企业内部审计领导体制的设置研究——以C 公司为例

马飞云

0 引言

内部审计机构是企业中设置的专门从事内部审计工作的部门，通过其自身特有且稳定的特质发挥着其他部门无法替代的作用，是企业内部控制体系的重要组成部分，更是企业实现现代化治理不可或缺的一部分。内部审计机构如何设置在很大程度上影响着内部审计工作的效率和效果。目前对于如何选择内部审计领导体制以及设置时需考虑的原则，学术界并无定论；在企业实际操作中，选择也是多种多样。因此结合我国相关法律法规和企业发展现状，对内部审计领导体制如何设置的问题进行系统地探讨具有重要的理论和实践意义。

2018 年3 月1 日《审计署关于内部审计工作的规定》（审计署令第11 号）正式施行，取代了实施近15 年的审计署令第4 号。审计署11 号令与4 号令相比，没有对政府部门、事业单位和国有企业等是否应该设立专职的内部审计机构做出硬性规定，但要求提升已设的内部审计机构或者履行内部审计职责的机构的领导层级，并规定国有企业建立总审计师制度。对于在国内上市的企业，上交所和深交所分别做出了一些规定。2018年4 月，沪深交易所分别发布修订《上交所股票上市规则》《深交所股票上市规则》及《创业板股票上市规则》的公告。从修订内容来看，两市一样，都是加强了上市公司的审计工作。两市还发布并实施了《上市公司董事会审计委员会运作指引》以指导和规范上市公司审计委员会的工作。但无论是审计署，还是沪深交易所，都没有对企业如何设立内部审计领导体制作出明确规定。也就是说，企业可以根据自身情况选择适合自己的内部审计领导体制。

后文将结合最新法规，对典型的企业内部审计领导体制的组织形式加以分析，并以C 公司为例，介绍其在内部审计领导体制设置实践中的经验做法，以期为大中型企业设置内部审计领导体制提供借鉴。

1 典型内部审计领导体制的设置形式

1.1 监事会领导体制

监事会领导体制独立性和权威性最高，内部审计机构不仅可以对公司日常运营进行监督，亦可对董事会和总经理的决策和经济行为进行监督。但是由于监事会只有监督权，对内它一般不能参与公司的业务决策和管理，对外一般也无权代表公司，因此其产生的实际效果与监事会实际发挥的作用密切相关。

1.2 董事会领导体制

相较于监事会是监督机构，董事会则是经营决策机构，对高级管理人员有任免的权利，也负责管理日常经营活动。因此此种体制既可以对日常经营活动和决策进行监督，也可监督总经理决策及其经济行为。但是董事会一般实行集体讨论制度，且需要满足一定的条件才能召开董事会；而且董事会更加聚焦于企业宏观管理和战略工作，因此这可能对内部审计工作的效率和效果产生一定的影响。

1.3 审计委员会领导体制

理论上看，审计委员会领导体制下，内部审计机构的独立性和权威性较强，审计范围也较宽泛，能够对直接的业务活动进行审计，同时也可监督企业管理层的决策和经济行为。但是审计委员会一般定期举办会议且成员多身兼数职，机构和成员的性质决定了审计委员会的非常设性和内部审计工作的日常化经常化存在矛盾，因此审计委员会难以对内部审计工作进行及时、充分地指导。

1.4 总经理领导体制

这种体制下，内部审计机构由总经理直接领导。由于总经理是企业的最高经营管理人员，内部审计机构在总经理领导下开展工作，独立性和权威性较强，可以对其他部门进行有效地监督和评价。但这种体制也有缺点，对于部分内设机构较多、业务繁杂的大中型企业来讲，总经理负责整个公司的运营，精力有限，因此总经理领导下的内部审计机构的效率难以得到保证，继而影响内部审计工作开展的效果。

1.5 副总经理领导体制

这种体制下，内部审计机构的独立性和权威性较差，但是处理日常工作时比较高效、务实。若由分管财务部门的副总经理领导审计工作，虽然可能影响内部审计工作的独立性，但是由于财务工作和审计工作具有一定的共通之处，副总经理能够快速地熟悉审计工作并予以及时、专业地指导；若由分管人力资源、党群等职能部门的副总经理来领导内部审计部门，能够在一定程度上保持审计工作的独立性，但领导对审计的专业知识可能比较缺乏……几种情况各有优劣，需结合公司情况择优而取。

1.6 财会部门领导体制

此种体制部分学者认为其可作为一种领导体制，也有学者如郑石桥（2017）认为其不属于一种领导体制。对于这个问题，目前学术界并无权威定论。在这种体制下，内部审计部门对于公司业务和财务方面比较熟悉，可以直接对企业的业务和财务活动进行审计，运营成本较低，操作亦十分简便。但是缺点也十分明显，首先独立性很差，其次权威性不足，审计范围亦受限。

2 审计委员会和副总经理领导下的企业内部审计领导体制的实践经验—以C 公司为例

2.1 C 公司内部审计领导体制基本情况

C 公司是一家从事医药创新和高品质药品研发、生产及推广的医药健康企业，创建于1970 年，2000 年在上海证券交易所上市。截至2019 年底，共有全球员工24000余人。C 公司董事会下设审计委员会，并根据《公司法》、《上海证券交易所股票上市规则》等相关规范性文件规定，制定并实施了《审计委员会实施细则》以指导和规范审计委员会的工作。公司内设审计事务部，根据制度设计和实际工作开展情况来看，属审计委员会和副总经理双重领导体制。审计委员会更多地领导解决审计发现的战略问题以及协调外部审计工作，主要包括：（1）对公司财务工作发表意见；（2）监督及评估外部审计机构工作；（3）协调管理层与内部审计部门、相关部门与外部审计机构的沟通等。而副总经理则更多的领导审计事务部对内的日常工作，包括财务审计、工程审计等。

