新收入准则下会计处理与税务影响探究

张秋

摘 要：收入确认是企业会计核算中的重要环节，而同时对于收入的纳税认定也是税法关注的关键点。我国于2017年对《企业新收入准则第14号——收入》进行了修改，并且逐步在各个行业、企业实际执行。新收入准则本着与国际会计准则趋同的原则，对收入确认的规定与旧准则有着较大差异，那么新收入准则的应用会对实务中企业的收入确认产生怎么样的影响？同时，会使得企业纳税产生怎么的变化？本文着重于新收入准则的应用以及由此产生的税务影响进行探究，给企业新收入准则的应用提供一定的会计实务借鉴。

关键词：新收入准则;会计信息质量;会计核算;计税基础;税法实务

一、引言

收入是企业经营业绩的核心体现，也是外部利益相关者关注的重点指标。国际上通行的会计收入确认原则有两套：一套是国际财务报告准则IFRS，另一套是美国公认的会计准则USCAAP，而2014年之前两套准则对于收入的确认有着不同的规定，给各国的会计核算带来了困难。为了统一会计核算，保证会计信息的价值，国际会计准则理事会与美国会计准则委员会将收入确认的具体细节进行讨论，于2014年颁布了统一的收入确认标准。我国会计准则遵循与国际趋同的发展模式，按照圉际新收入准则的规定于2017年颁布了我国的新收入准则以适应国际资本市场发展的需求。新收入准则以五步法的模型作为确认收入的核心要件，五步法模型是对于控制权转移的具体判断。这一条件修改为复杂交易提供了更为清晰的核算指导。尽管如此，企业在实际运用新会计准则时候依旧存在诸多现实问题，其中与税法的衔接是较为重要的部分。收入确认是纳税计税基础的依据，对税收具有重要意义，本文将现行的新收入准则与税法进行比较分析，旨在理清二者的关系问题。

二、新收入准则的变化与实务

新收入准则主要在以下四个方面进行了变化。第一，旧收入准则将收入的确认分为了销售商品、提供劳务以及让渡资产使用权以及建造合同的收入确认，而新准则将其统一于收入确认的五步法模型之中，不再具体细分。新收入准则严格规范了企业与客户之问合同收入，将时间节点进行了具体的规定，这对税法的纳税义务时点具有重要的影响。第二，旧收入准则强调风险报酬的转移，以此作为一笔交易是否完成的判断标准之一。新收入准则不再区分商品和劳务，将二者统一于合同义务的完成即商品或劳務实际的控制权是否发生转移，以此替代风险报酬转移的主要衡量标准，这为准确计量收入提供了指导，这也为税法纳税义务产生时点的判断提供了依据。第三，旧会计准则在面对复杂交易、多重合同安排时没有清晰具体的规定，给企业的实务会计处理与税收缴纳带来了种种问题，而新收入准则以合同为基础，从开始日对合同进行义务评估，将合同里的具体义务要求划分为各单项履约义务，并按照价格进行分摊，以此确认收入，将复杂的交易梳理得更加清晰、明确。第四，企业在实际业务处理中总会面对一些特殊的交易事项，比如附有质量保证条款的销售、附有销售退回条件的销售、附有额外购买权的销售等等，新收入准则对此类交易细化了交易的要求，对收入确认方式、时问节点等给出了明确规定，给实务带来了指导同时也方便了纳税的征收与监管。

三、新收入确认对税务影响探究

（一）税法增值税规定与相应影响

增值税是企业涉及的主要税种之一，对企业日常生产经营影响广泛。从税法规定来看，增值税的计税基础是销售额，即纳税义务人发生的交易中收取的全部价款以及相应的家外费用，但是不含增值税销项税额。南此可见，影响企业增值税的重要因素是收入。新收入准则对于收入确认具有五个条件：明确并承诺转让相关双方合同要件的权利与义务、明确支付条款、具有商业实质（履行将改变企业未来现金流），对价很可能收回。与此同时，税法对于收入的确认标准本着对征税有利的方面，与新收入准则在时问节点上存在诸多差异。这种差异对于企业一般的收入处理影响不大，但是复杂交易或者是特殊的合同安排则会产生较大的影响。

