中小企业应对“营改增”税收政策探析

黄姝瑶，金 宁

（南京林业大学 经济管理学院，南京210037）

1 中小企业及增值税纳税人的界定

1.1 中小企业概念界定

中小企业是指在企业规模、经营范围相对较小、员工人数相对较少，而且在经营场地和投资规模等方面都与大型企业有很大差距的企业。中小企业一般可以从质和量两个方面界定。企业的组织形式、融资方式及所处行业地位可以代表质的指标，量的指标则主要包括企业雇佣的员工人数、投资的资本额、资产总值等[1]。工信部联企业[2011]300号文件规定了各行业的划分标准。

1.2 增值税纳税人的界定

增值税纳税人是指税法规定负有缴纳增值税义务的单位和个人。在我国境内销售、进口货物或者提供加工、修理、修配劳务以及应税服务的单位和个人为增值税纳税人。按照经营规模的大小和会计核算健全与否等标准，增值税纳税人可分为一般纳税人和小规模纳税人。

小规模纳税人是指年应征增值税销售额(以下简称应税销售额)在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。小规模纳税人的认定标准为：①年应税销售额500万元及以下；②年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税；③非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。

一般纳税人是指增值税纳税人，年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准的企业或企业性单位；或者年应税销售额未超过规定标准的，会计核算健全，能够提供准确税务资料的企业或企业性单位。

2 “营改增”主要内容

2.1 征税范围的变动

增值税的征税范围包括在境内发生应税销售行为和进口的货物等。原营业税的征税范围可以概括为:在中华人民共和国境内提供的应税劳务、转让无形资产、销售不动产。

两者主要区别在于：营业税中的应税劳务是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通讯业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。加工、修理修配劳务属于增值税范围，不属于营业税应税劳务。单位或者个体经营者应聘的员工为本单位或者雇主提供的劳务，也不属于营业税的应税劳务[2]。

2.2 税率的变动

交通运输业、建筑服务，基础通信由3%营业税税率，改为9%增值税税率。金融服务由5%营业税税率，改为6%增值税税率。现代服务中，物流辅助服务由3%/5%的营业税税率改为6%增值税税率；租赁服务（不动产融资/经营租赁）由5%的营业税税率改为9%增值税税率；租赁服务（有形动产融资/经营租赁）由5%的营业税税率改为13%的增值税税率；广播影视服务由5%的营业税税率改为6%的增值税税率。生活服务，由3%/5%(娱乐业5%-20%)的营业税税率，改为6%的增值税税率。销售一般无形资产和不动产，由5%的营业税税率，分别改为6%和9%增值税税率，销售无形资产中的土地使用权，也改成9%增值税税率。[3]

3 中小企业“营改增”后税负变化

3.1 对不同类别纳税人税负的影响分析

为分析“营改增”后税额的影响，现做出以下假设:①企业在“营改增”后，总的不含税收入额没有发生变化，均为S；②税金及附加中只包含5%的营业税，7%的城市维护建设税，1%的教育费附加；③企业所得税税率为25%；④一般纳税人发生应税销售行为或进口货物的商品适用13%的增值税。

3.1.1 一般纳税人

增值税销项税额=S×13%=0.13S营业税=S×5%=0.05S

应纳税额=销项税额-进项税额

税负变化=（0.13S-进项税额）-0.05S=0.08S-进项税额

因此，一般纳税人税负的变化具有不确定性，税负增加还是减少很大程度上取决于抵扣的进项税额的大小。

3.1.2 小规模纳税人“营改增”后，小规模纳税人增值税征收率为3%，而原来的营业税税率为5%，增值税征收率的实际负担率比原营业税税率有了明显下降，因此城建税和教育费附加较原来下降。此外，由于增值税是价外税，营业税是价内税，“营改增”实行后，增值税价税分离，营业收入的下跌比例远远低于税金及附加的下跌比例，并且增值税不能抵减，导致应缴所得税额增加，不过增幅相对较小。但总体而言，“营改增”后小规模纳税人总税负减少，净利润增加[4]。

3.2 对不同行业的税负影响分析

3.2.1 对建筑行业税负的影响

“营改增”后，建筑业税率由原先的3%变成9%，税率明显增加。首先，施工企业能够进行抵扣的增值税进项税额较少。建筑业施工项目十分分散，材料通常需要通过如零星材料、辅助材料等方式进行采购；另外施工项目一般所使用的砂、土、石料等材料基本上从施工处的当地农户、个体户处购买，取得增值税专用发票几无可能，即使材料都能取得正规增值税发票，可抵扣的进项税率也仅为6%，而建筑业增值税销项税率为9%，施工企业购入的以上材料必将增加3%的纳税成本。其次，建筑业属于劳动力密集型产业，建筑劳务公司对外如果不能提供增值税专用发票，建筑企业将会有许多正常成本不能进行抵扣。这又进一步加大建筑行业税负负担。