2.2 C 公司内部审计领导体制的成果和经验

一个有效的企业内部审计领导体制，可以在企业中发挥重要的“免疫系统”和保值增值作用。近年来，一些企业时常陷入财务造假和行贿的漩涡。如康美药业、辅仁药业等医药企业因严重的财务造假行为，受到证监会和其他相关部门的严惩；步长制药80 亿巨额销售费用引起一片哗然，受到证监会问询。C 公司近10 年未因财务、内部控制等方面受到证监会的处罚。A 会计师事务所为C 公司2017-2019 年度出具了无保留意见的《财务报表审计报告》和《内部控制审计报告》；每年度公司披露的《审计委员会履职情况汇总报告》则详细说明了审计委员会的履职情况。 结合医药行业和企业近几年的发展状况，C公司在内部审计、内部控制等方面表现优异，未出现违规情况，这与公司良好的内部审计工作密不可分，而内部审计机构领导体制则正是其内部审计工作效率和效果的制度保障。

上市公司每年需对外披露财务报表和内部控制报告，满足股东和相关部门的需求，因此独立性成为上市公司审计工作重要的原则之一。审计委员会独立性较高，但是由于审计委员会的非常设性和内部审计工作的日常化存在矛盾，因此审计委员会难以对内部审计工作进行及时、充分地指导。而且由于C 公司规模庞大，总经理着眼于公司战略等宏观层面工作，事务繁忙，精力有限；其直接领导的部门仅包括信息管理部、运营管理部等规模较小、业务并不繁复的部门。而审计事务部，虽然对于公司的重要性不言而喻，但其部门规模较大、业务繁杂，为使部门管理更加细致、全面，特设分管副总经理管理。C 公司立足公司实际，由副总经理领导审计事务部的日常工作，这在一定程度上可以弥补审计委员会领导体制的缺陷。

2.3 C 公司内部审计领导体制的特点

2.3.1 兼具独立性、高效性

C 公司作为在上交所上市的公司，必须设立审计委员会负责内部审计的相关工作。审计委员会最明显的优点之一就是独立性高，但这也导致了审计委员会难以对内部审计工作进行及时、充分地指导。审计委员会领导体制难以同时满足独立性和高效性的要求，但审计委员会与副总经理双重领导体制却可以。副总经理的领导弥补了高效性的缺失。

另外，公司的经理会制度和绩效考核方式对于这种双重领导体制下的审计事务部的独立性和高效性也起了重要的保证作用。每周一次定期召开的经理会即公司为推动重大问题的解决和做出重大决策而设立的制度，覆盖了所有名义上的设置机构，与会人员均为公司分管副总经理级别及以上的高管。每个部门统一把各个方面的重要信息和问题汇总，并在会议上一起讨论决定。内部审计发现的重大问题，也一定会出现在经理会的议题之中，借此推动审计工作的决策和问题的解决。在绩效考核方面，财务部等部门对部门领导和员工的绩效考核指标由人力资源部和相关部门领导共同制定，而审计事务部并未实行此制度，仍由审计事务部内部制定。这给审计工作的开展留有较大的空间和灵活性，并为审计人力资源部时的独立性提供一定的保证。

2.3.2 解决战略和运营层面问题，发挥确认和咨询职能

审计发现的问题可分为战略层面和运营层面。对于战略或管理层面的问题，由审计委员会负责，根据需要也会报请董事会；对于运营层面上的问题，由副总经理领导解决。审计委员会在战略问题上“站得高，看得远”，副总经理领导体制则保证了审计发现的运营层面上的问题能够被高效、务实地解决。从审计事务部的工作内容来看，不仅有很多确认活动，也包括了许多咨询活动，充分发挥了内部审计的确认和咨询作用，符合增值型内部审计的发展趋势和要求。

2.3.3 分工明确，管理有序

审计委员会和副总经理双重领导体制保证了内部审计工作的独立性和高效性，但是也容易产生管理秩序混乱、权力义务配置不均等在多头领导中常见的弊端。C 公司通过制定《审计委员会实施细则》等文件，详细地说明了审计委员会和副总经理具体负责的工作。通过合理分工，巧妙地解决了多头领导的弊端问题。同时，将分工形成的职权分配变成文件，继而形成制度，再落实到审计实务中，最终最大程度地发挥了双重领导体制的优势，保证了内部审计工作独立、高效地持续开展下去。

3 结论

内部审计在企业治理中发挥着越来越明显的作用，内部审计领导体制也在直接影响着内部审计职能的履行。从本文研究来看，内部审计领导体制主要有六种（包括财会部门领导体制），每种体制各有优劣。企业在选择内部审计领导体制应根据独立性、高效性、成本效益性等原则选择最适合自身的体制。

本文案例着重介绍了C 公司采用的内部审计审计委员会和副总经理双重领导体制。审计委员会更多地领导解决审计发现的战略问题以及协调外部审计工作；而副总经理则更多地负责审计事务部对内的日常工作。C 公司内部审计领导体制具有三大特点，通过合理分工，巧妙地解决了多头领导的弊端问题；并且其特有的经理会制度和绩效考核方式对于这种双重领导体制下的审计事务部的独立性和高效性也起了重要的保证作用。这种体制对于与C 公司情况类似的企业具有一定的借鉴之处和可推广性。