增值税相关的规定按照收款日、开具发票的日期、约定日等等作为纳税义务发生的时点，现从各个收入确认的方式剖析新收入准则与税法在增值税规定方面的差异。第一，直接收款或者托收承付方式。按照新收入准则的要求，客户取得实际控制权便达成了收入确认条件，而税法要求无论控制权是否转移，企业收到货款当天就符合纳税义务要求的时问点，因此在实务中会出现企业收到货款但是由于产品在途运输或者是客户未提货等情况，会计上不应当确认收入但是增值税纳税义务已经发生。第二，赊销和分期收款方式。该类销售模式下，税法规定的纳税义务时点有两个：一是有书面合同的约定收款日期以此为准：二是没有书面合同约定则为货物发出当天。因此如果客户收到了商品，控制权转移符合了收入确认的条件，但是合同约定日期没达到，则并没有产生增值税纳税义务。如果货物已经发出，但是客户还未收到，不符合会计上确认收入的时问点，但是由于没有合同因此纳税义务的产生为发出货物当天，由此也会产生差异。第三，预收货款方式。增值税税法对此类交易的规定分为两种类型，一般商品为货物发出当天：特殊商品如工期超过12个月的大型机械设备为预收款日或者书面合同约定的收款日。企业预收货款便产生了增值税的纳税义务，但是商品发出当天，客户并未收到货物，并不符合会计上收入确认的条件。第四，委托代销。税法上规定的纳税义务时点为收到代销清单或者收到货款日，均不符合则为发出货物满180天。如果代销方一直未能销售货物，实际控制权并未发生转移，即使超过180天在会计上也不符合收入确认条件，而此时却存在了增值税纳税义务。

（二）税法所得税规定与相应影响

企业所得税是企业就全部经营所得进行征收的一种税。企业所得税的核心环节有五个方面，分别是税法、税率、税前扣除、税收优惠和征收管理。税法对企业所得税的规定包含了企业销售商品提供劳务、转让财产使用权、租金等等的所有经营所得。其中最主要的是企业主营业务收入产生的企业所得税。企业所得税的计算主要环节有两个：一个是计税基础：另一个是时间节点。从计税基础来看，新收入准则对于企业所得税的影响主要体现在主营业务收入的确认方面，但是实务中由于税法与新会计准则的差异主要体现在特殊事项上，因此对企业而言影响并不算大：从纳税时问节点来看，新收入准则只会影响到企业的收入确认时点，但是企业所得税是针对企业全年经营所得征收的税收，并且实际操作中存在季度申报以及预缴纳等等，因此对企业的总体所得税缴纳而言并无太大影响。但是企业可以根据自身情况进行所得税筹划。新收入准则对于企业所得税的影响主要在于时间点，企业实务中季度纳税申报会因为企业的选择差异造成季度的预缴纳差异，预缴纳差异实现的不同时点会为企业来带资金的时问成本与相应收益，因此给企业的税务筹划以及内部资金管理带来了一定的空间。

四、总结

本文探究了新收入准则的应用以及对企业纳税的影响。尽管新收入准则在诸多方面发生了变化，但是税法并没有做出相应的调整，新收入准则对企业的收入确认更加谨慎与注重实质，旨在提高会计信息的质量，但是税法原则更关注对于实际税务征收有利的方面。因此，企业应当关注新收入准则对合同的具体规定，结合自身的商业模式与经营特点，在没有明确的税法规定出台前与税务部门做好沟通，同时提高自身会计核算的准确性，提升会计信息质量，为减少企业自身纳税环节中会计与税法的差距提供帮助。

参考文献：

[1]陈婷.新收入准则与税法对收入确认的差异及协调[J].纳税，2018，12（ 31）：6+9.

[2]张兰.商业企业新会计准则收入核算与税法差异[J].纳税，2018，12（27）：96.

[3]刘海云，王丹丹.新收入准则变化对企业税收产生的影响分析[J].河北企业，2018（6）：76-77.

[4]李晓路.基于新收入准则下的所得税税会差异分析[J].冶金财会，2018，37（4）：24-31.

[5]彭寿文.新收入准则下收入确认时点的税会差异探析[J].行政事业资产与财务，2018（3）：30-31+25.

[6]申山宏.新收入准则对税收的影响[J].纳税，2018（4）：1-3.