关于增值税加计抵减政策的应用
2020-02-15黄金凤中国石化集团共享服务有限公司扬州服务部
黄金凤（中国石化集团共享服务有限公司扬州服务部）
■ 加计抵减政策要点的研究解读
（一）加计抵减政策的适用范围及条件
1.出台加计抵减政策的背景
2019 年进行增值税税率调整，6%一档保持不变，在16%、10%两档税率同时下调的情况下，适用6%税率的生产、生活性服务业纳税人，因进项税额减少税负可能出现上升。要确保所有行业税负只减不增，财政部和税务总局确定对生产、生活性服务业适用进项税额加计抵减10%的政策。
2.加计抵减的政策
《关于深化增值税改革有关政策的公告》2019 年39 号文中规定，自2019 年4 月1 日至2021 年12 月31 日，允许生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%，抵减应纳税额（以下称加计抵减政策）。《关于明确生活性服务业增值税加计抵减政策的公告》2019 年87 号文中规定，2019 年10 月1 日至2021 年12 月31 日，允许生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计15%，抵减应纳税额（以下称加计抵减15%政策）。
3.适用加计抵减政策须满足的条件
（1）行业要求。提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务（以下称四项服务）的纳税人。四项服务的具体范围按照《销售服务、无形资产、不动产注释》（财税〔2016〕36 号）执行。（2）销售额要求。提供四项服务取得的销售额占全部销售额的比重超过50%。2019 年4 月1 日后设立的纳税人，自设立之日起3 个月的销售额符合上述规定条件的，自登记为一般纳税人之日起适用加计抵减政策。
（二）加计抵减政策不适用的范围
小规模纳税人、不得从销项税额中抵扣的进项税额、简易计税方法的应纳税额和增值税一般纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为都是不可以享受增值税加计抵减政策。
（三）有关加计抵减政策几个注意点
（1）计提加计抵减额的依据不是当期全部的进项税额，而是当期可抵扣进项税额，生产性纳税人适用的比例为10%，生活性纳税人适用的比例为15%。（2）当期如果发生了进项税额转出，须进行期调减已计提的加计抵减额。（3）在当期留抵的情况下，须按可抵扣进项税额计提加计抵减额，该加计抵减额余额可留着下期进行抵扣。如果这时纳税人未进行计提的加计抵减额，还可以在后期一并计提。（4）按规定可以享受加计抵减政策的纳税人，2019 年4 月1 日后还可以按照现有流程在增值税发票选择确认平台进行勾选确认或者扫描认证纸质发票。（5）纳税人确定适用加计抵减政策后，当年内不再调整。下一个自然年度，再按照上一年的实际情况重新计算确定是否适用加计抵减政策。
■ 增值税的加计抵减与加计扣除政策比较
（一）适用范围不同
加计抵减适用于提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务四项服务销售额的比重超过50%的一般纳税人，加计抵减15%政策仅适用于生活服务业纳税人；加计扣除用于农产品进项抵扣。
（二）加计对象不同
加计抵减加计的是当期可抵扣进项税额；加计扣除加计的是当期领用农产品用于生产加工13%税率货物时可加计扣除。
（三）加计比例不同
加计抵减是按照当期可抵扣进项税额的10%计提；加计扣除按照当期生产领用农产品金额的1%计算。
（四）抵减/扣除方式不同
加计抵减直接抵减应纳税额；加计扣除加计扣除的是进项税额。
（五）申报表填报不同
加计抵减填报《增值税纳税申报表附列资料（四）》6 ～8列；加计扣除填报《增值税纳税申报表附列资料（二）》8a 栏，加计扣除农产品进项税额。
（六）其他方面
（1）符合加计抵减政策的生产或生活服务业纳税人，在第一次确认加计抵减政策时，需要通过电子申报端、电子税务局或前往办税服务厅提交《适用加计抵减政策的声明》，而加计扣除不用；（2）加计抵减政策2021 年12 月31 日到期，加计扣除没有规定期限。（3）相同点是两者都需要单独核算，加计抵减需要单独核算加计抵减额的计提，抵减，调减，结余等变化；加计扣除需要分别核算用于13%税率货物和用于生产或委托受托加工其他货物服务的农产品进项税额。（4）符合条件的加计扣除和加计抵减可同时适用。
■ 加计抵减列入政府补助的原由
（一）“其他收益”科目的来源及适用范围
