浅议研发费用加计扣除在企业所得税税前扣除中存在的问题及建议

徐嘉鸿

摘 要：为提高我国企业的自主创新能力，企业所得税法专门规定了针对企业研发费用加计扣除的企业所得税优惠政策，对鼓励企业在新技术、新产品、新工艺上的投入、研发，提高我国企业产品的核心竞争力给予政策性支持。但在实际操作过程中，却普遍存在政策把握、具体执行难度较大的问题。本文针对研发费用加计扣除在费用归集方面存在的问题进行研究剖析并提出整改建议。

关键词：企业所得税;研发支出;加计扣除

为了大力推动企业进行自主创新及高新技术企业的发展，企业所得税法及其相关的规章制度规定：企业为开发新技术、新产品、新工艺而发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在据实扣除的基础上，在2018年1月1日至2020年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除;形成无形资产的，按照无形资产的175%摊销。上述一系列政策的推出，推动了企业针对高新技术、新型产品以及新型工艺的开发与研究，提高我国企业产品的核心竞争力给予了很大的政策性支持。

一、当前研发费用加计扣除存在的主要问题

准确核算和归集研发费用，是企业享受研发费用加计扣除的前提条件，目前企业研发费用归集有三个口径，一是会计口径，主要依据是《财政部关于企业加强研发费用财务管理的若干意见》（财企[2007]194号）;二是高新技术企业认定口径;依据是《科技部 财政部 国家税务总局关于修订印发<高新技术企业认定管理工作指引>的通知》（国科发火[2016]195号）;三是税收口径;主要由财税〔2015〕119号，国家税务总局2015年第97号和2017年40号等相关规定来规范。几个口径相比较，存在一定的差异。所以研发费用归集存在的问题，既有客观的政策性因素，也有主观人为因素。主要体现在以下方面。

（一）共用的人员及仪器、无形资产会计核算要求的问题

现如今，大多数的中小型企业的研发活动基本上全部是由企业的生产工作者来完成，与此同时，企业进行研发活动时所需要运用到的仪器、设施以及无形资产均来自于企业生产时所运用到的仪器、设施及其无形资产。但是，当前绝大多数企业受市场营销压力、企业生产成本上升以及资金规模有限等因素影响，基本上都是在一边进行生产，一边开展研发，很难准确界定企业员工、仪器、设备究竟是从事正常生产还是开展研发。同时企业并没有相关的人员对该类员工活动情况以及与之相关的仪器、设备及其无形资产的运用情况进行记录，并把明确产生的有关花费根据实际工作时间占比等科学方式在研发经费与生产运营经费两者之间进行一个科学合理的配置，就是由于上述情况的出现，企业账面的研发费用归集和核算方法是否准确很难做出正确合理判断。

（二）人员人工费用问题

研发费加计扣除政策明确的人员人工费用指的是：完全参与科技研发活动人员的工资酬劳、基本医疗保险费、基本养老保险费、生育保险费、失业保险费用、工伤保险费、住房公积金及其对外招聘的研发人员的相关薪酬费用;而高新技术企业规定的人员人工费用指的是：企业参与科技研发的工作人员的工资酬劳、基本医疗保险费用、工伤保险费用、基本养老保险费用、住房公积金、生育保险费用，及其企业对外招聘的科技研发人员的薪酬花费;会计明确规定：企业从事科技研发员工的薪酬、奖金、生活补贴、津贴、住房公积金以及社会保险费用等所产生的一系列相关花费，及其对外招聘科技研发工作人员的薪酬花费。

会计进行核算的范畴显然比税收的核算范畴更大。科技研发工作者则是高新技术企业研发人员人工花费归集的目标。在人员的界定上，从字面看，工资薪金的范围已经列举得很清楚，但在哪些人员属于“研究开发人员”的认定上，企业却各有各的理解和理由，政策上的相关规定也不够明确，企业一般把只要从事过与研发活动有关的人员如：各个副总、主任、班长、财务人员、电工等都列入研发人员，所以此类情况在人员界定上极为混乱。二是中小企业依托正常的生产线进行的研发项目，企业在核算上没有专门的人员对此类人员的工时做记录，企业的生产人员也没有办法对自己的具体工作进行严格的划分，也存在着生产人员根本就不知道应该对自己的工时在生产费用和研发费用之间进行分配的情况，所以此类情况在工时的分配上很难准确的界定。

（三）直接材料问题

直接材料归集的范畴为：企业为了能够进行技术的研究直接使用或是购入的原材料、动力、燃料及其经费。用于中间试验、产品试制以及模具、制造费和工艺装备开发，不构成固定资产的试制产品的检验费用;应用在高新技术中间试验、产品的尝试制作及其产品模具、生产制造的费用以及工艺设备装置的研发，不能成为固定财产的样品、样机以及普通试验检测手段购买费用，应用在科技研发中的仪器、设施装备的运用、调整花费、检测以及维护维修等相关花费，除此之外，还有通过运营租赁手段租入的运用在科学技术研发当中的仪器、设施装备的。看似罗列得很清楚，在实际操作中却难以界定。企业在具体研发与产品有关的立项时，有的是为了提高现有产品的总成品率，有的是为了新产品专门从事的技术开发。而在研发具体涉及的相关会计期间，是把所有投入的原材料都计入研发支出、按提高的那部分成品比率所占用的原材料计入研发支出、还是按产品的成品率与废品率进行分摊、分别计入产品成本和研发支出，现行税法并没有相关的具体规定，企业与企业归集的方法也各不相同。

