专家库选派相关专业领域的咨询专家予以授课、答疑。以企业市场化付费和财政厅政府采购公共物品的方式，按照市场化课程价格支付课酬，以使保障管理会计公共教学质量和可持续发展。

第三，成立管理会计咨询专家企业智库，举办管理会计咨询专家企业智库座谈会或学术年会，构建企业-专家之间定期交流机制，使管理会计公共产品“活”，以更好地发挥其公共物品的正外部效应。