2017年5月10日，财政部修订发布了《企业会计准则第16号--政府补助》，“其他收益”是本次修订新增的一个损益类会计科目，自2017 年6 月12 日起施行。“其他收益”专门用于核算与企业日常活动相关、但不宜确认收入或冲减成本费用的政府补助。该科目属于损益类科目，参与营业利润计算，影响企业利润总额，且不符合不征税收入条件，应当按规定缴纳企业所得税。
（二）加计抵减列支“其他收益”的解说
税务总局明确加计抵减是一项税收优惠，但并不属于直接减免，而是硬生生的按当期允许抵扣进项税额的10%抵减应纳税额，那就相当于是政府补助。那么又是怎么与企业日常活动有关呢？企业增值税销项税额、进项税额的计算与企业收入、购进等日常活动密切相关，加计抵减额的计算和使用与企业增值税计算密切相关，且不是偶然发生的，每个月都需要进行计算和使用，应当属于与企业日常活动有关。从而得出加计抵减是一项政府补助，与企业日常活动有关，且并不是用于冲减相关成本费用，应当按照经济业务实质，计入“其他收益”。
■ 加计抵减政策的应用建议
（一）加计抵减的账务处理
（1）符合加计抵减的企业，每月计算出应当加计抵减的增值税税额，账务处理如下：
借：应交税费-加计抵减增值税额-计提
贷：递延收益
（2）已抵减的进项税，出现转出情况时，调减加计抵减增值税税额
借：递延收益
贷：应交税费-加计抵减增值税额-调减
（3）月末或者次月缴纳时计算出可以实际抵减的加计抵减增值税税额的会计处理（我们建议最好月末处理）：
借：应交税费-未交增值税-本年转入数（反记账）
贷：应交税费-加计抵减增值税额-抵减
同时按照此数据
借：递延收益
贷：其他收益
这样的账务处理方法的好处是：加计抵减增值税科目反映了应计提、调减、抵减、结余的全貌，期末余额为下期继续抵减的数额。
（二）增值税相关报表的建议
BC31 表（应交增值税消费税明细表），应增加一个栏目：加计抵减增值税，反映计提、调减、抵减和结余的情况，这时未交增值税本期转入数取数逻辑为：转出未交增值税-加计抵减增值税（抵减）。或者只单独设置一行加计抵减增值税实际抵减数，也可以用这个逻辑，如果增加了这个栏目，BC30 表（应上缴应弥补款项明细表）按照BC31 的数据取到应上缴应弥补款项明细表就没有问题。如果不增加这个栏目，未交增值税就=表间转出未交增值税-科目加计抵减增值税-抵减，BC30 也是这样的取数。
■ 加计抵减政策应用举例说明
某企业主要是从事房屋租赁收入、土地出租收入以及物业管理费收入，属于现代服务中的租赁服务。该企业从2019 年4 月开始适用加计抵减政策，4 月销项100 万元，进项税额300 万元。
（1）4 月应交增值税＝100-300 ＝-200（万元），留抵进项＝200 万元
（2）当月计提加计抵减300×10%＝30（万元），期末加计
抵减余额30 万元
情形一：假定2019 年5 月销项税额900 万元，进项税额400万元，进项税额转出100 万元
第一步：计算正常应纳税额
“正常”应纳税额＝900-（400-100）-200 ＝400（万元）
第二步：计算当期可抵减加计抵减额
（1）当期计提加计抵减额＝400×10%＝40（万元）
（2）当期调减加计抵减额＝100×10%＝10（万元）
（3）当期可抵减加计抵减额＝30 ＋40－10 ＝60（万元）
第三步：计算“实际”应纳税额
应纳税额＝340 万元
情形二：假定2019 年5 月销项税额540 万元，进项税额400万元，进项税额转出100 万元
第一步：计算正常应纳税额
“正常”应纳税额＝540-（400-100）-200 ＝40（万元）
第二步：计算当期可抵减加计抵减额
（1）当期计提加计抵减额＝400×10%＝40（万元）
（2）当期调减加计抵减额＝100×10%＝10（万元）
（3）当期可抵减加计抵减额＝30 ＋40-10 ＝60（万元）
第三步：计算“实际”应纳税额
应纳税额＝0
当期实际加计抵减额＝40 万元
期末加计抵减额余额＝20 万元
情形三：假定2019 年5 月销项税额480 万元，进项税额400万元，进项税额转出100 万元
第一步：计算正常应纳税额
“正常”应纳税额＝480-（400-100）-200 ＝-20（万元），
第二步：计算当期可抵减加计抵减额
（1）当期计提加计抵减额＝400×10%＝40（万元）
（2）当期调减加计抵减额＝100×10%＝10（万元）
（3）当期可抵减加计抵减额＝30 ＋40-10 ＝60（万元）
第三步：计算”实际”应纳税额
应纳税额＝0，留抵进项20 万元
当期实际加计抵减额＝0
期末加计抵减额余额＝60 万元
企业在确定适用的加计抵减政策后，在一个会计年度内不可调整，企业应根据自身实际，综合考虑增税税加计抵减政策与企业所得税相关税收优惠政策的配套实施，充分享受减税降费政策。