二、加强研发费用企业所得税税前扣除的建议

（一）进一步细化政策，加强政策的指引作用

企业所得税当中一种税基优惠方式就是研发费用加计扣除，在计算的过程中按照实际发生额扣除的基础上，再按照比例，计算出明确的数额在回汇算时扣除，这部分便是企业研发支出的加计部分。

企业研发费加计扣除简化为事后备案管理，虽然简化了程序，减少企业的工作量，但无形中增加了企业的风险，企业既要保证申报数据的准确性，又要保证留存资料的完整性，并且还需严格按照会计准则及相关法规政策进行会计与税务处理，以保证会计核算规范性的同时，降低税务风险。从以上问题分析可以看出，大多数企业并非出于主观故意、弄虚作假进而达到享受税收优惠的目的，只是苦于没有明确的标准、客观合理的方法去操作，迫切需要国家相关部门进一步完善相关制度、制定詳细、切实可行的办法来规范和指引企业，就可以享受研发费加计扣除，从而鼓励更多徘徊在政策边缘的企业，大胆迈入提升自身核心竞争力的轨道上来。另外从企业内部来看，企业目前财务人员也需要相关监管部门在政策上给予更好的服务，为符合政策的企业都能享受国家税收优惠政策带来的福利，如科技部门应定期对高新技术企业认定方面的相关政策组织相应的培训，税务部门应及时对企业的财务人员进行辅导，对企业享受优惠的情况从事前、事中到事后进行全程的辅导的监督，帮助企业享受税收优惠的同时也避免了税务部门的执法风险。

（二）加强部门配合，明确相关职责

从企业外部因素看：从研发立项的审批、到研发结果的确认，这不单只是看似复杂、烦琐的程序问题，更有专业的高科技成分参与其中，加之高新技术企业是由科技部、财政部和税务部门共同认定的，但最终税务机关却承担着落实优惠、减免税款的责任和税收执法风险。因此，需要当地税务机关进一步加强与科技部门、中介组织、专家小组等部门的紧密配合，切实做到及时沟通、信息交换、数据共享，确保税收优惠政策落实到位。

从企业内部因素看：在一个企业之中研发费用是十分重要的，只有充分的 研发费用才能够保证研发工作的正常进行，而这一工作是需要事先做好充分准备的，准备是一切的前提，在研发之前需要对具体的研发费用进行确定，核算工作也是十分重要的，另外明确研发的各项资料也是准备工作的任务之一，需要明确公司决议、研发合同、会计账簿以及科技成果等等众多部分，由此可见这一工作并不是单独一个部门可以实现完成的，需要企业中的多个部门进行紧密的配合，共同完成这项工作，配合的程度在一定程度上也决定了工作的完成度，各项资料的查询以及会计凭证等等均需要进行查询以及记载，这便十分考验各个部门之间的配合程度以及具体的分工情况，一旦配合出现问题则对于工作的质量有一定的消极影响。在研发的过程中相关的工作人员需要对时事有充分的了解和掌握，从而明确企业内的优惠政策，这就要求相关研发人员有一定的专业程度，从而深刻地掌握国家的各个政策，并且对其充分地进行分析，进一步推动企业的进步帮助经济进一步增长。

（三）加强日常管理;强化日常辅导

按照国务院“放管服”政策要求，《国家税务总局关于发布<企业所得税优惠政策事项办理办法>的公告》（国家税务总局公告2018年第23号）规定企业享受税收优惠时，应采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式，在年度申报及享受优惠前无须备案手续、不用再报送备案资料，原备案资料全部可以作为留存备查资料保留在企业。企业对优惠事项留存的备查资料的真实性、合法性承担法律责任。在这个政策的前提下;企业需加强日常管理;以避免在享受政策时的风险。税务机关在日常辅导的前提下，应对享受税收优惠企业建立有效地服务机制，主动了解和解决企业存在的疑难和困惑，关注和分析企业各报表动态数据的变化，及早发现异常，及时辅导、纠正政策理解和执行偏差;同时，申报享受研发费加计扣除和高新技术企业优惠税率的企业逐年增加，加之两项税收优惠均为备案享受项目，这就要求税务部门必要把日常监管作为管理的重中之重，对同时享受高新技术企业和研发费加计扣除两项税收优惠的企业应进行重点审核。

参考文献：

[1]《中华人民共和国企业所得税法》中华人民共和国主席令第63号.

[2]《中华人民共和国企业所得税实施条例》中华人民共和国国务院令第512号.

[3]《财政部关于企业加强研发费用财务管理的若干意见》财企[2007]194号.

[4]《财政部.税务总局.科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》财税〔2015〕119号.

[5]《国家税务总局关于<企业研究开发费用税前扣除政策有关问题>的公告》国家税务总局公告2015年第97号.

[6]《科技部 财政部 国家税务总局关于修订印发<高新技术企业认定管理工作指引>的通知》国科发火[2016]195号.

[7]《国家税务总局关于<研究开发费用税前加计扣除歸集范围有关问题>的公告》国家税务总局公告2017年第40号.

[8]《财政部 国家税务总局科技部提高研究开发费用税前加计扣除比例的通知》财税〔2018〕99号.

[9]《企业所得税优惠政策事项办理办法》国家税务总局公告2018年第23号.