基于以上分析，建筑业在“营改增”后税负明显增加。根据实际测算结果，建筑业中税负增加的企业达到85%以上，平均增加税负为93%，折合营业税税率5.80%，增加2.8个百分点[5]。

3.2.2 对交通运输行业税负的影响

交通运输业的成本由工资，电力，燃料，固定资产折旧等组成。对于一些正在快速发展的交通运输企业来说，他们需要购置大量的固定资产，因此会产生大量的可抵扣进项税额，因此在“营改增”政策下税负大大减轻。而对于一些发展较为成熟的企业来讲，之前购买的固定资产不可以进行进项税额的抵扣，今后也不会大量购进固定资产，导致可以抵扣的进项税额比较少，税负会出现不减反增的情况。因此，“营改增”对不同发展阶段交通运输企业的税负影响不同。建议有条件的企业，应该尽快淘汰落后设备，购置能够提高企业运行效率的先进设备，既能减轻税负，又能促进企业平稳发展。

3.2.3 对现代服务业税负的影响

“营改增”前，对于一般纳税人，服务行业为5%营业税税率，“营改增”后，除租赁服务业外，对于一般纳税人来说，“营改增”后服务业的税率主要改为6%增值税税率，而按照6%计算的增值税，即相当于5.66%的营业税，只要能取得相当于总收入0.66%的可抵扣进项税额，税负就不会增加。假设某企业年营业收入1 000 万，“营改增”前营业税50 万元，“营改增”后销项税额1 000×6%/（1+6%）=56.6万。只要当期能够采购50.76万元的设备[（56.6-50）/0.13]，税负就会减少。而对于收入上千万的公司来说，每年采购50 万的设备或材料不会造成经济压力，因此，对于大多数从事现代服务业的企业来说，企业税负会得到显著缓解[6]。对于其他小规模纳税人，均按照3%征收率计算，税率减少两个百分点。

3.2.4 对基础通信业税负的影响

对于基础通信业而言，其特点为前期固定资产投入较大，后期待企业运行平稳之后投入较小。“营改增”前，营业税税率为3%，“营改增”后，增值税为9%，这就意味着只有当期产生足够的进项税额才能不产生额外税负。假设该企业年营业收入100万，“营改增”前营业税缴纳3万（100×3%），“营改增”后增值税销项税额8.26 万（100/(1+9%)×9%），这就意味着只有产生5.26万元的进项税额，企业税负才不会增加。因此，“营改增”对于已进入后期平稳运行的基础通信业企业来说存在一定困难，此类企业的实际税负会上升。

4 中小企业应对“营改增”的相关对策建议

4.1 掌握纳税政策变化

“营改增”税制改革从试点到全面推行需要很长一段时间的铺垫与过渡，企业有可能无法及时得到税制改革的消息，因此存在着一定的滞后问题。全面实施“营改增”后，中小企业在制定纳税筹划方案时需掌握国家有关中小企业的相关税收政策，合理规划税款项目，创建新型税收筹划方案，并加以应用，进而使企业更大程度地控制成本。中小企业对促进就业、增加税收、推动经济转型升级有着重要作用，成为了国民经济和社会发展的主力军[7]。中小企业只有全方位地降低各种成本，包括资金成本，才能显著地影响和提升中小企业的市场竞争力。

4.2 明确纳税人身份

“营改增”政策的推行，使得小规模纳税人和普通纳税人的纳税身份有可能发生了转变，其所适用的税率和税收管理办法具有较大差异。小规模纳税人税率低，但是不能进行增值税进项税额的抵扣。一般纳税人税率高，但是可以进行增值税进项税额的抵扣。随着“营改增”税制的不断改革，企业需要根据实际情况对自身发展的优势进行多角度分析，可根据纳税申报身份类型的不同，从企业内部考虑有针对性地挑选纳税人种类，合理制定纳税筹划方案，缓解中小企业税负压力。此外，中小企业应该通过设立内控机制来控制产品成本、提高企业运营效率等，企业应当严格执行内控机制，以促进其有效运行[8]。

4.3 选择合理的供应商

“营改增”对小规模纳税人的发票征管做了严格的界定，明确规定小规模纳税人身份的企业不能自行开具增值税专用发票，小规模纳税人经营中遇到需要专票的情况时，可以到税务机关进行代开。但是，小规模纳税人到主管国税机关申请代开时，只能按法定征收率预缴税款，税务机关也只能按法定征收率3%为其代开专用发票。这就表明一般纳税人企业从小规模纳税人企业购买材料或接受其服务将无法获得专用发票，或只能获取3%税率的专用发票作为可抵扣增值税进项税额。作为一般纳税人身份的中小企业，只有取得一定比例的进项税抵扣发票才能实现节税的目标。因此在采购过程中，中小企业应尽量筛选一般纳税人作为其原材料和劳务的供应商，以提高企业的进项税抵扣额，降低企业税负[9]。同时作为企业管理者，不能够只重视短期的效益，还应该重视长远的发展效益。在选择供应商时，应该站在持续发展的角度思考，让中小企业在获得较高利益的同时能够稳定健康地发展[10]。