固定资产折旧方法的选择对企业纳税的影响探讨

张艳梅 辽宁省能源产业控股集团有限责任公司

一、引言

在企业财务实务操作中，固定资产以计提折旧的方式计入企业的相关成本和费用中。由于我国税法规定在企业缴纳所得税之前扣除计提折旧，因此，固定资产的折旧计提方式就将对企业的所得税缴纳产生一定的影响，而且越是企业集团固定资产越多，这个影响可能会越大。正是基于此，固定资产计提折旧就具有了企业税务筹划的功能。一般来说，如果能够选择适合企业自身的固定资产折旧计提方式，能在一定程度上实现企业的财务目的或者税务筹划的功能，进而提升企业集团在市场经济中的竞争力。所以，无论是在会计理论界还是实务界，都对固定资产折旧方式进行较深的研究。本文则从实例研究的角度，分析目前我国税法中所允许的固定资产折旧方式的选择对企业税收的具体影响，从而以较为明晰的方式将固定资产折旧对企业税收的影响展现出来，希望对相关企业会计实务操作能有所裨益。

二、税法规定的四种折旧方法简要介绍

我国税法规定了四种固定资产折旧计提方法，在此对它们做一个简要介绍，以便为下一步实例讲解奠定基础。

（一）年限平均法

年限平均法的基本原理就是，假设固定资产在其使用年限内其使用情况、维修情况和磨损情况均是一致的，即不对固定资产的新旧进行过多考虑，只是按照会计简便的角度出发进行计提。但实际上，固定资产在前期是基本没有维修的，而到了使用期限的末期其维修的支出是较大的，因此，这个计提方式的基本原理和实际情况是有较大出入的。但从会计核算的方式上看，这个方法也是可取的。在会计处理上，每年计提的固定资产折旧=固定资产账面价值＊折旧率，其中折旧率=（1/固定资产使用年限）＊100%。

（二）工作量法

工作量法的基本原理是，根据固定资产的生产量为基础进行计算折旧率，比如，一台机器预计生产某个零件1万件，在第一年就使用机器生产了5千件零件，那么当年的计提折旧率就是50%。这个方式遵循了固定资产使用的本质特征，其优点是符合实际，但缺点也较为明显，即只能对明确具有使用寿命的机器进行估值，一般以较为简单易损耗的机器设备为主，而对很多固定资产可能并不合适。在会计处理上，工作量法比较好处理，其折旧率=（已经使用的工作量/预计总工作量）＊100%。

（三）年数总和法

年数总和法是加速计提固定资产折旧的方法之一。其基本原理是，在固定资产的使用年限内，在靠前的使用年限中可以多计提折旧，在靠后的使用年限中可以少计提折旧。应当说，这是直线法计提折旧的一种改进方法。当然，这个方法在会计的处理上会较为复杂一些。在会计处理中，其折旧率=使用剩余年限/（使用年限的总和）＊100%。举例说明，如某项固定资产使用年限为5年，那么第一年折旧率为5/15，第二年为4/15，第五年为1/15。

（四）双倍余额递减法

双倍余额递减法也是加速计提固定资产折旧的方法之一。其基本原理是，在固定资产的使用年限内，在靠前的使用年限中可以多计提折旧，在靠后的使用年限中可以少计提折旧，并且在固定资产使用的最后两年平均分摊计提固定资产折旧。应当说，这是直线法计提折旧的一种改进方法，并且主要区别是使用一个固定的折旧率，只在最后两年有区别。当然，这个方法在会计的处理上也会较为复杂一些。在会计处理中，其第一年到倒数第三年折旧率=固定值，最后两年折旧=固定资产剩余价值/2。

三、固定资产计提折旧方法对企业纳税的实例分析

由于工作量法的实际情况千差万别，很难有一个统一的方式，因此，在此处只主要分析固定资产的年限平均法、双倍余额递减法、年数总和法对企业所得税的影响进行分析。

假设，某企业购进一项固定资产，价款2000万元，预计残值40万元，使用寿命5年。设年利率为10%，企业所得税为25%。

（一）年限平均法

第1年至第5年每年折旧额=(2000-40)/5=392万元，固定资产累计折旧的现值=392×(P/A，10%，5)=392×3.791=1486.08万元。因固定资产折旧费用可在税前扣除，故采用年限平均法进行固定资产折旧时，可产生企业所得税抵税额371.52万元(1486.08×25%）。

（二）年数总和法

第1年折旧额：(2000-40)×(5/15)=653.34万元，第2年折旧额：(2000-40)×(4/15)=522.66万元，第3年折旧额：(2000-40)×(3/15)=392万元，第4年折旧额：(2000-40)×(2/15)=261.34万元，第5年折旧额：(2000-40)×(1/15)=130.66万元。固定资产累计折旧现值=653.34×(P/F，10%，1)+522.66×(P/F，10%，2)+392×(P/F，10%，3)+261.34×(P/F，10%，4)+130.66×(P/F，10%，5)=653.34×0.909+522.66×0.826+392×0.751+261.34×0.683+130.66×0.621=1579.64万元。固定资产可产生企业所得税抵税额为394.92万元(1579.64×25%)。

（三）双倍余额递减法

第1年折旧额：2000×40%=800万元，第2年折旧额：(2000-800)×40%=480万元，第3年折旧额：(2000-800-480)×40%=288万元，第4年折旧额：(2000-800-480-288-40)/2=196万元，第5年折旧额：(2000-800-480-288-40)/2=196万元。固定资产累计折旧现值=800×(P/F，10%，1)+480×(P/F，10%，2)+288×(P/F，10%，3)+196×(P/F，10%，4)+196×(P/F，10%，5)=800×0.909+480×0.826+288×0.751+196×0.683+196×0.621=1595.56万元。固定资产可产生企业所得税抵税额为398.88万元(1595.56×25%)。

四、结语

从以上固定资产计提折旧方法对企业纳税的实例分析结果看，双倍余额递减法、年数总和法这类加速折旧的方式对企业所得税合法避税的效果是最好的，年限平均法则是效果较为一般的方法。在会计实务界中，一般都较为推荐采取双倍余额递减法、年数总和法这类固定资产加速折旧的计提方式。但是，在实际的操作中，也需要根据企业的实际进行分类处理。例如，如果是上市公司的固定资产折旧，那么一般都不太愿意过多计提折旧，这是因为如果当期折旧过高，那么会影响公司的账面利润，从而对公司的形象和公司股价产生一定的影响。因此，每个固定资产的计提折旧处理方法都有其优缺点，应当根据公司的实际情况，来具体选择何种固定资产折旧方法。